有关企业商誉的探讨

周雯

摘要：随着经济发展，企业并购和资产重组的增多，商誉在企业中的地位越来越重要。本文通过对商誉内涵的阐述，结合我国目前会计准则的处理方法，在对商誉进行分类的基础上对自创商誉和外购商誉的确认问题进行了探讨。

关键词：内涵 自创商誉 外购商誉 会计确认

一、商誉的内涵

关于商誉，学术界有很多论述，比较权威的观点当属亨德里克森的“三元理论”，即“好感价值论”、“总计价账户论”和“超额收益论”。第一，“好感价值论”，是企业对良好声望等因素的计价。第二，“总计价账户论”，即认为商誉是一个总计价账户，是企业总价值超过各项资产总和的净额。具体表现在企业合并时的合并价差。第三，“超额收益论”，是指能在未来期间为企业经营带来超额利润的潜在经济价值，可用企业超过投资报酬率的未来净收益的贴现值来表示。

本文比较赞同的观点是“超额收益论”，它提供了理解和确认商誉的方法。不过，本文认为超额收益论也有其不足之处：商誉产生的超额收益并不会是单一因素形成的，必须区分开哪些是产生商誉的部分，然后才能准确地计量商誉的价值。但是这个过程是极其复杂的。此外，我们还需注意同一控制下的企业并购行为，防止企业为创造利润而并购，商誉则会沦为粉饰报表的工具。但是，随着会计准则的不断规范，学者们对商誉不断研究，其会计确认和计量方法也会越来越准确。

二、商誉的分类

现阶段商誉按照其实现的形式不同被分为两类：自创商誉和外购商誉。自创商誉是指企业在长期的生产经营过程中逐步积累起来的各种优势，是企业拥有和控制的并且能够给企业带来更多经济利益的无形资源。外购商誉又称为合并商誉，是指在企业并购时，购买方预期会从被购买企业的无形资源中获得的超额利润，表现在购买方所支付的总价款超过被并购企业的净资产公允价值的那部分差额，其中产生的负差额通常又称为负商誉。本文认为外购商誉并不是突然形成的，而是自创商誉转化而来的，只是在企业并购那个时点以货币的形式显示出来。

三、商誉的确认方法

根据我国新企业会计准则的规定，目前仅仅对外购商誉进行确认，而对自创商誉却不予确认。

（一）外购商誉

外购商誉只有在企业并购时才会体现出来的。根据《企业会计准则第20号——企业合并》规定：非同一控制下的控股合并，如果合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，确认为合并资产负债表中的商誉。企业合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产、公允价值份额的，购买日合并资产负债表中调整盈余公积和未分配利润。 同时，我国《企业会计准则第8 号—资产减值》规定了在合并报表中“商誉”部分不再进行直线摊销，而按减值测试方式予以处理。

以上是在购买法下对合并商誉的处理。在权益法下，商誉不作为资产项列示在资产负债表中，而是确认为权益的抵消。在合并时直接冲减合并企业的资本公积，资本公积不足时，冲减盈余公积。`

我国对合并商誉的确认符合了目前会计发展的状况以及谨慎性原则，但是这种确认方法还是有其不足之处。首先，采用两种不同的确认方法降低了可比性，直接导致商誉确认结果的不同。其次，仅仅用合并价差作为确认商誉的标准也有其局限性。商誉是企业在长期生产经营过程中形成的能使企业获取超额收益的资源。在合并的那个时点，合并双方会受到很多因素的影响，比如双方市场地位的不平等性、企业资产公允价值的波动等等。此外，商誉仅仅在合并报表中列示也是不妥的，合并报表是根据个别报表合并调整的结果，在合并报表中列示的商誉应该也在个别报表中反应出来。

（二）自创商誉

目前不管是国际财务报告准则，还是我国的新会计准则，基于可靠性和谨慎性的考虑，都规定对自创商誉不予确认，原因是自创商誉的无法可靠计量。但本文认为自创商誉应予以确认，这样更符合商誉的实质。

根据资产的定义“资产是指过去的交易或事项形成并由企业拥有或控制的资源，该资源预期会给企业带来经济利益”，以及资产的确认条件，一是与该资源有关的经济利益很可能流入企业，二是该资源的成本或者价值能够可靠的计量。”自创商誉应该确认为企业的一项资产。首先，自创商誉是在企业长期经营过程中形成的，属于过去的交易事项形成的由企业控制的能为企业带来超额收益的资源，并且这种超额收益很可能流入企业。其次，虽然目前自创商誉的计量基础比较复杂，但并不意味着无法实现，学术界也一直对自创商誉的确认方法进行探讨，并提出了在公允价值计量基础下，用未来现金流量现值这一计量属性来确认自创商誉。

鉴于目前客观的会计环境，本文认为可以对自创商誉进行表外披露，先将自创商誉纳入财务报告的范畴中，然后随着理论和实践的不断完善，再逐步规范自创商誉的确认。自创商誉的确认可以提高财务信息的质量， 更加有效地指导信息使用者做出决策。

四、结束语

随着市场经济的发展，对商誉进行准确合理的确认显的越来越重要。06年新准则的颁布，表明了我国商誉会计正逐渐与国际会计准则接轨。由于我国在商誉问题上起步晚的现状，对商誉的规范任重道远。因此，需要社会各方面共同努力，要求财政部结合我国国情不断完善准则，同时也需要提高会计人员的综合素质，提高对商誉的认识水平。

参考文献：

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