浅析新旧《事业单位会计制度》会计科目的变化与衔接

程卓

摘要：

随着社会发展，事业单位的业务活动范围也不断拓展，1998年财政部颁布实施的《事业单位会计制度》（以下简称旧制度）已不能适应事业单位业务发展的需要。为了规范事业单位会计核算，保证会计信息质量，根据《中华人民共和国会计法》、《事业单位会计准则》 及国家有关法律法规， 财政部于 2012 年 12月颁布了《事业单位会计制度》（财会[2012]22号）（以下简称新制度），并于2013年1月1日起执行。本文将新制度与旧制度中关于会计科目的设置进行分析比较，发现新制度按照此次改革要求，对旧制度的科目体系进行了全面梳理和改进，这对于提高事业单位会计信息质量、加强财政对事业单位的科学化精细化管理、提升事业单位的财务管理水平、促进事业单位健康可持续发展具有十分重要的意义。

关键词：事业单位；会计制度；会计科目

在我国，原事业单位会计是以预算资金活动为核算对象，会计科目主要是反映与控制财政预算资金的收支活动，在会计科目的设置上主要侧重于对预算资金收支活动的控制，并不关注成本与效益的核算，对存量资产的反映与控制也不予重视，更不重视事业经营风险的控制。这就导致了它的会计科目无法提供全面、系统、有效的会计信息来满足管理决策与受托责任的需要，对事业活动的发展起不到积极作用，更不利于鼓励非公有性质资金进入事业领域。因此，事业单位会计科目的改革与重估，势在必行。

一、资产类科目变化简析

资产类科目更加体现了对资产价值的管理。其一，新制度增加了“存货”账户，对存货的处理进行了简化。旧制度对材料的采购、消耗、成本费用等方面的规定教多，但是，在不同的单位对于材料、地址易耗品的划分标准又不尽一致，所以这样的划分不便于核算。为了使会计核算简便、统一，新制度没有设置“材料”、“产成品”、“成本费用”等科目，而是单独设置了“存货”科目，其核算范围包括了旧制度中“材料”、“产成品”、“成本费用”科目的核算内容。其二，资产类会计科目由旧制度的11个增加至如今新制度的17个，增加了“零余额账户用款额度”、“财政应返还额度”、“累计折旧”、“在建工程”、“累计摊销”、“待处置资产损益”等会计科目，把对“外投资科目”又细分为“短期投资”和“长期投资”两个科目。这样的设置，更加准确地反映出资产的真实价值。其三，把原先的“现金”科目变更为“库存现金”科目，同时会计科目的一级编码由原来的三位数改成了如今的四位数，使其和企业会计准则趋同，更利于会计数据上的对接，便于管理。

二、负债类科目变化简析

负债类科目更加透明地体现出事业单位应履行的各种现时义务。其一，新制度将事业单位的借入款项划分为“短期借款”和“长期借款”两个科目，并规定将期限在1年内（含1年）的各种借款计入“短期借款”科目，而将其余借款，如以融资租赁租入的固定资产的租赁费等价款，从旧制度中“其他应付款”中分离出来，计入“长期借款”科目进行专门核算，使负债类核算更加精细化，条理化。其二，新制度中负债类科目相应地增加了“长期借款”、“长期应付款”等2个会计科目，并规定事业单位的会计核算一般采用收付实现制，允许部分行业事业单位采用权责发生制进行会计核算，这些变化，更加清晰的反映出了单位所应履行的各项现实义务，更全面地反映出事业单位财务状况。

三、净资产类科目变化简析

净资产类科目的变化较大，体现出政府对财政资金严格控制管理的决心。其一，净资产类会计科目增加了“财政补助结转”、“财政补助结余”、“非财政补助结转”、“非财政补助结余分配”等科目，这一变化，细化了事业单位财政资金与非财政资金的核算，并规定要求财政拨款结转与结余不能参加结余分配，结转下年或者退回财政。这样的区分管理，使结余的划分更加具体，可操作性更强。可以提高政府对财政拨款资金的使用效率，对财政资金的结余情况起到更加有效的监督作用。其二，“事业基金”这一科目在名称上虽没有什么变化，但是却减少了其核算范围。新制度事业基金账户主要核算事业单位拥有的非限定性的净资产，如以固定资产、无形资产取得的长期股权投资，这比旧制度在“事业基金”二级科目中“投资基金”的核算范围有所缩减。同时，又扩大了“固定基金”账户的核算范围。旧制度中固定基金账户仅和固定资产的原值相对应，而新制度又细分出了“固定资产”、“在建工程”、“无形资产”、“资产折耗”等明细科目。净资产类科目的这一重新细分，不仅可以明晰地反映出事业单位财政资金的组成，还能够反映出资产的净值，可以全面完整地核算和监督事业单位资金的变化情况，对国有资金的流向起到了良好的监督管理作用。

四、收入类科目变化简析

收入类科目更加强调了事业单位采购资金的合理分配与管理。其一，新制度取消了“拨入专款”这一科目。拨入专款是指用于特别指定用途的资金，有一段时期，“拨入专款”账户与其内容相似的账户“财政补助收入——项目支出”同时存在，这就重复了核算内容，现新制度删除了“拨入专款”这一科目，并规定拨入专款的采购业务通过财政直接或授权支付等国库集中支付的方式来完成，如此一来，可以通过加强对采购资金的监督管理，同时可以减少腐败现象的滋生。其二，对国库关于集中收付的核算内容进行了说明。新制度规定了在直接支付方式下财政补助收入实现的判断，明确了年终根据本年度财政直接支付预算指标与当年财政直接支付实际支出数的差额处理。收入类科目的这一系列变化，着力加强了对财政投入资金的会计核算，对于实施部门预决算管理、加强财政资金的科学化精细化管理将发挥更为重要的基础性作用。

新的事业单位会计准则和会计制度已于 2013 年1月1日起执行，这标志着我国政府会计的改革进入了一个新的历史时期。这个新的历史阶段对于非物质生产部门领域的会计变革所带来的影响将是深刻的，在我国会计发展史上也必将留下浓墨重彩的一笔。新事业单位会计制度对旧制度会计科目体系进行了全面梳理和改进，新增、取消了部分科目，对个别科目名称进行了修改，同时全面完善了各科目核算内容、明细科目设置、确认计量原则、所涉及经济业务或者事项的账务处理等内容，为事业单位会计实务操作供了更为科学、全面的依据。较之前的会计科目发生的变化，不仅从不同角度反映了政府会计领域未来改革的方向，而且也预示着政府与非营利组织会计的目标逐渐从服从预算管理向受托责任观和信息有用性的转变。事业单位会计准则和会计制度的变革是一个契机，我国的政府与非营利组织的一系列配套会计准则和会计制度会陆续登场，这对于完善我国会计领域的理论与实务将起到重要作用。

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