浅析我国自创商誉的会计计量

曾小青

[摘要]近年来，无形资产的形式逐渐多样化，其在企业资产中所占比重也在逐年增加，尤其是高新科技企业，无形资产的占有高达80%。商誉作为无形资产中极其有价值的组成部分，受到了人们的高度重视，特别是对自创商誉的确认和计量，已经成为各国会计研究的新课题。另外，随着我国经济的高速发展，加入WTO后经济全球化的加速，企业间日益频繁的并购与重组，商誉在确认资产价值方面发挥着重大作用。因此，对商誉尤其是自创商誉的会计计量方面的研究已经是不可回避的内容。本文通过仔细查阅相关资料，结合我国目前经济现状，客观的讨论我国对自创商誉的态度以及现存的几种关于自创商誉的会计计量模式。

[关键词]知识经济；自创商誉；计量属性；计量模式

[中图分类号]F275[文献标识码]A[文章编号]1005-6432（2014）5-0105-02

自创商誉是指“企业在经营过程中积累起来的，不需要一次性支付任何款项的能使企业获得未来超额赢利的无形经济资源”摘自《企业自创商誉的可行性分析》.。

2006年财政部发布的《企业会计准则——企业合并》中规定，“购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为商誉。并且外购商誉初始确认后，在不超过十年内系统摊销”。在《企业会计准则——无形资产》中规定，“企业自创商誉以及内部产生的品牌、报刊名等，不应确认为无形资产”摘自2006年财政部发布的《企业会计准则》.。之所以如此规定，主要原因是在传统的会计框架下，自创商誉难以可靠的计量。

1现有制度对自创商誉的会计处理的弊端

1.1现有商誉处理制度不符合一致性原则

外购商誉是自创商誉在某个特定时点即企业兼并时的一种表现形式，是在企业合并过程中，从被收购企业的自创商誉转化为收购企业的外购商誉并被收购企业的自创商誉所吸收。因此，在实务中只确认外购商誉不确认自创商誉在逻辑上是矛盾的，不符合一致性原则的要求。

1.2现有商誉理论对自创商誉的处理不符合会计信息相关性的原则由自创商誉的定义可知，其作为企业内部经营过程中形成的无形财富，使企业未来能够获得超额赢利。因而，为与其所带来的收益形成配比，将自创商誉采用适当的计量方式反映出来，会计核算信息才会更具有相关性，决策者才能作出更加正确的决策。

2自创商誉的会计计量

会计计量是在一定的计量尺度范围内，运用特定的计量单位，选择合理的计量属性，确定应予记录的经济事项金额的会计记录过程。会计计量包括计量尺度、计量单位、计量对象和计量属性。

2.1自创商誉的计量属性

我国新颁布的会计准则增加了会计计量的内容，新准则认为：会计计量属性主要包括五种即历史成本、重置成本、可变现净值、现值、公允价值。其中，公允价值最适合自创商誉。原因有如下几点：①公允价值信息能更好地反映自创商誉的情况，从而有效反映市场对企业资产或整体价值的评估。②从环境角度考虑，由于现实生活中物价一般总是存在着明显变动，选用公允价值作为自创商誉的现实价值更加客观公允，更能真实地反映企业的财务状况。③公允价值计量满足与国际接轨的需要。自我国加入WTO以后，国内经济的国际化趋势越来越明显。在我国的国际化进程中，要想与国际更好的接轨，必须采用公允价值。综上所述，自创商誉的计量属性的最佳选择是公允价值。

2.2自创商誉的初始计量模型

根据自创商誉的本质以及特征，我们可以通过以下两种计量模型对其价值进行计量：

（1）未来超额收益贴现法。简称贴现法，此方法符合会计学上对于商誉的定义：商誉是指企业收益高于社会基准收益差额部分的资本化，是企业未来超额收益的贴现价值。用公式可表示为：

n-1

自创商誉价值=Ai（1+r）……适用于每年超额收益不等的企业i=1

或

n

自创商誉价值=A/r……适用于每年超额收益不等的企业

i=1

上式中：Ai为第i年企业预期超额收益；A为每年相等的超额收益；r为贴现率。

在超额收益法中涉及了三个主要参数，即企业的预期收益额、预期超额收益存在年限和适当的资本化率或折现率。

（2）割差法。割差法又叫间接法。我们已经熟悉了外购商誉价值的计算方法，即外购商誉价值=支付价值-可辨认资产公允价值。而用间接法计算自创商誉价值与计算外购商誉价值相似，自创商誉价值等于整体资产价值减去其中可辨认净资产公允价值。但是由于企业并未实际的被并购，则整体资产价值难以用购买价来表示，而应通过以下计算公式：整体资产价值=企业市场价值=流通在外普通股股数×每股市价。对于非上市公司来说，整体资产价值可用年收益额除以行业平均资产报酬率获得。

以上两种计量模型，代表着商誉会计的两种不同的计量思想。在我国，股票市场不成熟，不能准确反映企业的真正价值，资产价值评估方法也不够成熟，因此适用于采用未来现金流量来计量自创商誉的价值。当然，以目前的会计技术水平来说，尚存在许多难点和不足，这还需要在以后的会计理论和实务中不断解决和完善。

2.3自创商誉的后续计量

自创商誉初始确认后，并不需要和其他无形资产一样按期摊销，以实现成本与收益的配比。这是因为商誉有可能随着企业经济实力的逐步壮大价值日益增加，也有可能由于企业经营不善、总体赢利能力下降而导致其价值减少直至消失，所以为准确反映企业的商誉价值和净资产价值，正确评估企业的获利能力，在自创商誉入账以后，要定期对其进行价值测试。

3我国会计环境对自创商誉的会计计量的制约以及改进措施3.1我国对无形资产的评估方法不够科学准确

我国的无形资产评估与西方国家相比，还存在很大差距。实务方面，评估不够规范，管理不够统一，理论研究方面也还有待深入。对此，资产评估协会要充分发挥行业协会的管理和引导功能，尽快对自创商誉的评估方法、程序等作出详细具体的操作规范，并在适当的时候提请有关部门以法规的形式明确加以规定。

3.2我国市场经济有待完善，尤其是信息市场

我国进入市场经济的时间并不是很长，社会主义市场经济还不够成熟。非上市公司和非国有单位的信息透明度低，信息滞后情况广泛存在，这严重影响了自创商誉计量的可靠性以及计量方法的选择。对此，应出台相应规章政策，强制信息的公开。

3.3会计人员素质低，限制了贴现法在自创商誉计量中的应用自创商誉是不可确指的无形资产，具有很大的不确定性，其确认、价值计量和系统摊销过程中都需要会计人员结合以往经验根据企业具体的实际情况进行判断，因此，需要会计人员对自创商誉有充分的了解和认识，不断提高自身的业务素质，从而在会计处理过程中能够根据实际做出正确的判断和选择。

4结论

自创商誉作为会计研究中最难啃的一块骨头，由于其重要的经济地位，近年来频繁被中外学者提起。虽然，当前阶段，我国有关自创商誉的处理方法还不是很成熟，和西方发达国家间也存在着一定的差距，但是，相信随着我国财务会计理论的不断发展，对自创商誉的深入化研究，一旦具备了客观条件，自创商誉会计问题便会迎刃而解。

参考文献：

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