“管改增”对交通运输业利税的变化及其影响

徐林达

【文章摘要】

营业税的额反对我国的财政和经济都有很大的影响，但是随着社会各行业的快速发展，以及我国经济结构实施的相应调整，随之也发现了营业税中的一些弊病。基于此，国务院决定将一些行业的管业税改为培位税，在这个改革的过程中会出现企业纳税的会计处理变化。其中交通运输企业受其影响最大，相关会计处理和税负都出现了不同程度的变化。笔者分析了”营改增”对交通运输企业相关会计处理、利润及税，负的影响。

【关键词】

”营改增”；利润税负；变化影响

2013年深化经济体制改革重点工作，再次强调”扩大营业税改征增值税试点范围力争在 “十二五 “期间全面完成”营改增”工作，今年择机将铁路运输和邮电通信等行业纳入”营改增”试点逐步实现交通运输业和部分现代服务业的”营改增”改革。”营改增”旨在完善商品与劳务的抵扣链条，降低企业税负，促进整个经济的公平与效率。而这次的税制改革趋势会对企业造成一些深远的影响。

1 “营改增”的概念及意义

增值税相较于营业税来说能起到调节和健全税制的作用，现如今的”营改增”就是将营业税改为增值税，这样不仅能减少重复征税的漏洞，还能缓解间接税种对经济产生的消极影响。”营改增”的一般纳税人适用于一般计税法，将纳税巾的的项税额分为三个档次进行计算，依次为 6%、 11%、 17%.而应纳税额=销项税额-进项税额；小规模纳税人则适用于简易计税法，增值税=（不含税〉销售额 X3%。依据国家目前”营改增”的改革政策与会计准则，使得”营改增”后企业在会计处理中发生了相应的变化。笔者就交通运输业会计处理的变化举例说明。

2 交通运输企业会计处理的改变

例 ：假设 A企业是原先缴纳营业税的交通运输企业，”营改增”后按照国家规定缴纳增值税。 A企业近期发生了一系列活动 ：①承担对 B企业的运输业务，并相应取得 60万元收入，其中将一半的业务以 20万元的价格转包给另一个交通运输企业 C，另一半 30万元业务发生的成本为25万元。②在市场上购买成本用料如油、汽车和维修零部件等 50万元（含税），这些商品的增值税税率为 17%。

2.1如果按照以前的营业税会计，则企业的会计处理如下 ：①拨付全程运费时，借：银行存款 600000；贷：主营业务收入 600000。支付运费给 C企业时，借：其他应付款 200000；贷 ：银行存款 200000。然后计人发生的成本，借 ：主营业务成本 250000；贷：银行存款 250000。最后还要按差额计缴营业税，借：营业税金及附加 12 000[ （600 000-200 000） x 3%] ；贷 ：应交税费一一应交营业税 12 000。

②购买商品，借 ：库存商品 500000 ；贷 ：银行存款 500000。

2.2如果按照现阶段的增值税会计，假设企业为一般纳税人（增值税税率 11%），其会计处理如下：①拨付全程运费时，借 ：银行存款 600000（含税）；贷：主营业务收入 540540.54，应交税费一一应交增值税（销项税额）59459.46。支付给 C企业的运费可一同计入戚本，借 ：主营业务成本 405 405.4，应交税费一一应交增值税（销项税额 ）44 594.6； 贷：银行存款 450000。②购买商品时可以计人可抵扣的进项税额，借：库存商品 427350，应交税费一一应交增值税（进项税额 ）72 650；贷 ：银行存款 500000。

2.3如果按照会计新规定，假设企业为小规模纳税人（征收率为 3%），其会计处理如下：①拨付全程运费时，借：银行存款 600000（含税） ；贷 ：主营业务收入 582524，应交税费一一应交增值税 17476。支付给 C企业的运费可一同计人成本，借 ：主营业务成本 436893，应交税费一一应交增值税 13 107 ；贷：銀行存款 450 000。②购买商品时不能计提进项税额，借：库存商品 500 000；贷：银行存款 500000。

值得指出的是，小规模纳税人是适用 3%的简易征收率，并非增值税税率。所以借贷的是”应交税费一一应交增值税”科目，而不像一般纳税人那样需要核算销项税额与进项税额。若是一般纳税人，则需要在”应交增值税”下设置明细专栏，如贷方的销项税额、转出多交增值税、出口退税、进项税额转出等和借方的进项税额、转出未交增值税、巳交税金、营改增抵诚的销项税额等。

3 交通运输企业利润、税负的变化及影响

“营改增”给交通运输企业带来的影响集中体现在税负上。营业税税率不能简单地和增值税税率对比。因为营业税是价内税，而增值税是价外税[价内税税率x价格=征税额，价外税税率×价格 1（ 1+价外税税率）=征税额]。对于同样的价格同样的征税额来说，价内税税率=价外税税率1（ 1+价外税税率）。并且，增值税是对增值额征税，营业税是对收入征税。从会计处理方式看，虽然增值税在记入收入时征收了，但是可以在发生特定戚本时冲减。从理论来说应该将税负作为对比而非税率，但是每个企业增值税负不同，因为每个企业供应商都不一样（有些是小规模纳税人，有些则是非试点企业），所以国家测算出的行业平均税负并不能准确衡量企业实际税负。”营改增”对交通运输企业利润与税负的影响可以通过上例解析：

3.1 A企业的情况。上例中， A企业原先征收营业税时，第一项活动的利润为 138 000元 （100000-200000-250000一 12 000）。改革后，若为一般纳税人和小规模纳税人，第一项活动的利润为分别 135 135.14元 （ 5 40 540.54-405 405.4）和 145 631元 （582 524-436 893）。仅就这项活动来说，A企业变为一般纳税人利润减少，变为小规模纳税人利润增加。

但就税负来说，由于增值税可以抵扣，税负要联系增值税抵扣链条来分析。交通运输业一般纳税人如果以 11%税率交税，以 17%或者 13%抵扣，那么税负相比 3%的营业税应该是降低，而小规模纳税人 3%的征收率其税负是不变的。对第二项购买活动而言， A企业变为增值税一般纳税人后可进行进项税额的抵扣，但是这里的进项税额已经并入前面的税负进行了比较。

3.2 B企业的情况。对于 B企业来说，可先假设 B企业是之前征收增值税的一般纳税人企业，这样可以看清 A企业上游一些行业的变化。之前 A企业征收营业税时， B企业可以获取其运输发票以抵扣增值税的 7%。改革后，若 A企业是一般纳税人， B企业可以抵扣 11%，抵扣率增加；若 A企业是小规模纳税人，不管是否税务机关代开，最多也就抵扣 3%。当然，之前运输发票的 7%需换算成价外税的 7.5%的形式才可以与 11%和 3%比较。仍然可以看出，改革后 A企业的一般纳税人身份可使得作为增值税一般纳税人的 B企业抵扣更多。

3.3企业纳税筹划的难题。”营改增”大大减小了利用混合销售和兼营销售纳税筹划的空间。特别是与交通运输相关的纳税筹划。由于将交通运输业务独立成为一个企业可以获得 7%抵扣，并只要缴纳 3%的营业税，可获得 4%净输入。”营改增”改革将使得这种优良的选择不复存在。如果营业税征税范围全部改征增值税，则不存在所谓的混合销售和兼营销售行为，那么企业必须另谋出路了。而之前因为纳税筹划而分离出去的企业很可能再次合并，因为新开设企业或者维持新企业运转需要一部分成本。

4 结束语

随着我国交通运输业经营模式变化，固定设备投入规模的增加，以及增值税链条加长和不断完整，这种不利的影响将会逐渐消失，从营业税改征增值税对于交通运输业的积极意义和推动作用也将随着增值税的进一步转型和改革得以显现，这就要求我们以顺应“营改增”给交通运输业各方面所带来的变化，进一步理解”营改增”税制改革对交通运输业经济发展带来的积极影响，进而提高交通运输业经营管理水平。

【参考文献】

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[3]贾纬璇.增值税会计处理问题探析.涉外税务， 2009 ；4

[4]刘进.上海”营改增”试点 3个月减税 20亿元.中国税务报， 2012；5