新医院财会制度下杜邦分析法的应用与体会

摘要：新医院财会制度进一步丰富了公立医院财务分析指标体系，同时也反映出将单项分析指标整合起来的需求，以系统、全面的反映公立医院整体财务状况。文章借鉴企业综合绩效分析方法，在公立医院进行了杜邦分析法的实践应用并总结应用体会。

关键词：新医院财会制度 杜邦分析法 应用 体会

基金项目：浙江省康恩贝医院管理软科学研究项目（2007AZHA-KEB333）；浙江省康恩贝医院管理软科学研究项目一类课题（2012ZHA-KEB104）；浙江省医药卫生科技计划项目（2013KYB265）；绍兴市哲学社会科学研究“十二五”规划2013年度重点课题（125316）。

中共中央、国务院《关于深化医药卫生体制改革的意见》明确要求：“进一步完善财务、会计管理制度，严格预算管理，加强财务监管和运行监督”。为此，财政部、卫生部联合颁发了新《医院财务制度》《医院会计制度》，新医院财会制度进一步丰富了公立医院财务分析指标体系。

医院财务分析包括预算管理分析、结余和风险管理分析、资产运营分析、成本管理分析、收支结构分析、发展能力分析共6个方面的内容，涵盖预算收入执行率、预算支出执行率、财政专项拨款执行率、业务收支结余率、资产负债率、流动比率、速动比率、总资产周转率、流动资产周转率、应收账款周转天数、存货周转率、每门诊人次收入、每门诊人次成本、门诊收入成本率、每出院人次收入、每出院人次成本、住院收入成本率、人员经费支出比率、公用经费支出比率、管理费用率、药品卫生材料支出率、药品收入占医疗收入比重、总资产增长率、净资产增长率、固定资产净值率等25个单项指标。但这些单项指标均只能反映公立医院某一方面、某一角度的财务状况，如何将这些指标整合起来，系统、全面的反映公立医院整体财务状况、分析其财务结果的具体原因，为公立医院管理层、利益相关者提供重要决策参考已显得尤为重要。

一、杜邦分析法的介绍

（一）公立医院常见分析方法介绍

公立医院常见的分析方法有趋势分析法、比较分析法、因素分析法和比率分析法，借鉴企业综合绩效分析方法，公立医院可采用杜邦分析法将公立医院各项分析指标有机的联系起来，作为一套完整的体系，相互配合使用，作出系统地综合评价。

（二）公立医院杜邦分析法介绍

公立医院杜邦分析法，又称为公立医院杜邦财务分析体系，是利用各主要财务比率指标间的内在联系，对公立医院财务状况及经济、社会效益进行综合系统分析评价的方法。企业杜邦分析法是以净资产收益率为起点，以总资产净利率和权益乘数为核心，重点揭示企业获利能力及权益乘数对净资产收益率的影响，以及各相关指标间的相互影响作用关系。公立医院可借鉴这一原理，建立公立医院杜邦体系，分析关系式为：

净资产结余率=业务收支结余率×总资产周转率×权益乘数

其中：权益乘数=1÷（1-资产负债率）

二、杜邦分析法的应用

我们以ZZ公立医院2013年、2012年的财务数据为例，具体分析过程与结论如下：

（一）净资产结余率分析

净资产结余率=总资产结余率×权益乘数

2012年度 8.27% =4.98% × 1.66

2013年度 10.34% =6.23% × 1.66

ZZ公立医院2012年度净资产结余率为8.27%，2013年度净资产结余率为10.34%，利用杜邦体系分析，净资产结余率提高是由于总资产结余率提高了，权益乘数并未发生变化，说明ZZ医院的资本结构变化不大，基本保持了上年的负债程度。

（二）总资产结余率分析

总资产结余率=业务收支结余率×总资产周转率

2012年度 4.98% =8.35% × 59.70%

2013年度 6.23% =9.49% × 65.70%

业务收支结余率=（业务收入-业务支出）÷业务收入

2012年度 8.35% =（6590-6040） ÷ 6590

2013年度 9.49% =（7060-6390） ÷ 7060

总资产周转率=业务收入÷总资产

2012年度 59.70% = 6590÷ 11039

2013年度 65.70% = 7060÷ 10746

ZZ公立医院2013年度的业务收支结余率和总资产周转率均较2012年度有所提高，业务收支结余率提高是由于2013年度业务收入增长幅度大于业务支出增长幅度，总资产周转率提高的原因一方面是业务收入增加，另一方面是总资产减少。

（三）总资产分析

总资产=流动资产+非流动资产

2012年度 11039 = 4480 + 6559

2013年度 10746 = 4516 + 6230

流动资产=货币资金+…+应收医疗款+…+存货+一年内到期的长期债权投资

2012年度 4480= 828+…+795+…+436+0

2013年度 4516= 859+…+662+…+612+0

非流动资产=长期投资+固定资产+…+待处理财产损溢

2012年度 6559= 0 + 5747 +…+ 0

2013年度 6230= 0 + 5280 +…+ 0

2013年度报损部分固定资产，是ZZ公立医院总资产减少的主要原因。另外，2013年度由于加强了应收款项的管理，使一部分应收款项得以收回，也使总资产相应减少。2013年存货增加的原因应进一步分析存货储备是否合理。

三、杜邦分析法的应用体会

（一）杜邦分析法的深度endprint

公立医院利用杜邦分析法分析，可以将指标内容层层分解到会计核算的最明细科目，便于财务分析者层层剖析公立医院财务结果原因，为进一步采取改进措施提供重要数据基础。

（二）杜邦分析法的广度

利用杜邦分析法分析，公立医院不仅仅可以剖析净资产结余率这一指标，还可以借鉴这一原理，广泛运用于公立医院其他指标体系分析。如：门诊收入成本率=每门诊人次成本÷每门诊人次收入=（门诊成本÷门诊人次）÷（门诊收入÷门诊人次）；预算收入执行率=本期实际收入总额÷本期预算收入总额×100%=本期实际[医疗收入+其他收入+财政补助收入（含基本补助收入和项目补助收入）+科教项目收入] /本期预算[医疗收入+其他收入+财政补助收入（含基本补助收入和项目补助收入）+科教项目收入]×100%；预算支出执行率=本期实际支出总额÷本期预算支出总额×100%=本期实际（医疗业务成本+管理费用+其他支出+财政项目补助支出+科教项目支出）/本期预算（医疗业务成本+管理费用+其他支出+财政项目补助支出+科教项目支出）×100%；每住院人次收入=每床日收费水平×平均住院天数=（住院收入÷实际占用总床日）×（出院者占用总床日÷出院人数）；等等。

（三）杜邦分析法的优点

杜邦分析法可以从整体上、本质上反映公立医院运营成效与财务状况。综合分析的结果在公立医院进行横向与纵向比较分析时消除了时间上和空间上的差异，使之更具有可比性，有利于经验总结、发现差距。

（四）杜邦分析法的缺点

与其他许多财务分析方法一样，运用杜邦分析法进行财务分析也存在一定的缺点，主要表现下：对短期财务结果过分重视，忽略公立医院长期的价值创造；对经济效益过分重视，忽略公立医院的社会效益体现要求；财务指标过多的反映公立医院过去的运营状况，忽略利益相关者、技术创新等因素对公立医院运营状况的影响；不能解决公立医院商誉等无形资产的估值问题。为此，我们应充分体现公立医院公益性要求，针对杜邦分析法现有缺点，借鉴企业综合绩效评价方法，进一步深入、细化公立医院杜邦分析方法，为提高公立医院两个效益提供更为有力的分析工具。

参考文献：

[1]俞斯海，李乐波，邱晓毅. 绍兴市地市级公立医院综合改革的探索与体会[J].中国卫生经济，2013，32（5）：61-62

[2]李乐波，朱晖，吴强.医疗机构信用评价子系统研究[J].中国医院，2012，16（12）：29-30

[3]李乐波.新医改下公立医院信用评价研究[M].杭州：浙江工商大学出版社，2013：45endprint