南京国民政府时期马寅初税收思想研究

舒丽娟

摘要：马寅初是近代中国著名经济学家，在财政金融领域创见卓著，提出了对民国经济建设影响深远的税制改革建议。他的税制改革思想，既能符合学理，又能结合中国国情，为政府的理论界所重视。

关键词：马寅初；税收思想；税制改革

中图分类号：K262.9 文献标识码：A

文章编号：1005-913X（2014）02-0059-02

马寅初 （1882—1982），中国著名经济学家、人口学家。北洋大学工学学士，耶鲁大学经济学硕士，哥伦比亚大学经济学博士。先后在北京大学、中央大学和上海交通大担任教授。并历任浙江省省府委员、南京政府立法委员、财政委员会委员长、经济委员会委员长。解放后历任浙江大学校长、中央人民政府委员、中央财经委员会副主任、华东军政委员会副主任、北京大学校长等职。主要著作有《通货新论》、《财政学与中国财政》等。

一、南京国民政府前期的税收思想

在南京国民政府前期，马寅初对当时的税制现状甚为不满，并提出了相应的改革思想。他说：“现阶段之中国财政，本身尚无一个现代化的系统，一切措施，似以获取财政收入为唯一目的。不仅与现代租税原则不相吻合，即揆诸我国古代经济思想，亦殊多未合。古代经济思想，虽不发达，但于赋税一层，不无见地。儒家谓‘不患寡而患不均，又谓‘与其有聚敛之臣，宁有盗臣，皆主负担均而分配平，与现代租税之社会原则，若合符节。儒家又谓‘百姓足，君孰与不足？百姓不足，君孰与足，是藏富于民之意，亦是培养税源之意，其思想与现代租税之经济原则，如出一辙。虽为现代学者所景从，但不为今日政府官吏所遵守。然历代当国者，颇受儒家思想之影响，恒以‘省刑罚，薄税敛为治国急务。事实上，国君能与民休息，则享国日久。若征敛无度，必激起民变。此中隐隐然受租税原则之支配也”。[1]

接下来，他对税收制度提出了改进意见。他先强调税制改革的总体原则应该是“赋税应依纳税人的担税能力而征课，富人的担税能力大，所以应多纳赋税，是财政学上千古不废的原则。唯有把岁出的负担加在富人身上，才可以使富人感觉到庞大的支出于他们不利，必先使他们受了打击，方能逼他们与贫民打成一片，向政府要求平衡预算”。[2]对于改革的方向，他认为应该是“改良间接税即所以减轻贫民之赋税，增加遗产税、所得税、公司营业税等，以重富人之赋税。此为均富政策之一，且与中山先生之民生主义亦相符合”。[3]在此基础上，他首先对税收体制发表了自己的看法，指出现行的划分地方税中对县税的规定太少，地方只能依靠开征附加税，不利于健全税制。“对于国地两税，.虽分别名目，极为详晰；但在地方税中，省与县之界限，未曾确定，故何者为省税，何者为县税，混合不清。影响所及，所有地方税源均为省方所有，县地方只有增设附加以分其余沥，或征收苛杂捐税以资挹注。因为依赖苛杂附加，不免横征暴敛，扰及闾阎。民十六、民十七两次国地收支划分标准案，虽放弃附加制，改为税源划分制，但以地方税并未划分省税与县税，县地方不得不以附加于省税的方式来筹款，故附加税适用之范围缩小，并未根本铲除”。[1]

马寅初还对具体税种进行论述。对于关税，他客观地指出尽管国民政府1928年名义上取得自主权，但从实际情况来看当时中国尚未实现真正的关税自主：“关税之征收，完全为财政目的，并不含有保护国内产业的作用在内。关税自主之后，依旧不能改观。在国家财政未辟新税源以前，放弃海关为纯粹税收机关之策略，当然不能贸然采用，勉强采用，殊属不智。但为保护国内产业起见，自不能不在税收与保护两者之间，权衡轻重，酌量兼顾”。然而，“修改税则，即在已获得自主权的今日，亦非中国片面可为之事，首先必须获得美国之谅解，且不得引起他国之报复运动，与国际关税壁垒之阻碍吾国出口贸易之发展”。最后，他指出：“吾国在今日仍滞留于自主过渡期间中，离完全自主时代尚远也”。[1]对于盐税，他说：“国人喜吃便宜之私盐也，但政府之税收减少矣。按盐税实为平民税，贫富之人所食之盐相等，富人不以其富有而多吃盐。故我以为盐价不宜太昂。欲使之低降，必须改良盐税、取消引界，实行自由买卖，勋盐价自平，私盐无从发生，税收自可增加”。[4] 对于当时讨论得很热的开征遗产税的提议，他表示赞成：“遗产税自表面观之，虽课及财产，但不妨害负税者经济能力增进之程度。遗产税以被继承人之遗产为课征对象，于继承人原有之经济能力并无损害。若继承人本身有累积资本之能力，对被继承人之遗产课税，有何妨害之可言？且课税非全部没收可比，未征去之一部分，尚足以增进继承人之能力。况政府征去之部分，若能投于生产事业，则死亡者之生产力，于不知不觉中转移于社会，其生产力之大，或驾凌死亡者而上之”。他还提到开征遗产税对于改变中国传统观念的作用，“我国之家族观念异常浓厚，富家子弟往往怠惰性成，其依赖父母财产之心理，适足以削弱其自尊心，遗产税之征收，可以减低其依赖心，增进其自觉心，使之奋发有为，以求上进”。当然，开征遗产税必须要有一定的制度保障，马寅初也非常重视这一点，“遗产税之举办，有恃乎人民纳税的义务观念，始能推行尽利，而收得效果。若专凭理想，徒使负担公平，则多扞格难行。因为遗产税易隐匿规避，逃税之机会遂多，国家税收为数亦少，而经理税收之大小官吏，竟可从中贪污舞弊，合理的新税制随被破坏矣。总之，在此草创时期，即使仅有不完备的遗产税，也胜于根本无遗产税。我们的口号应该是：税法可以修订，制度必先成立。我们用不完备的遗产税作基础来创造日渐完备的遗产税”。[2]

二、抗战时期的税收思想

在抗战即将爆发之际，马寅初已对国家下一步的经济形势有所预测，他在《中央日报》上发表议论：“非常时期的国家财政，应以开征所得税为主要收入”。[5]具体原因在于，“关、盐、统三税皆为货物税，战事一起，海口被封，关税断绝。产盐区域多在沿海各省，万一失守，不但盐税无着，即食盐亦成问题。中国工厂均在沿海口岸，倘被敌人占去，则统税亦去。此三税者实为中央政府之生命线，而今不绝如缕，安可不另筹新税以谋抵补？新税之筹划，固不仅限于所得税一项。他如遗产税、地价税，无不可办，但余则以为所得税尤须先办，使人民养成纳税之习惯，至战时适可提高税率，以资挹注。征收所得税则直接为富人所负担，不能转嫁，亦不影响于物价，所得税之基础既立，则于战时可以征收暴利所得税，以服一般人之心。如此办理，穷人出力，富人出钱，负担公平，策之上也”。[6]

抗战爆发后，马寅初又两次著文提议对发国难财者开征临时财产税：“在抗战期中负担战费者为消费者与领固定薪资之公务人员与知识阶级，而奸商贪官反乘吾人之危，骤致巨富。不公不平，莫过于此。吾之主张，抗战期中首三年之战费，吾人固已负担，惟第四年之战费与夫战事结束后之整理与建设经费则应取之于发国难财者，稍予吾人以喘息之机会。如是租税之负担，不集中于一个阶级而分摊于有负担租税之能力者，庶几抗战可以继续进行而建国工作可以推行顺利”，[7]“改公债为租税，未尝不可办到。此租税即称资本税。吾人对发横财者征收取其二分之一资本税，于理亦无不当”。[6]

对于抗战前期南京国民政府开征的遗产税，有人主张仿行美国的综合税制，即先征分遗产税（继承税）之后再征总遗产税，认为这样更符合公平原则。马寅初则表示反对，他说； “税制之公平是一事，公平税制能否推行，又是一事。在向不重视直接税之中国而欲筹办新的直接税，似应着重于‘推行，不宜拘泥于‘公平两字 … … 吾人要知负担公平，固为租税原则之一，但在施行租税制上着想，如何能使新税易于推行，尤觉重要。盖新税之推行，须使人民对于税制有相当之认识及习惯，则易于收效，否则窒碍丛生，流弊极大，虽理论上甚为公平之税制，事实上或招致极不公平之结果”。他就中美两国的国情进行了比较，认为中国的文化传统和经济制度不适合同时并征两种遗产税，主张实行单行总遗产税制。遗产税条例颁布实行后，马寅初对其进行了客观的评价：“只就遗产总额征收之，税率甚轻，免税额亦宽，累进税率亦缓，且只就超额遗产之税率，采用累进制”。

三、 抗战胜利后的税收思想

战后南京国民政府拟开征交易所税和交易税，马寅初撰文支持：“一般交易税以大部分货物的交易或劳务的提供为课税之目的物，不问其为日常必需品或奢侈品，一律课以同一之税率，所以产生了种种不平。交易所之交易税仅就交易所经纪人经手买卖之物品课税”，“一般交易税对于资本周转次数少而获利甚大之营业有良好的影响，但不利于周转次数多而获利甚少之营业。交易所之交易税没有这种现象。它是一种特别交易税，目的在于取缔盛行之投机风气，故于每笔交易的数目，超过某一限度以上时，格外加重其税率”，“一般交易税对于横的或纵的分业经营有恶劣的影响。每一种制造，自原料生产以至于制成品出售，其间每一过程的交易，均课以同一之税率，过程愈多，课税愈多，故大公司占小便宜而小公司吃大亏。交易所的物品交易，均系大量买卖。小企业生产者多不参加。开征交易所的交易税，不啻对于投机性的大量交易加以负担，而不课及零售交易”。[2]

对于战后的关税政策，马寅初指出“因受过去不平等条约之束缚，绝不能自由，无论从国民经济方面观察或财政方面观察，均为无可救药之弊害”，所以要自主制订关税政策。在具体政策导向上，他冷静地分析了中国的政治、经济条件，提出既不能完全采自由贸易主义，也不应纯粹的进行产业保护，而是应该采用一种折中的关税政策：“中国产业落后，要采极端之自由贸易政策及保护贸易政策，均不可行，因为极端自由贸易政策将予中国之幼稚工业以致命之打击；而极端之保护政策，又因中国需要美、苏、英三国之帮助，复有碍于国际局势，亦不可行，尤其是在经济建设之目标下，不宜引起友邦不必要的反感。因此吾人不能再采极端之保护贸易政策，再造出战争之原因。保护政策固须采用，但非极端自由贸易政策，于可能范围内，亦可采用，但亦非绝对自由，而是于保护及自由二者之间，寻以折中之路。因为在现世界中，中国一面要培植幼稚工业，而不能采极端之放任自由；同时又不能于世界上孤立无援，而断然采取极端保护贸易”。[2]

这个时期马寅初还对中国的赋税体系提出了进一步划分的建议。首先，他对中央和地方权限的划分进行剖析，一针见血的指出“中央政令，必以省为枢纽，承上启下。省财政之重建，乃下次改订收支系统之要点”。[2]接着，他以教育、社会保障、医疗卫生为例，对中央和地方的财政关系做了很具体形象的分配：“至于教育文化，则高等教育及研究机关，就原则言，属于国家。中等教育属于省，但如省之财力充裕，未始不可兼办大学。以今日的情形言，初中、小学校及职业教育，多由市县办理或管制。社会救济，包括救贫、养老、慈幼、残废赡给、莠民教育等等，在过去皆由县地方任之。如范围较大，非县之财力所能任；省不能任，由国家任之。至于卫生机关之设置，则卫生院设于县，分院设于重要乡镇，诊疗所设于不重要的乡镇，而医院设于省会及重要地区，可以收容病情较重，治疗手术较繁之病人。在全国各大都市及首都，中央亦当设立规模极大之医院，以济地方医院之穷。全盘合计，可以构成一个严密的卫生机构网”。[2]最后，他拟定了一个税源划分的方案：“所得税、关税、盐税（专卖）、遗产税等应划分中央，土地税应划归县地方，营业税应划归省，再以补助金协助金的办法，各级政府可以一部分的税收分配于他级政府，借收联络之效，并使各地平均发展，不致有畸轻畸重之虞”。[2]

通过上述分析可以看得出来，马寅初的税制改革思想，既能符合学理，又能结合中国国情，提出行之有效的办法，为政府和理论界所重视。即使在中华人民共和国成立以后的相当长一段时期，其税收思想仍然影响着政府部门的税收政策决策，可谓功在千秋是矣。

参考文献：

[1] 马寅初.财政学与中国财政：上册[M].北京：商务印书馆，2001.

[2] 马寅初.财政学与中国财政：下册[M].北京：商务印书馆，2001.

[3] 马寅初.吾国税制亟应适用均富政策[J].民国时报·双十周刊，1927-10-10.

[4] 中华民国工商税收史料选编第一辑下册[M].南京：南京大学出版社，1996：3325.

[8] 马寅初.马寅初谈非常时期财政政策[J].中央日报1936-04-03.

[6] 马寅初全集：第9卷[M].北京：北京晨报社，1926.

[7] 马寅初全集：第11卷[M].北京：北京晨报社，1926，183.

[责任编辑：高 瑞]