论我国高收入者个税流失及治理

彭礼明

论我国高收入者个税流失及治理

彭礼明

（厦门兴才学院 管理学院，福建 厦门 361000）

个人所得税具有税负公平功能，公平功能要求做到所得多者多纳税，所得少者少纳税，无所得者不纳税。我国高收入者个税存在一定程度的流失现象，个税的工薪税性质与多数国家个税的富人税性质有很大的差别，个人所得税税制模式、税制要素和个税征管方面均存在导致高收入者个税易于流失的问题，个税改革应该从这些方面加以完善。

个人所得税；高收入人群；税款流失；税制完善

个人所得税是以自然人所得为课税对象的一种所得税。自然人所得通常被认为是衡量纳税人支付能力的最佳标准。所得多，表明纳税人扩大生产能力、消费能力及添置财产的能力大，税收支付能力强；所得少，则表明纳税人扩大生产能力、消费能力及添置财产的能力小，税收支付能力弱。在我国，65%的个税来自工薪阶层，收入少的多纳税，收入多的少纳税，这与世界大多数国家个税税源主要来自富人有很大差别[1]。

一、个人所得税的税负公平功能

个人所得税是大多数国家普遍开征的税种，而且是西方发达国家的主体税种。个人所得税最符合税收公平原则，最能实现税负公平功能。一国政府可以通过个人所得税取得收入，公平分配以达到政府的财政、经济、社会等方面的政策目标并较好地促进社会公平。个人所得税主要通过税制模式、税率形式、税前扣除、税收指数化的设置来实现其税负公平的功能。

个人所得税税制模式有分类所得税模式、综合所得税模式、分类综合所得税模式。在分类所得税模式下，对纳税人个人的不同性质、不同来源的所得进行分类，分别确定应纳税所得额、适用税率、扣除标准后分别征收。综合所得税模式充分考虑纳税人的总体负担能力，是对纳税人的各项应税所得综合征收，一般采用累进税率，能较好地体现量能课税的原则。分类综合所得税模式是对纳税人的各类所得先按分类所得税征收，在此基础上再对个人全年总所得超过规定数额的部分综合计算，按照累进税率征收。分类所得税征收方便，但不能体现纳税人的整体纳税能力；综合所得税征管难度大，但更能体现税负公平；分类综合所得税吸二者之长，既对纳税人某些不同性质的收入区别对待，又对纳税人部分不同来源的收入实行综合征税，不过，分类综合所得税在税负公平程度上不如综合所得税。[2]

现代税率制度形式有定额税率、比例税率、累进税率三种。在定额税率制度下，不管纳税人收入是否存在增减，征税对象价格是否发生升降，税额都是既定不变的。在比例税率制度下，相同的征税对象按同一税率征税，税额随纳税人收入变化而发生等比变化，纳税人支付税款的绝对额会随收入的增减而增减，一定程度上体现了税负的横向公平原则。在累进税率制度下，无论是纳税人应税所得的绝对额还是相对额都是累进的，并且应税所得数越大，累进的程度越高，也更能体现税收公平尤其是纵向公平原则。当今世界各国的个人所得税税率形式除少数国家采用比例税率外，大多数国家都采用累进税率，而选择累进税率的国家主要是选择超额累进税率。

个人所得税的税前扣除不仅要考虑与取得收入有关的费用支出、政府鼓励的开支行为及不予计列的所得、个人的必要开支，还应当考虑维持家庭生计的减免，尤其是在以家庭为纳税单位的税收制度中，更要考虑不同家庭的实际纳税能力，尽管这样会使所得税制变得更加复杂。维持家庭生计的减免包括纳税人本人、配偶、子女及赡养老人等方面的生活开支，上述扣除项目是否允许扣除以及允许扣除的范围和标准，决定税收基数的确定和纳税人的税收负担，对税负公平产生影响。除税前扣除外，通货膨胀对个所得税的税负公平机制也产生影响。这主要表现在两个方面：一是原来不应纳税的低收入个人因通货膨胀而卷入了个税纳税人的行列，二是因通货膨胀使个税纳税人的名义收入提高而承受较高的边际税率。个人所得税的税收指数化措施可以使税前扣除额和应税所得的适用税率随物价指数的涨落自动调整，从而克服通货膨胀对税负公平的负面影响。

二、高收入者个税流失原因分析

个人所得税的税负公平功能就是在强调有所得的个人平等纳税的前提下，通过对个人的综合所得采用累进税率制，调节收入分配差距，使所得多的多纳税，所得少的少纳税，从而达到缓解贫富悬殊、均衡社会财富的目的。由于个人所得税通常采用累进税率并直接对个人的货币收入实行课征，个税税负的高低直接决定了税后实际收入的差异，因此在世界上大多数国家，个税成为调节收入差距的有力杠杆。新加坡占人口总数20%的富人贡献了全国93%的个人所得税，美国个税中近四成是由美国1%的最高收入者缴纳的[1]，个税成为明显的富人税。在中国，工薪阶层个税占个税总收入比重达65%，而高收入者所缴纳的个税纳税额只占个税总收入的35%，中低收入阶层是个税的主要负担者，个人所得税并没有发挥其本应具备的调节国民收入分配的功能，甚至在一定程度上产生了“逆向调节”[3]的作用。

2006年《中国税务》杂志公布了“中国（内地）私营企业纳税百强”名单。有人把这份名单与美国《富布斯》公布的“2006年中国富豪排行榜”对照，发现前50名“富豪”中，进入纳税前50名的屈指可数[4]。高收入者个人所得税的流失，与我国当前个税的税制、征管及相关配套措施存在问题密不可分。

（一） 个税税制层面的问题

（1）税制模式不合理。我国个税的税制模式采用的是分类所得税制。这种模式的优点是手续简便、计征简单、适于进行源泉扣税。但它对个税纳税者真实的税负能力缺乏全面考虑，使得那些所得来源渠道多样、综合收入较高的高收入者可以利用税率高低不同对税率进行选择，把原本使用高税率的收入转变为低税率，还可以通过分解收入、多次扣除费用、现金交易等多种办法逃避税收，使个税的税收负担转嫁给收入来源单一的工薪阶层，难以体现量能课征，甚至难以实现税负的水平公平。此外，由于分类所得税制对每一种所得按各自独立的税率计税，在税率的选择上只能采用比例税率，从而难以实现个税税负的垂直公平。与综合所得税制相比，分类所得税制不能有效地发挥综合所得税累进税率对个人收入分配的调节功能。

（2）征税范围过窄。高收入者个税流失的一个重要原因是我国个税征税范围过窄。我国现行个人所得税只对十一种个人所得征税，对于所得来源渠道多样、所得名目繁多、综合收入较高的高收入者而言，除工资所得和劳务报酬所得等劳动所得外，利息、股息、红利和金融资产转让等资本性收入也逐渐成为高收入者所得的重要来源。此外，相当一部分高效益高收入部门和单位对个人收入分配呈多元化、多层次特征，不仅资金来源、列支渠道和支付形式五花八门，除基本薪资补贴外，有福利性补贴或社会保障改革货币化分配，有直接或间接的实物分配以及各种名目的奖金和代币券、消费卡分配，有的还有第二职业、第三职业收入，使居民收入货币化、账面化程度较低。过窄的征税范围已经无法涵盖现代社会个人收入的所有形式，导致工薪之外的个税税源大量流失，个税对财产性收入的调节变得无能为力。与此同时，我国个人所得税的减免税项目比较多，减免税范围比较宽，弱化了个人所得税的调节收入分配功能，导致税制复杂，也容易造成个税高收入纳税人逃避税和纳税的不公平不合理。

（3）费用扣除标准不科学。我国现行的个人所得税根据个人所得的不同情况分别实行定额扣除和定率扣除方式，这种方式操作比较简单，它以个人为纳税单位，对每个人都实行相同金额的费用扣除标准，如一个单身的纳税人和一个已婚并需要抚养小孩赡养老人的纳税人，生计费用扣除统一标准，完全忽略了纳税人家庭成员的构成和抚养、赡养、就业、教育、医疗、购房等影响家庭支出的因素，没有考虑费用扣除与纳税人实际生活成本之间的差距，统一的费用扣除标准容易导致家庭负担较重的纳税人所承担的税负远远超过其实际承受税负的能力。而且这种费用扣除以固定数额作为费用扣除标准，没有与物价指数挂钩，没有考虑由于通货膨胀造成纳税人基本生活费用支出不断增加的实际情况，拉大贫富差距。不与物价指数挂钩不随通货膨胀情况定期调整的固定费用扣除标准不合理亦不科学。

（二） 个税征管层面的问题

（1）征收方式不完善。个税纳税申报主要包括代扣代缴和自行申报两种。现阶段我国更侧重对工薪群体的源泉扣缴，而对那些取得劳务报酬等收入多样化的高收入群体，由于支付方式大都采用现金方式，在征管信息不畅、也没有代扣代缴义务人、纳税人缺乏自觉申报纳税的观念、税务机关亦缺乏对高收入群体申报纳税的约束控管机制的情况下，个税高收入者很容易隐匿收入，逃避税款。代扣代缴的征收方式无法触及到个人收入结构的方方面面，无法做到个税税款的应收尽收。

（2）纳税服务层次低。尽管税务机关在纳税服务方面亦推出了一站式服务、网上纳税服务、电话热线服务等服务方式，但大多流于形式，纳税人很多实际需求得不到满足。高收入者普遍反映的申报纳税的服务效率低、办税手续繁琐、中间环节复杂等给纳税工作增加的额外负担始终得不到解决，使高收入者很容易产生逃避税收征管的动机，对纳税产生抗拒的负面情绪。

（3）执法处罚缺乏力度。造成我国高收入者个人所得税流失的原因除前文所述的以外，对高收入者税收征管不严、处罚不力亦密切相关。相对于个人所得税对工薪阶层的管理较为严格，对高收入群体的管理就存在极大缺口。由于我国当前税收征管水平层次不高，无法准确有效地掌握高收入个人的实际收入，对高收入者多层面收入构成的规模巨大的税基缺乏监控，高收入者逃避纳税现象普遍存在。又由于税务机关稽查力量较弱，对逃避缴纳税款的行为执法不严，尽管税法对逃税行为规定有追缴税款及滞纳金、并处罚款，情节严重的移送司法机关处以刑事制裁的规定，但税收执法实践中，税务机关在执法时对高收入者逃避缴纳税款的行为的处罚往往过宽过软，以补代罚，以罚代刑的现象普遍存在，尤其在对待娱乐圈明星的逃税行为上的做法为甚，税收法律缺少了本身应该具备的刚性和威慑力。

三、高收入者个税流失的治理对策

个人所得税的初衷是实现社会的公平正义，使高收入者多纳税，低收入者少纳税，无收入者不纳税。目前我国的个税的“工薪税”特点表明高收入群体大多游离于个税税制之外，这有违设立此项制度的初衷。高收入者个税流失有多方面的原因，只有从税制完善、加强征管、纳税宣传等多途径入手，才能对高收入者的收入分配作出全面调控，从而缩小居民间的收入差距，真正实现个人所得税的税负公平功能。

（一） 课税模式的完善

高收入者的收入来源渠道广泛、形式多样，目前我国课税模式采用的分类所得税制已经暴露出高收入者分解收入逃避税款而对其征管已无法控制的问题。个人所得税的综合所得税模式最能体现公平正义原则，但实行综合所得税制需要纳税人高度自觉的纳税意识和税务机关较高的征管水平。而我国这些条件还未成熟。因此，国内多数学者主张我国应采用分类征收与综合征收相结合的税制模式。[5]也就是说，纳税人在分类缴税之后，还要于年终将全年各项所得汇总申报，由税务机关依据综合办法重新核定总税额，与原缴税额进行比较，多退少补[6]。当然，分类综合所得税制亦需要不断完善，具体操作可分为以下几个步骤：第一步，适用我国现行的分类所得税制，对纳税人的所得进行分类按照源泉扣缴的方法适用不同的税率分别课征；第二步，在一个纳税年度结束后，以一个家庭为单位向税务机关申报自己的各项全年综合收入，由税务机关审核其应缴税额，多退少补；第三步，对于纳税人应纳税所得额超过一定数量的部分，再按超额累进税率征收其个人所得税。这种税制吸收了分类所得税制和综合所得税制的优点，既对高收入者不同来源的收入实行综合课征，体现量能课税的原则，遏制高收入者个人所得税的流失，又通盘考虑中低收入者的基本生活支出，将其他列举式的特定项目按对应的税率课征，将收入来源为单一工薪的低收入者排除在外，体现对不同收入的区别对待。

（二） 税制要素的优化

目前我国个人所得税制中规定的11个应税项目不能完全涵盖个人所得的全部内容。因为随着经济的不断发展，个人收入类型的不断增多，除劳动性所得外，个人收入结构中资本利得和其他财产性收入的比重不断上升，这些所得大多为税负能力较强的高收入者，因此将资本利得、附加福利等凡是能增加纳税人税负能力的所得纳入个人所得税的征税范围，有利于防止工薪之外的税源大量流失，调节财产性收入。当然，有效治理高收入者个人所得税的流失，必须坚持不论收入与所得合法与否，凡在经济上获得利益都必须征税的实质课税原则，个税税基不应该仅限于合法所得，只要满足税制要素的收入都可以征收个税[7]。这样，高收入群体的收入中很大部分的“隐性收入”、“灰色收入”、“黑色收入”都具有可税性，都应该属征税范围，从而也能达到防止高收入者逃避个税的目的。

个人所得税费用扣除标准必须贯彻纳税人必要生活支出免税原则。目前我国个税对每个人都实行相同金额的费用扣除标准，纳税人家庭成员构成和家庭支出因素被完全忽略。在我国未来的个税制度改革中，应借鉴发达国家的经验，体现对差异个体的区别对待和对弱势群体的税收倾斜，综合考虑通货膨胀率、纳税人所承受的家庭负担、居民个人收入和社会保障等纳税人的具体情况，适时调整费用扣除标准，增加家庭费用、教育费用、医疗费用等费用扣除项目，使费用扣除标准不仅根据纳税人的具体状况来合理确定，而且与消费价格指数（CPI）相适应，根据物价变动定期调整扣除额度，以自动消除通货膨胀对实际应纳税额的影响。在确立纳税额单位时，可以选择夫妻联合纳税或者个人纳税模式，由纳税人根据自身的情况自愿选择[8]。而且个人所得税费用扣除标准的确定应考虑不同行业和职业、地区经济差异等因素，使费用扣除标准真正在高收入者多纳税方面起到调节作用。

目前我国的个税改革重点在于降低中低收入者的税收负担，对规制高收入者个税措施还缺乏缜密的税率设计。在税率改革方面，首先实行“少档次、低税率”的累进税率改革。我国个税最高边际税率为45%，它本应是为发挥调节收入分配作用、加大对高收入者征税力度而设计，却因为税率过高而诱发高收入纳税人的逃避税行为。世界各国个税边际税率在逐渐降低在40%以下，我国税率改革应以档次不超过5级、最高边际税率不超过40%为宜。与此同时，税率改革还应根据经济发展状况适时调整，只有这样，才能使个税的征收与人们的实际收入状况相符，才能更好的发挥税率调节高低收入的作用。

（三） 税收征管的健全

在纳税申报方面，代扣代缴是我国现阶段征收个税行之有效的方法，但纳税人自行申报制度实施结果不理想，自行申报纳税的总人数与预估的高收入人数存在相当差距，高收入者到税务部门主动申报的比例较小。因此，有必要完善自行申报和代扣代缴相结合的双向申报制度，税务机关对重点纳税人应实行动态管理办法，每年根据实际情况适时增补纳税人，不断扩大重点纳税人管理范围，加强对长期不申报或者少申报的高收入纳税人的专项检查工作，建立个税个人收入明细档案，通过计算机比对纳税人自行申报的结果进行分析检查，出现问题及时稽查，提高个税的征管效率。在条件成熟的情况下，逐步将自行纳税申报范围扩大到每一个纳税人，最终完成从代扣代缴申报向自行申报的转变。

在监控税源方面，由于税务部门和高收入者之间的信息不对称，高收入者明显占据优势，税务机关难以掌握和稽核高收入者大量隐性收入，使高收入者逃避个税现象屡见不鲜，也是我国工薪阶层成为主要个税税源的原因。因此，税务机关要加强税收信息化建设，形成内部信息网络，使纳税人的征管信息可以在全国税务系统范围内共享。在内部信息化管理的基础上，明确金融、外汇、海关、公安等部门与税务部门的协作联合义务，高收入者只要从事与个人所得税相关的活动，均能在信息库中有所反应，而且这些信息应能及时地从社会各部门汇总到税务机关集中处理。在此同时，要重点突出对高收入行业和高收入人群的稽查力度，在增加对高收入纳税人稽查范围和频率的基础上，加大对不申报或申报不实的高收入逃税者的处罚力度，使其因逃避个税付出较高的成本和代价。

高收入者个税流失的治理是一系复杂的系统工程，除课税模式的完善、税制要素的优化、税收征管的健全外，加强税务机关和税务人员自身素质建设、加大对高收入者纳税宣传、完善税务代理制度都必不可少。

[1] 张雷．官员称我国65%个税来自工薪阶层改革迫在眉睫[J]．环球人物杂志，2011，(3)．

[2] 宋凤轩，谷彦方．中国所得税改革研究——基于所得税国际化视角[M]．北京：人民出版社，2010．43．

[3] 李炜光．还利于民，还税权于民[J]．独家策划，2010，(7)．

[4] 徐晔等．中国个人所得税制度[M]．上海：复旦大学出版社，2010．132．

[5] 刘剑文. 税法专题研究[M]. 北京：北京大学出版社，2002. 202-203．

[6] 中国税务学会学术研究委员会．完善个人所得税问题[M]．北京：中国税务出版社，2002．6-7．

[7] 刘剑文．非法收入、实质课税[J]．中国纳税，2006，(2)．

[8] 卢艳宁．关于我国个人所得税坚持公平原则的法律制度设计[J]．财税纵横，2009，(8)．

The Research on the Loss of Personal Income Tax of High-income Group and Its Governance

PENG Li-ming

(School of Management, Xiamen Xingcai University, Xiamen Fujian 361000, China)

Personal income tax has the function of tax-burden fairness, the function of fairness requires that the more income, the more tax, the less income, the less tax, and no tax without income. The taxloss of high-income group is serious in our country, The payroll tax nature of personal income tax is different from the rich tax nature of personal income tax in most countries, the issue of High earners tax loss exists in many aspects, such as models of tax system in personal income tax, elements of tax system and tax collection and administration, the reform of personal income tax should be improved from these aspects.

Personal Income Tax; High-Income Group; Tax Loss; Improvement of Tax System

彭礼明（1962-），男，副教授，硕士，研究方向：税收管理.

F812.42

A

2095－414X(2014)05－0087－04