资产减值会计浅析

尹素荣

（鄂州职业大学经济学院，湖北 鄂州 436099）

一、资产减值及资产减值会计概述

（一）资产减值及资产减值会计的含义

资产减值是指资产的可收回金额低于其账面价值。资产减值会计(Assets Impairment Accounting)实际上是价值代替成本计量且将账面金额大于价值的这部分确认为资产减值费用或损失，换言之就是资产未来可能流入企业的全部经济利益低于该资产现有的账面价值,而在会计上对资产的减值情况进行确认、计量和和披露的核算。

（二）资产减值的根基是实际成本原则

所谓实际成本原则也称为历史成本原则：是指企业对所发生的经济活动进行计量时，都要以经济业务事项实际发生时的取得成本或实际成本作为登记入账的依据。实际成本原则优点：（1）实际成本是买卖双方在市场上交易的结果，反映当时的市场价格，符合发生原则；（2）实际成本有原始凭证作依据，具备可验证法；（3）实际成本数据易于取得，简便易行；（4）实际成本计价无须经常调整账目，可防止随意改变会计记录，维护会计信息的可靠性。但是它的缺点是：当物价波动较大或币值不稳定时，实际成本就不能真实体现会计主体的财务状况和经营业绩，从而削弱会计信息的有用性，影响当前决策。

实际成本原则是资产减值的根基，是资产减值的依据，资产减值会计是建立在实际成本会计的基础上的，没有实际成本会计，资产减值会计就无从谈起，其减值的变动因为没有依据就无法计量。

二、资产减值准则自身及资产减值会计在实务操作中存在的问题及原因分析

（一）资产减值准则有待完善

我国为了进一步规范上市公司的行为，加快同国际会计准则的趋同，在2006年2月15日颁布了39项会计准则，其中第8项就是针对资产减值的准则。新准则充分借鉴了国际会计准则并结合我国的具体情况，它的实施对治理上市公司普遍存在的盈余管理，提高会计信息质量具有积极作用，但准则中的一些规定在实务运用中是否真的可行仍然是个值得探究的问题。

新资产减值会计准则的特点：

新准则明确了所有资产减值处理的一般适用原则，并对其具体规范的范围做了进一步界定。准则规定，《企业会计准则第8号一资产减值》适用于固定资产、无形资产和对子公司、联营公司和合营的投资以及除特别规定外的其他资产减值的处理，存货、建造合同资产、生物资产和金融资产的减值，相关准则有特别规定的，从其规定。

1.明确了资产减值的具体计提时间，即会计期末。新准则规定企业应当在会计期末判断资产是否存在可能发生减值的迹象。因企业合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产，无论是否存在减值迹象，每年都应当进行减值测试。明确了计提减值准备的时间是会计期末，包括会计中期期末。规范了计提的时间，避免了操作的随意性，增加了公司间的可比性。

2.可收回金额的计量问题具有较强的可操作性。可收回金额的计量是资产减值会计的核心问题。新准则在借鉴国际会计准则的基础上，再次引入了“公允价值”的概念。在确定可收回金额时，应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量现值两者之间较高者确定。新的准则对公允价值、处置费用、预计未来现金流量现值(预计未来现金流量、折现率)都分别做了比较详细的操作指南，便于实务操作。

3.已计提的资产减值准备不得转回。新准则针对部分上市公司借资产减值进行利润操纵的行为，规定固定资产、无形资产、在建工程等长期资产适用于新准则，其减值准备一经计提，在以后期间不得转回；流动资产的减值准备适用于特定准则。从而杜绝了企业通过长期资产进行利润操纵的可能性。

4.取消了商誉直线摊销，采用公允价值法。企业合并形成的商誉，每年至少进行一次减值测试，并结合相关资产组和资产组组合进行测试。只要存在活跃市场，存在公平价值，就可以采用公允价值，但同时应停止采用历史成本法。

（二）资产减值准则实施受相关环境制约

相关环境制约资产减值准则的实施主要是：我国企业资产减值相关的内部控制制度形同虚设，计提的内部各环节如审核及审批等都是由一班人马来完成的，监管缺位等现象带有普遍性。公司治理结构差强人意，资产减值会计政策其目的是提高会计信息质量，为会计报表使用人提供更加真实客观的有价值的信息，而要较好地达到这一目的就要建立完善的公司治理结构。资产减值会计仅仅是提供了提高会计信息质量的方法,然而它不能完全保证企业管理当局不滥用其中的职业判断。解决企业和其会计人员滥用职业判断的一个方法就是,强制企业披露有关估计和判断的信息。

（三）新准则中对资产减值的转回规定

新准则中对资产减值的规定体现为，为了防止有些公司以资产减值为叫口人为操纵公司利润的做法，规定了企业的在建工程及固定资产等适用新准则的规定，涉及到相关的资产减值准备一旦计提，在以后就不得转回的做法；从而杜绝了公司通过计提资产减值准备进行操纵利润的行为，然而从会计的视野看该做法欠妥且缺乏理论上的依据及可操作性。不能真实反映企业的现实资产状况，也违背了资产差值准备的计提的目的，不能满足会计信息相关性的要求，更不能真实反映企业资产价值情况。例如：2009甲企业有一项固定资产项目300万元，2010年该项目可收回的金额是260万元，该企业计提了固定资产减值准备40万元即2010年末该笔经济业务的会计处理为：

假设2011年此项固定资产可收回的公允价值为280万元，而此时该固定资产的账面价值还是表现为260万元，这个时候的该项资产公允价值与其账面价值及历史成本价各不相等。这种处理方式没有真实反映该项资产的价值，仅仅是符合谨慎性的要求而已。如果该项固定资产2012年处置获得290万元，根据会计制度规定处理要求，处置时减值准备要同时转回来，冲减企业当期成本的同时且还增加了企业的利润总额。客观看有其两面性：一是企业在处置这笔资产实际获取的高额利润是无法控制的，二是起到防止企业操纵利润的作用。

三、完善资产减值会计的应对措施

（一）完善资产减值准备相关财务会计制度及准则，减少企业操纵利润的机会

第一,尽量减少准则制度中模糊的概念及可自由选择的会计程序和方法，压缩企业对会计政策的选择范围；第二，严格披露要求，如有必要强制企业披露相关资产减值的明细表，便于投资者等信息的使用人能更加清晰地掌握该项资产减值准备对企业利润的影响程序。

（二）加强资产差值信息的披露

企业（特别是上市公司）应根据自己企业资产的实际情况实行不同的信息披露制度，对于重要性的资产差值准备要详尽客观公正的披露其信息，如该项资产的实际环境及其情况、处理的标准和依据及以后年度该项资产的变化情况等。提高其信息披露的透明度，完善各项体系。

（三）加强财会人员的专业培训，提高其专业素养

加强对各企业单位会计人员的后续教育工作，以提高他们的专业修养。作为一名称职的会计人既要对自己的专业非常通晓，能够娴熟地完成好本职工作的同时，又要以原始凭证为依据实事求是地处理好相关的各项经济业务。然而在各企业单位实际财务工作中，受各种原因的左右影响了财务工作者对外提供的财会信息质量，如集团利益驱动、或财会工作者本身职业能力等诸多因素的影响导致其所提供的财务信息质量下降，不能客观地反映企业的财务状况及盈利情况等。所以加强财会人员的专业培训，提高其专业素养是当前形势下迫在眉睫的一件大事。

（四）财务报表的审计工作要进一步提高

特别是对上市公司的财务报表审计更要加强规范。对各项资产减值准备的计提过高或不提等各种情况，作为接受审计委托的会计师事务所应该向被审计的企业提出意见，责令其改正；如果被审计的企业不接受此建议的话，作为会计师事务所应在出具的审计报告中加以说明事项，明确各自责任，便于保护公众等各方投资人的利益。而作为第三方审计的中介机构会计师事务所来说，肩负着不可替代的作用，主要表现在以下几个方面：CPA是企业经营成果及财务状况的鉴证者，因为CPA审核鉴证的财务报表具有法律效力，所以说会计师事务所相当于经济法庭的作用；CPA是企业财务管理的评价者，作为CPA来说，因为财务会计准则及制度就是法律条文，用来评价企业的财务会计处理是否合法合规，所以说CPA相当于经济裁判；CPA是投资者的维护人，因为作为CPA来说对照财务制度及准则的相关要求来出具客观公正的审计报告是其职责，所以也称CPA是经济卫士。

综上所述，资产差值准备会计既有理论基础，又有其确认计量至信息的披露等都有非常明确的规范性及较强的可操作性。而新准则的出台更加快了我国会计国际化改革的进程。企业资产差值准备的计提会计处理，客观反映了企业的资产计量实况，防止实际亏损企业虚增利润及资产信息不实等问题，从制度上保证提供真实可靠的资产负债表和利润表等财务信息。

[1]财政部《企业会计准则2006》[J].中国财政经济出版社(北京)，2006年第1版.

[2]财政部《企业会计准则一应用指南2006》[J].中国财政经济出版社(北京)，2006年11月第1版.

[3]财政部会计准则委员会编，课题主持人:刘玉廷，戴德明，夏大慰:《会计准则研究文库—减值会计》[J].大连出版社(大连)，2005年12月第1版.

[4]财政部财政科学研究所:王建新，王璐，郭占春.《资产减值:国际比较研究》[J].中国总会计师，2005年第9期.

[5]黄世忠.《资产减值准则差异比较及政策建议》[J].会计研究，2005年第1期.

[6]戴德明等.《资产减值会计计量问题研究》[J].会计研究，2005年第7期.

[7]陈敏.《资产减值新旧会计规范的利弊分析》[J].财会月刊，2006年第7期.