浅谈我国企业合并会计处理方法的选择

连静茹

摘要：根据会计准则规定，企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。本文针对我国新颁布的企业合并准则采用的购买法和权益结合法并存的结构，对企业合并会计方法选择的标准、会计和经济后果以及企业合并的购买法和权益法的比较等问题进行了分析，并对两种方法的合并效应进行了综合评价，以期对我国企业合并会计处理方法作一些有益探讨。

关键词：企业合并；权益结合法；购买法

在现代市场经济条件下，为了获得良好的发展机会，取得最大的经济效益，许多企业都致力于扩张规模，拓展经营业务与市场。实现这一目的，一般可采取两种基本的途径：一是内部扩张方式，即通过自身的积累来扩大规模；二是外部扩张方式，即通过企业合并来扩大规模。由于内部扩张方式不仅受到所有者和企业自身能力的限制，而且受到市场上活动范围的限制，所以，现代企业扩张多采用外部扩张的方式。在我国，随着社会主义市场经济体制的建立和完善，立足规模经济做大做强，跻身世界知名企业行列，已成为我国企业，尤其是上市公司追求的重要目标，企业合并已经成为影响现代社会经济发展的一个重要因素。

一、企业合并的定义及其分类

（一）企业合并的定义

根据会计准则规定，企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。涉及业务的合并比照企业合并准则规定处理。企业合并准则不涉及下列企业合并：两方或者两方以上形成合营企业的企业合并；仅通过合同而不是所有权份额将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的企业合并。

（二）企业合并的分类

在会计处理上，企业合并准则中将企业合并按照一定的标准划分为两大基本类型———同一控制下的企业合并与非同一控制下的企业合并。企业合并的类型划分不同，所遵循的会计处理原则也不同。

1、同一控制下的企业合并，是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的。

2、非同一控制下的企业合并，是指参与合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的合并交易，即除判断属于同一控制下企业合并的情况以外其他的企业合并。

二、浅析我国企业合并的会计方法

（一）企业合并中权益结合法在实际中的运用

在国际会计准则中，权益结合法是指参与合并的企业所有股东联合控制他们全部或实际上全部的资产和经营，以便继续对联合实体分享利益和分担风险。

在权益结合法下，合并企业按被合并企业资产、负债的账面价值记录并入的全部资产和负债项目，同时，将被合并企业的未分配利润也直接加计到合并企业的未分配利润之中。这种方法按并入资产和负债的账面价值而不是公允价值入账，故不产生商誉问题。由于使用权益联营法时，将被合并企业截止合并基准日的收益并入了合并企业，同时，在按被合并企业账面价值合并后，由于资产的账面价值一般低于合并时的评估确认值，故而会使得以后年度的成本费用低于使用购买法的结果，从而能够产生较高的报告期收益和收益率指标，容易被某些上市公司利用，因此，在国际会计准则中，对该方法的运用设置了严格的限制条件。

（二）企业合并中购买法在实际中的运用

在国际会计准则中，购买法是指通过转让资产、承担负债或发行股票等方式，由一个企业（收购企业）获得对另一个企业（被收购或被合并企业）净资产和经营的控制权的企业合并。由于购买法将合并视为被收购企业的股东向收购企业出售其权益，因此是一种交易行为。在这种方法下，收购企业在接受被收购企业的各项可辨认资产和负债时一般都按评估确认值入账。如果购买价格与取得的按可辨认有形资产及无形资产评估确认值计算的净资产价值之间有差额，则视为被收购方存在企业商誉（正商誉或负商誉），应借或贷记“无形资产—商誉”科目。

三、对我国企业会计处理方法选择的总结及建议

1、对企业合并中的是否为同一控制，我们应采取警惕的态度。虽然现在国内外许多专家一直对一些定义使用“明界”进行批评，但是笔者认为，在我国会计人员素质不高，会计执业环境不完善的情况下，应该对同一控制的定义采用定性和定量相结合的方式，较为适合我国的情况。

2、要充分考虑时代特征。在当代，部分企业更多的资产是无形的，尤其在高科技企业中。在现行会计制度下，企业很多的无形资产是不确认入帐，这就意味着，在权益结合法下，合并企业对这些无形资产不需要支付任何代价。为了防止某些企业对高科技技术企业恶意兼并后包装出售获取暴利，扰乱经济秩序，我国在制定企业合并会计准则时，要考虑到知识经济的影响。

3、尽快完善评估机构体系。因为在理论上，购买法所提供的会计信息的质量是优于权益结合法的，但购买法的计价基础是以公允价值为计量的，而在新会计准则中，公允价值是亮点。准则体系在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易等方面均采用了公允价值。但是由于公允价值计量比历史计量复杂，技术上的操作也比较困难，难以获取的数据和难以操作的工艺可能反而会使公允价值计量的会计信息失去相关性，也失去可靠性，因而，当客观条件不具备时，过多地使用公允价值计量属性可能会得不偿失。为避免“公允价值”成为调节利润的工具需要一个较为完善的评估机构。

四、结语

总之，在新准则之下，对购买法和权益结合法的运用，我们要发挥新准则规定的优点，同时也要警惕一些潜在的情况。从而使得企业对购买法和权益结合法的运用真实反映了企业的财务状况和经营成果，为广大的信息使用者提供便于决策的有用信息。（作者单位：山西财经大学）

参考文献

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