事业单位会计存在的问题及改革措施研究

李晶

摘要：预算会计服务于预算管理的理念下，我国事业单位会计按照收付实现制记账基础对事业活动及其辅助活动进行核算，通过收入支出表反映预算资金收入、支出及结余情况。至于事业单位如何使用预算资金、使用效果及提供公共服务绩效情况却难以通过现行会计核算得到反映，不仅资源提供者、立法机关和社会公众难以对事业单位进行监督，同时事业单位自身也缺少了宏观决策所需要的重要信息，导致内部管理和控制弱化等问题。因此迫切需要对目前的事业单位的会计制度进行改革和完善。文章在分析现行事业单位会计问题的基础上，提出了相应的改进措施，以期有利于我国事业单位会计的发展。

关键词：事业单位会计；收付实现制；绩效评价；内部控制

中图分类号：F235 文献标志码：A 文章编号：1000-8772（2013）15-0181-02

形成于1998年前后的现行事业单位会计标准体系，对规范事业单位会计核算、服务国家预算管理发挥了积极的作用，但是随着近年来我国政府职能转变和财政管理体制改革，以及事业单位体制改革的逐步推进，对事业单位的预算管理和财务管理都提出了新的、更高的要求，事业单位现行的会计核算制度逐渐暴露出滞后性和不适应性，导致事业单位会计基础工作不规范、内部管理和控制弱化等突出问题。因此迫切需要根据财政部关于《会计改革与发展“十二五”规划纲要》的精神，全面修订事业单位会计准则和事业单位会计制度，促进事业单位财务管理、预算管理水平不断提升。

一、事业单位会计存在的问题分析

（一）采用收付实现制记账基础对有关资产负债进行核算，易导致资产负债账面价值与实际价值的背离。

事业单位的业务活动主要包括事业活动和经营活动两大类，现行事业单位会计准则要求，对于事业单位的事业活动及其辅助活动采取收付实现制记账基础进行核算，采用收付实现制作为记账基础，优点是简单，但却难以反映经济实质，丧失了会计通过核算进行监督的基本职能，此缺点在如下业务的核算中表现尤为显著。

1、对外投资的核算

收付实现制记账基础下，事业单位对对外投资的核算，不区分投资时间的长短，也不区分投资品种差异，均在“对外投资”账户中进行会计核算。事业单位在持有对外投资期间，只要未处置该项投资或未收到被投资单位发放利息或红利，即使能够对被投资单位实施控制，被投资单位损益发生了变动，也不会因此而核算其所享有投资收益的增减变动。所以导致“对外投资”科目的账面价值不能可靠反映事业单位对外投资的真实价值和盈亏情况，容易造成国有资产的流失。

2、固定资产的核算

事业单位对固定资产进行初始核算时，一般按照购置实际价格入账。在固定资产投入使用过程中，其日常维护和修理所需资金，可以从提取的专用基金（修购基金）中进行列支。而固定资产的重置和更新改造主要依靠财政预算资金届时安排解决，因此，一般情况下，事业单位不需要对所使用的固定资产计提折旧。显然，这种简化的会计核算，不能合理反映固定资产在使用过程中所产生的价值损耗，从而使得事业单位的固定资产在报废处置之前一直是以获得时的入账价值进行反映，造成了固定资产账面价值与真实价值的背离，导致事业单位资产虚增，丧失了会计监督的作用，容易造成资产流失。

3、无形资产的核算

事业单位在取得无形资产后，如果该事业单位不实行成本核算，那么无形资产在日常使用过程中不需要对其价值进行摊销，而是等到处置时，才将该无形资产的价值一次性摊销。这样简单的会计处理过程，当然无法合理可靠地反应无形资产的实际价值，不利于对该无形资产使用情况进行监督和控制，同时也不利于如实反映事业单位在提供公共服务时所耗费的成本，从而难以对事业单位开展事业性活动的绩效进行评价。

4、借入款项的核算

事业单位从财政部门、上级单位、金融机构等借入有偿使用的各种款项，一般不需要预提利息支出。等到实际发生利息支付时，为开展专业业务活动及其辅助活动而借入的款项所发生的利息，直接计入“事业支出”中进行核算。如果事业单位借入款项金额不多，期限较短，那么上述核算方法对事业单位负债及开展业务活动时所耗费成本的计算影响不大；但是，如果事业单位借入款项金额巨大，期限较长，甚至利息都难以支付，那么在此种情况下，事业单位所承担负债以及由此负债所产生的风险就不能通过会计核算得到反映和监督，不利于有效监控事业单位财政风险，有碍于事业单位财政经济持续、健康运行。

（二）现行事业单位财务报表所披露的信息质量较低，无法据以评价事业单位财务状况和工作绩效。

事业单位提供财务报告的目的在于向纳税人、捐赠者、社会公众等会计信息使用者提供及时可靠的信息，以便于信息使用者了解事业单位受托责任履行情况，据以对事业单位的财务业绩进行考核，然而目前事业单位所披露的会计信息却不能达到这样的目的。

1、信息披露不及时

事业单位会计核算准则要求事业单位及时提供有关预算资金收支结余情况的信息，然而事业单位一般到年末才对有关收入、支出类账户进行结账，计算结余，并进行结余分配，显然，这有悖于提供及时性信息质量的要求。

2、信息披露不完整

收付实现制记账基础下所核算出来的会计信息侧重于反映事业单位预算收支执行情况及结果，对于事业单位使用财政资金所形成的资产特别是固定资产及其使用情况、举借的债务以及还本付息情况、或有负债、税收支出、预算资金的使用效果等缺乏有关的信息披露，不仅立法机关、审计机关和社会公众难以进行监督，事业单位、财政部门自身也缺少了宏观决策所需的重要信息。

3、信息披露不透明

在预算会计体系主要服务于预算管理的理念下，事业单位会计主要对外提供反映预算收入、支出执行情况的收入支出表以及使用预算资金过程中所形成的资产、负债状况的资产负债表。现行核算制度下事业单位提供的资产负债表信息的不真实性已经得到共识，对于其所提供的收入支出表，其所披露的信息主要是一定时期内收入、支出及结余类一级账户余额的数据，即使收入支出的明细表也不能详细全面反映事业单位收入、支出情况。所以通过事业单位所提供的上述报表，我们难以了解事业单位预算资金使用情况，并据以评价预算资金使用效果，当然更难以为加强财政科学化精细化管理、科学实施政府绩效评价、强化财政监督等提供全面、可靠的信息支持和制度保障。

三、完善事业单位会计核算，提高事业单位会计信息质量的措施

（一）构建事业单位会计概念框架，完善事业单位会计制度

构建适应我国事业单位会计的概念框架，应在借鉴国际先进经验的基础上，从我国实际情况出发，结合我国企业会计改革的成功做法，建立以满足信息使用者信息需求为首要目标，以权责发生制为记账基础，在体系架构上应包括基本准则、若干具体准则和应用指南在内的事业单位会计准则体系，在内容上应当对各类事业单位主体会计要素的确认计量、特殊业务及事项的处理、财务报告编制和信息披露等进行具体规范。

（二）实施以权责发生制为基础的核算方法

在权责发生制记账原则下，事业单位可以参照企业会计准则中对投资的处理方法来规范对外投资的核算。即除了要正确核算初始投资成本外，还应对持有投资期间可能享有的收益及损失进行及时确认和计量。如果是长期股权投资，还应按照与被投资方的关系，确定采用成本法或权益法调整长期股权投资的账面价值。同样，对于固定资产的核算，事业单位也应参照企业对固定资产的核算和管理方法，对固定资产的日常损耗，按照合理的方法计提折旧；资产负债表日，按成本与市价孰低法或公允价值对固定资产账面进行调整；并定期或不定期对固定资产进行盘点，针对盘点情况按照程序进行审批处理。从而保证固定资产账实相符、账面价值与实际价值相符，最大化固定资产使用效率。当然在权责发生制记账基础下，既然无形资产能够在较长时间内给事业单位带来经济利益流入，那么事业单位也应将无形资产价值在其使用寿命期限内选择合适的方法进行摊销，而不是将其价值在使用完毕或处置时一次性注销。对于借入款项，事业单位应对在负债期间对所承担的利息进行核算，以正确反映事业单位负债情况。另外，对于因担保等事项而产生的或有负债，也应在报表中进行披露，以有助于事业单位及相关信息使用者正确评价事业单位的风险。

（三）完善财务报告体系，提高会计信息披露质量

针对目前财务报告信息披露所存在的问题，首先，事业单位应借鉴企业的处理方法，对有关收入、支出类账户及时结账，一方面可以及时了解收支结余情况，另一方面也便于对资金使用情况进行监督和管理；其次，事业单位应完善报表种类，增加信息披露内容和范围。如可以在现有报表的基础上，增设现金流量表，提供现金流入、流出、净现金流量方面的财务信息。虽然收入支出表也可以反映事业单位资金来源和支出情况，但通过现金流量表可以更详细地了解事业单位资金来源和具体用途，特别是针对目前事业单位投资、借款等方面的信息仅列示于资产负债表的情况，有助于揭示事业单位筹资、投资所产生的货币资金及其运动情况。此外，事业单位还应增加表外信息的披露，尤其应加强一些难以用财务指标计量的成本、提供服务绩效等方面的非财务信息，以补充表内信息的不足或无法在表内反映的信息。再者，为了降低信息不对称程度，提高信息透明度，事业单位除了应根据财务报告准则和相关法规的要求公开必要信息和内容之外，还要选择其他方式和途径向社会公开各种日常信息。如通过报刊、广播、电视、网络等各种方式将事业单位资源来源、资源运用、资源运用的结果等详细情况公开，接受社会公众监督。

（四）完善和实施内部控制制度

建立内部控制制度，可以促进事业单位加强风险防范和内部控制，提高会计信息质量，保护资产安全完整，预防违法违纪腐败行为的发生。因此事业单位应在财政部2011年11月印发的《行政事业单位内部控制规范（征求意见稿）》框架下，结合事业单位具体情况，完善事业单位内部控制制度，逐步建立起适时监控、及时核查、整改反馈、跟踪问效的内控实施评价机制，使内部控制在加强事业单位财务管理水平和绩效评价中发挥作用。

（责任编辑：刘娇娇）