基于内部管理需求的高校财务报告重构

苏红丹

摘要：财务报告是高校提供财务信息的重要工具，是高校受托责任履行情况的诠释手段。目前我国高等教育正在由外延式发展转向内涵式发展，这对会计信息提出了新的、更高的要求。本文在新的高校会计制度基础上，从高校内部管理视角，探讨构建以高校内部管理信息需求为目标的财务报告体系，补充和完善高校财务报告体系，以服务高校会计制度改革，提高高校科学理财、民主管理的水平。

关键词：高校；内部管理；财务报告；重构

高等教育要以内涵发展、提高质量、优化结构、办出特色为发展之路，这意味着我国高等教育面临新的转型，这势必对高校会计信息披露提出新的要求。按照非营利组织财务报告的目标要求，财务报告旨在告诉利益相关者受托责任的履行情况，满足利益相关者的使用需求。多年来，高校投入大量精力满足政府对会计信息的需求，而忽视了其他利益相关者的信息需求，甚至忽视了高校内部利益相关者的管理决策信息需求。本文将高校决策层、中层管理者、师生员工、会计人员作为内部利益相关者，他们是会计信息的重要需求者，高校财务报告既要为外部利益相关者提供信息，也要为这些内部利益相关者提供其需要的信息，满足他们的信息需求是高校会计系统的重要职责。

一、高等学校财务报告的现状问题

新的高等学校财务制度明确指出：财务报告是反映高等学校一定时期财务状况和事业发展成果的总结性书面文件。高校应当按照国家预算支出分类和管理权限定期向各有关主管部门和财政部门以及其他有关的报表使用者提供财务报告。提供的财务报告包括资产负债表、收支情况表、专用基金变动情况表、有关附表及财务情况说明书。这是国家规范统一的外部财务报告。目前高校财务报告有如下需要解决的问题：

（一）报告种类以对外为主，不能满足内部管理需要

目前高校财务报告限于对外报告的主要财务报告包括资产负债表、收入支出表、支出明细表和财务情况说明书。这种报告模式出自我国事业单位传统单一资金来源的历史时期。彼时资金规模小，主要来自国家拨款和事业收费，内部管理对信息的需求量小，对外报表可以兼顾内部管理的需要，必要时账簿记录可直接提供更进一步的信息支持。但是，近年来，随着高等教育的发展，高校资金来源渠道大大拓宽，各种无偿和有偿资金进入高校，很多高校还设立了各种基金会，建立了独立学院，现行财务报告对内部管理和其他相关者的信息需求考虑不够，存在很大的局限性。

（二）报告内容以收支为主，不能满足风险管理需求

新的高校会计制度规定，高校财务报告是反映高等学校某一特定日期的财务状况和某一会计期间的收入费用、现金流量、财政拨款收支情况等的书面文件，由会计报表、会计报表附注和财务状况说明书组成。这一制度对高校现行的财务报表体系进行了修订和补充，财务报告披露信息较为全面，但还缺少对资金管理和教育成本的反映。近几年来，随着高校办学规模扩大和债务增加，财务风险在不断加大，已引起国务院和地方政府的高度重视，2010年国家已出台了高校化债意见。为了防范风险，必须加强对资金链的管理，而新制度对报表体系的改革依然没有体现对内部资金和风险管理的重视，缺乏反映现金实际收支情况的报表。同时，高校财务至今没有一个完整的成本核算体系，高校会计制度改革也没有补充设置相关的报表，不利于高校自身的管理。所以，新财务报告披露的信息仍旧不能很好地满足风险管理需求。

（三）报告范围以总量为主，不能反映部门预算执行

当前，由于种种原因，外部报告仅需要反映单位总量指标，而不需要具体到内部的责任部门和个人。但基于内部管理的要求，部门、个人责任和绩效是重要的管理目标和依据。因此现行报表在支持内部责任核算和绩效评价与考核方面严重不足。内部责任信息没有在报告中给予充分披露，这种不完整的会计信息就会成为高校发展中不可忽视的障碍，使内部决策层和管理层不能很好地利用报表信息，做出正确的决策，这就迫切需要财务报告的“增容”、“加深”，拓展信息披露的内容和深度，改进会计信息的报告模式。

二、内部管理视角下高校财务报告体系的设计

在高校内部管理视角下，财务报告应根据高校内部管理要求进行设计，协调好专业化趋势与通俗化要求，对现行的会计信息进行 “翻译”，利用通俗化的表述，定期或不定期地对日常核算资料进行加工整理，以便满足学校相关决策管理需求。通过对报告内容的浓缩和文字的提炼，以图表、文本、数字、音像等综合形式进行编制的信息报告，是会计报告的重要组成部分，称之为内部报告。它与外部财务报告共同构成了会计报告的完整体系。

（一）收入、支出预算及执行情况分析报告

随着财政改革的进一步推进，绩效考核评价已纳入预算管理的重要环节。高校内部利益相关者的决策管理需要对预算执行情况进行动态跟踪、反馈和调整。因此，必须建立完善的预算执行分析报告。其中：收入预算是高校年度内通过各种渠道取得的用于开展教学、科研及其他活动的收入计划，按照反映的时间可编制月报表和年度报表等。对收入预算执行情况分析时，可以通过分析收入预算完成情况、收入的构成比例，找出收入变化的主要因素，密切关注学校收入来源的主要渠道，以便及时采取措施完成年度收入预算。支出预算是高校为保障学校正常运转、完成日常教学科研工作任务和特定的任务目标而编制的支出计划。对于支出预算和执行情况分析，可使用支出预算完成率和支出结构分析，用以评价学校资金运用方向、结构、规模。对专项支出需要按项目管理，通过对专项经费支出的跟踪和分析，确保项目支出的质量，维护项目支出预算的严肃性。

（二）现金流量情况报告

为了提供更加可靠、相关的财务信息，新制度增设了现金流量表。该表是以现金或现金等价物为基础编制的，可以反映高校在一定会计期间内现金的变动结果及原因，即把收入和支出等会计信息转化为衡量支付能力、偿债能力、资金量的现金流量信息。高校通过编制以收付实现制为基础的现金流量表，既有利于报表使用者了解高校不同来源的资金结构及其使用情况，也有利于高校的决策者通过对现金流量的分析，以便于管理者、债权人等及时掌握高校现金流的基本信息，通过现金流入、流出的分析和管理，能够有效地对经营活动进行动态控制，更好地做出管理决策。高校业务在一定期间内产生的现金流量可归为：教学、科研及辅助活动，投资活动，筹资活动，经营活动，基建活动等五类活动产生的现金流量。现金流量分别列示各项现金流入与流出的总额，利用现金流量报告可以准确地反映高校各项活动的现金来源和运用情况，分析现金的流入、流出是否合理，从而有效地调度和使用资金，实现现金流量的动态平衡。

（三）债务情况报告

高校债务报表由3张子表组成，包括债务余额表、债务来源情况表以及应偿还银行贷款期限情况表等，反映高校各项债务的举借、贷款的规模、利息、借款期限、借款用途、贷款余额、高校化债资金的来源、债务化解专项资金的安排、学校实际完成基本建设情况、学校自身化债计划等情况，以明确反映高校发展中可能产生的财务风险并从源头上控制债务。该报告可根据需要按月或季、年度编报。

（四）教育成本情况分析报告

成本核算是指按照核算对象将高校业务活动中所发生的各种费用进行归集、分配和计算的方法。在收付实现制下，不进行成本核算，高校取得的各项收入无法与相应的成本进行匹配，引入权责发生制后，可获得教育、科研、行政管理等方面的成本信息。高校教育成本是指高校在教育活动中用于培养学生所消耗的能以货币计量的教育资源价值总和，它是综合反映学校管理水平和办学效益的一项重要指标。高等学校教育成本情况信息应当反映教学成本、业务辅助成本、行政管理成本、后勤服务成本、学生事务成本、常规科研成本、其他成本等项目，并考虑生均培养成本、生均固定资产占有额，职工与学生比率，成本结构比率等信息。高校通过对教育成本的核算和分析，有利于降低成本，实现资源优化配置，提高教育经费使用效益。

（五）非财务数据类报告体系

非财务数据类报告体系指以非财务数据信息为依据编报的一系列报告分析，需要学校财务部门以外的其他相关部门提供数据信息来完成数据采集和分析。主要有：（1）基本办学条件表，主要包括占地面积、建筑面积、图书资料数目、教室，机房配备情况、固定资产、生均教学设备值等，可以反映学校的办学规模和办学实力。还有人力资源指标，如教职工人数、专职教师数、高级职称人数、各类专家数、博士硕士数等。（2）教学、科研、生产绩效分析表，这些指标主要有：生师比，反映高校人力资源的利用率；科研项目个数及等级，反映了学校科研的能力和规模；科研成果应用转换率，体现高校科研成果直接创造经济效益，服务社会经济发展的程度； 毕业生就业率，反映了学校的办学实力、管理水平、教学质量和毕业生就业状况；以及获奖项目情况等。（3）社会贡献指标，如社会捐赠情况，反映学校通过自身的影响及知名度从社会筹集资金或合作办学的能力。

三、内部管理视角下高校财务报告的两个难题

（一）预算细化与与报表指标的计算

首先是收入预算与支出预算的项目细化。对于收入预算，为了方便比较分析，可将报表设计为滚动表，以前1年或前2年的数据作为基期，可按照收入项目分别列示，计算收入构成比例，同时对需要上缴财政专户或国库的收入项目，应列出上缴财政专户情况，并对例外项目单独列示，反映高校依法筹措经费的能力。对于支出预算，与收入预算一样可将报表设计为滚动表，按支出明细表（项目）分别列示，专项支出需要按项目管理，通过对专项经费支出的跟踪和分析。其次是预算的部门细化，特别是支出预算的部门细化。无论是项目支出还是运转经费支出，都应该根据责任部门进行细化，将每一项预算具体到责任部门，并据此开设明细科目，将每一笔开支核算到部门，这样才能将预算和日常核算均按照统一的口径进行一致的记录和报告，既方便日常管理和控制，又支持期末分析和考核。

（二）现金流量的核算与报告

在传统核算环境下，日常核算通常不单独组织现金流量的专门核算，也不建立现金流量的分类账记录，因此对现金流量表不能直接根据科目余额或发生额填列。为正确编制现金流量表，在手工传统核算条件下通常使用“工作底稿法”或“T型账户法”等方法，从全年的各类账户记录和其他报表指标中分析计算各项现金流量指标。这些方法存在着及时性差、计算不够准确等缺点，无法保证现金流量表的及时编制。目前大部分学校已实现会计信息化，现金流量表可以通过项目核算法得到解决。具体做法是将现金流量表项目设为辅助核算项目，指定给现金类会计科目（“库存现金”、“银行存款”等）作辅助明细核算项目，于是每一笔涉及这些科目的经济业务——即现金增减业务的处理，在借记或贷记某一现金科目同时，必须指定所属的现金流量项目。这样就为每一个现金流量项目建立了一个明细分类账簿。由此，就可以随时查询现金流量项目账的记录，以得到每一现金流量项目的发生情况。期末编制现金流量表时，相应的报表指标就可以直接根据其发生额填列。例如，在用友软件中，现金流量表指标的计算公式可以用累计发生额函数“LFS（）”。以“业务活动收到现金”（代码为“01”）指标为例，其计算公式为：LFS（“10”，全年，“借”，“01”）-LFS（“100”，全年，“贷”，“01”）。其他项目依此方法一一定义，整个表即迎刃而解。

总之，本文探讨的内部财务报告体系突破了传统意义上对财务报告信息的要求，既涉及货币化的信息，也涉及非货币化的信息；既涉及高校战略管理的信息，也涉及高校日常管理的信息，丰富了财务报告的基础，提高其可靠性和相关性，也为高校内部利益相关者科学化和精细化的决策管理提供信息支持，对于补充和完善高校财务报告体系，推动高校会计制度改革，推进高校科学理财、民主管理有重要的现实意义。

参考文献：

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[2]李平.试析高校会计制度改革背景下的财务报告体系[J].财会通讯，2012（2）

[3]李春友，周雪辉.现金流量日报表的连环编制法[J].中国会计电算化，2001（01）

[4]王卫星，孙凌峰.高校内部财务报告体系的构建[J].常州大学学报，2012（13-3）

本文为广西财经学院校级课题“面向跨越发展目标的高校财务服务体系构建”的阶段性成果。