加强我国个人所得税收入分配功能的改革探索

胡绍雨，申曙光

（1．中南财经政法大学武汉学院武汉430079；2．中山大学岭南学院广州510275）

加强我国个人所得税收入分配功能的改革探索

胡绍雨1,2，申曙光2

（1．中南财经政法大学武汉学院武汉430079；2．中山大学岭南学院广州510275）

通过对我国现行个人所得税收入分配功能的分析和定位可看出，我国目前贫富差距惊人，城乡收入差距悬殊，从基尼系数分析显示，我国已经步入了国际警戒线，造成这种情况的原因是我国个人所得税不能充分执行其调节收入分配的功能。通过对税收制度方面和税收征收管理方面缺失的研究，显示我国个人所得税收入调节功能存在着严重的缺陷，影响其功能发挥的原因有个人所得税没有体现税负公平的基本原则、个人收入所占的比重较低、调控客体不完全到位等。针对这些影响因素，本文提出了强化我国个人所得税收入分配功能的改革思路，主要是对个人所得税制课税模式、功能定位、税收扣除方式等方面的调整。

个人所得税；收入分配；收入差距；税制改革

一、引言

自1799年由英国创建的个人所得税制，经历了两个多世纪的发展和完善，已经成为组织财政收入、调节收入分配、调控经济运行的重要手段，并成为绝大多数国家的重要税种之一，是否建立个人所得税制已经成为衡量一个国家税收制度成熟程度的重要标志。我国的《个人所得税法》诞生于1980年，为了维护国家税收权益，第五届全国人民代表大会于1980年9月审议通过了《个人所得税法》，并同时公布实施。同年12月，经国务院批准，财政部公布了《个人所得税实施细则》，开征个人所得税，统一适用于中国公民和在我国取得收入的外籍人员。至此，我国个人所得税征税制度建立并开始实施。

自我国开征个人所得税以来，随着税制改革的不断完善，个人所得税的收入分配功能日益明显，调节范围不断扩大。个人所得税是对个人取得的各项应税所得征收的一种直接税，通过对个人的应税收入征收个人所得税来达到收入分配的目的。个人所得税在实现其聚集财政收入职能的同时，也发挥了其独特的收入调节作用。从这个意义上来说，在其他条件相对不变的情况下，个人所得税征管水平能够反映出个人所得税对收入分配的调节水平。收入越多，调节作用越明显，相应的调节力度也就越大，这对缓解社会收入分配不公、增加财政收入起到了积极的促进作用。

进行收入分配，尤其是初次分配，往往会造成不同要素所有者收入配置的巨大差距，从而无法体现公平分配原则，进而损害效率。个人所得税是调节收入分配，促进公平的重要工具。个人所得税调节收入公平分配主要是通过累进税率进行的，现行《个人所得税法》在工资薪金所得、个体工商户生产经营所得、对企事业单位承包承租经营所得以及劳务报酬所得等税目都实行累进税率，在累进税率下随着个人收入的增加，个税适用的边际税率不断提高，从而低收入者适用较低的税率征税，而对高收入者则按较高的税率征税。[1]这有利于改变个人收入分配结构，缩小高收入者和低收入者之间的收入差距。当前，我国个人收入分配的公平并未能真正体现出来，收入差距是一个社会公平程度的经济基础，市场经济作为一种资源配置方式，在分配上是按照生产要素的禀赋决定所得，于是收入分配是否公平关系到一国社会经济的稳定和可持续发展。税收作为市场经济条件下各国政府最为常用、最具效力的调控分配的政策工具，无疑应当在社会经济生活中发挥其更加重要的作用。

当前，在经济全球化的冲击下，缩小收入分配差距是刺激消费、拉动内需的重要途径。个人所得税是调节个人收入差距、实现社会公平不可或缺的重要手段，但我国的个人所得税对收入差距的调节作用并不明显。收入分配问题紧密联系到全体社会成员的利益和诉求，是构建扩大消费需求的长效机制，加快转变经济发展方式的迫切需要；是解决分配不公，缩小收入差距，规范分配秩序，维护社会公平正义与和谐稳定的根本举措。

二、我国现行个人所得税收入分配功能的定位和分析

（一）我国个人所得税功能的定位选择

我国个人所得税的改革，产生了对个人所得税主要功能截然不同的选择，出现了“收入功能优先论”和“调节功能优先论”两种不同的观点。前者认为应将个人所得税的主要功能定位在组织政府的财政收入上，而后者认为现阶段我国社会收入分配存在严重的不公平，应主张个人所得税的收入调节功能。[2]我国个人所得税的功能定位应与现阶段的国情相适应，既要考虑其现实必要性，又要考虑其现实可行性。只有把个人所得税定位在促进社会的和谐发展上，个人所得税的征收才有现实意义。从西方国家的个人所得税制实践来看，个人所得税已被作为政府调节收入分配的一项主要工具，个人所得税的收入分配功能也被列为其首要的功能，这是由个人所得税的较强收入分配调控功能所决定的。

目前个人所得税属于我国的第四大税种，这表明个税收入对我国税收总收入具有重要的贡献。然而税源的流失，除了不能有效地调节贫富分化的问题外，还使国家蒙受巨大的经济损失。要考察我国个人所得税的公平功能，必须首先对我国收入分配的现状有清醒认识。国际上通常是用基尼系数作为衡量个人收入差距的主要指标，它的值域为0至1，系数值越大，表明收入差距越悬殊。中国近10多年来个人收入差距不断加大，基尼系数已经达到0.45，已进入国际公认的警戒线。[3]从税制原理来看，个税的主要功能是调节收入分配，向中低收入者少征税甚至不征税，向高收入者多征税。以美国为例，年收入在10万美元以上的高收入群体缴纳税额占个税总额的60%以上。目前我国社会就业渠道多样化，多处兼职的现象很普遍，产生个人隐性收入的现象也就越来越多。对于这种在多处兼职取得的收入，税务部门目前还没有有效的监控手段，或者由于兼职人员在各处收入单独计算达不到起征点而无法征税，或者由于这些人员在各处的收入重复抵减法定扣除费用而使国家税源流失。

（二）我国个人所得税收入分配功能分析

个人所得税主要有三项功能，即筹集财政收入、调节收入分配和促进经济稳定。在不同的历史进程当中，个人所得税的功能也呈现出不同的变化。个人所得税产生的根源是财政收入目的，随着资本主义经济的发展，西方国家居民收入差距越来越大，导致后来引发一系列的问题，比如宏观经济失衡、中低收入者生活困难，社会福利的下降以及引发诸如犯罪等社会问题。至此收入分配功能开始进入人们的视野，个人所得税的收入分配功能也逐渐被人们所发现。通过选择不同的个人所得税类型，设计不同的税率，达到加强个人所得税的收入分配功能的目的。

强调个人所得税的收入分配功能也有一定的客观条件。首先，个人所得税本身具有其独特的收入分配调节功能，而且其调节功能的效力也是比较大的，是调节收入差距的主要手段和工具。其次，收入分配存在严重的不公平，已经影响到了经济、政治、文化等各个方面的长治久安，导致了社会矛盾的滋生，引起了社会各界的广泛关注。再次，纳税者对此具有较好的接受程度，收入分配的调节，说到底会涉及每个人的切身利益，尤其是高收入者。从理论上来说，过高的累进税率具有较好的收入分配功能，但是如果公民的纳税意识不强或者存在强烈的抵触心理，税务机关在征收过程中就会发生抵触或者使偷税行为盛行，进而加大税收的征管难度和增加税收的成本。最后，税收征管机关的能力强，能够对纳税者的偷漏税行为进行较强的征管，而且定期强化收入分配的职能，要求实行综合税制，就对征管水平提出了更高的要求。

提出调节经济稳定的功能的前提是，在国民经济分配中，个人所得有足够大的份额，从而个人所得税占据整个国家的财政收入甚至是GDP的比重也足够多，才有可能让让人们重视和意识到利用个人所得税的调节收入分配的职能以促进经济稳定。与此同时，税率设置也应与当前经济水平相当，否则也不能够合理运行达到经济稳定调节目的。

三、我国个人所得税收入分配功能存在的缺陷及原因

（一）个人所得税收入分配功能的局限性

1.税收制度方面。个人所得税在西方之所以被称为“良税”，是因为该税有缩小贫富差距的调节作用，但在我国，个人所得税的调节作用却并不明显，在调节收入方面还存在有一定的缺陷。一是分类征收的计税方法。我国现行个人所得税实行的分类征收，对不同收入来源采用不同税率和扣除方法。随着居民收入来源的日益多样化，这种征税方法不能反映纳税人的综合收入，也不能全面衡量纳税人的真实纳税能力，难以体现公平税负、合理负担的征税原则。[4]二是费用扣除的问题。我国个人所得税是以个人为纳税单位，费用扣除也是以个人为单位进行扣除，而不是按照家庭收入征收和以家庭为单位进行统一扣除，没有考虑家庭负担的不同，导致税收征收很不合理。例如，若收入相同的两个家庭，但婚姻情况、家庭人口数、子女教育费用以及赡养老人的数量等生活负担却截然不同，结果缴纳相同的个税，这样并不合理，税收的公平性也难以体现。[5]三是税制设置的不完善。我国现行税制结构是以流转税为主体税的税制结构。在这一税制结构下,流转税的财政收入职能和资源配置职能得到充分发挥。但所得税,特别是个人所得税的地位和作用受到了极大的限制,规模上的微不足道,使我国个人所得税无论在组织财政收入职能上还是对居民收入的调节上都无法发挥其应有的作用。所以,当今在社会高收入者大量增加,收入分配逐渐两极分化的条件下,我国以流转税为主体的税制结构在充分发挥收入功能,保障税收大幅度增长的同时,却弱化了所得税调节收入分配的功能。

2.税收征管方面。近几年来，个人所得税征管工作，取得了良好的成绩，在调节收入分配方面发挥了十分积极的作用。但不可否认，个人所得税征管难度大，一些征管措施不到位，甚至有些地方还存在空白，税源流失现象仍十分严重。导致收入分配调节功能不能充分发挥，主要的表现有：一是个人收入的隐性化。随着市场经济的发展，分配渠道，支付方式的多样化，导致个人收入的相当部分存在于监管范围之外。调查显示，易偷税的人员包括公司经理、影视明星、承包人、执法人员等，也就是说他们所获得的个人所得很容易避开个人所得税的监管调节，这不仅减少了国家的财政收入，而且使得个人所得税无法有效执行其收入分配的调控功能。二是公民的纳税意识不高。根据调查显示，60%的以上的人不清楚个人所得税法或者略知少许，也就是说即使这部分人想纳税，但是本身知识的欠缺，也不可能做到依法纳税。其次，有一部分人对税法比较了解，但是他们总是想办法钻法律的漏洞，隐瞒其真实收入，偷逃税款，不缴或者少缴税款。这些情况的存在表明，目前我国还缺少一个良好的治税环境。个人所得税的征管缺少纳税人的积极配合，给征管工作造成了很大的困难，使得不少征管措施无法到位。三是税务机关的检查力度不够强，使得一些偷税漏税、逃税行为得不到有效地监控，并且征管现代化进程相对滞后。目前税务机关能有效监管的只是单位代扣代缴的明显收入，税务机关还没有实现与企业、银行、工商及海关等部门的计算机联网，其所掌握的纳税人的纳税信息难以对其纳税情况进行经常性的监控，隐形收入和灰色收入等缺乏有效监控。另外，部分税务监管人员素质不高以及有关部门不积极配合，这都造成了征管不力，使得调节不到位。

（二）影响我国个人所得税收入分配功能的原因分析

1.个人所得税没有体现公平税负的基本原则。个人所得税实行分类计征，它的好处在于无需报税，由支付方代扣代缴，征收成本较低。但是随着经济的快速发展和个人收入渠道的增多，在纳税人的纳税意识不强的情况下，这种课税模式一定会使得税收征管更加困难和执行效率低下。而且不同类型的所得适用的税率不同，计税方法也不相同，难以测定纳税人的实际纳税负担能力，即使采用累进税率，其效果也不明显，不利于税收公平的实现。

2.个人所得税收入所占的比重较低。尽管近几年来个人所得税每年都有较大幅度的增长，个人所得税占税收收入总额的比重也在不断提高，但是仍与个人收入水平的提高幅度、居民的储蓄存款、储蓄增长率不相符。与其他国家比较，就可以明显看出我国个人所得税的收入比重低。根据世界银行数据统计，个人所得税在高收入国家财政收入的比重一般在40%以上，在中等发达国家的比重基本是10%~20%，在低收入国家比重则为6%~10%，然而我国个人所得税占财政收入比重仅为4%~6%,由此看来我国个人所得税所占财政收入比例不仅远低于中等发达国家，也低于欠发达地区，这与我国实际的经济水平和市场化程度并不相符。

3.调控客体未完全到位。目前工薪阶层成为实际纳税主体，我国的个人所得税主要来自劳动所得，工薪收入已经成为个人所得税最主要的来源，工资薪金项目的个税收入占个人所得税收入总额的一半左右，结果高收入者税负相对轻于中低收入者，形成了中低收入者纳税多，而高收入者纳税相对少的反常现象。同时，城乡个体工商户负担较重，许多个体工商户只是为了维持生计，个人收入并不高，但却缴纳了不少税款，而收入较高的私营企业承担的实际税负却相对较低，这与个人所得税调节收入分配的目的不相适应。另外，尽管我国个人所得税法规定，个人取得的应税所得，包括现金、实物和有价证券都应缴纳个税，此外对单位提供的餐补、交通补助等附加福利也要与工资薪金合计收入。但因为个人所得税法对实物福利所包括的具体范围以及所得的具体计算方法没有明确的规定，这就使得目前很多企业通过向员工提供福利的方式来降低员工的个人所得税税负，如提供个人用车、报销个人食宿和交通费等，这些都游离于个人所得税征税范围之外。

总之，由于个人所得税的设计在税收负担水平上不能真正体现“多收入者多纳税，少收入者少纳税”的原则，其调节个人收入分配的针对性较差，主要收入来源未能集中在高收入人群，反而加大了低收入者的压力，这就必然导致个人所得税不能发挥调节个人收入公平分配的作用。

四、强化我国个人所得税收入分配功能的改革思路

针对个人所得税调节收入分配的现状，要进一步发挥个人所得税的调节作用，就要多管齐下，不断完善个人所得税制。因此，个人所得税的改革主要是建立综合征税与分类征税相结合的混合征税模式，制定相应的费用扣除标准，减少税率级次并适当地降低税率，同时加强征管和加速配套设施的建设。具体来说，主要有以下几点建议：

（一）改革分类所得的个税课税模式

我国目前所实行的分类所得课税模式难以保证税负公平，分类所得课征模式既加大了征收成本，又缺乏弹性。随着市场经济的发展和收入来源的渠道增加，实行这种课税模式使得税收征管难度增加和效率低下。实行综合所得税制能够真正全面的反映个人的收入情况，体现公平税负原则，但是要有较高的征收稽核水平。在目前我国个人所得税的征管手段还处于落后阶段，公民的纳税意识薄弱的情况下，采取综合所得税制较为困难，可以考虑先采取综合和分类相结合的混合个人所得税制模式。[6]并且，个人纳税支付能力的高低只有经过较长时期才能全面反映出来，因此要改革按月和按次征收的方法，实行按年综合所得计征，按月或者按次分类预缴，年终汇算清缴的办法。这种办法既符合公民纳税能力的原则又有益于防止漏税现象。

（二）实行考虑家庭负担的个税扣除方式

选择以家庭为纳税单位的最主要因素是，可以实现相同收入的家庭，缴纳相同的个人所得税，以实现按综合纳税能力来征收，而且可以家庭为单位实现一定的社会政策目标。如对没有自理生活能力的人增加基数的扣除方法，对老年人个人所得税减免的方法。世界上多数征收个人所得税的国家，对成本费用采用按实际列支或在限额内列支的方法，只允许扣除与取得收入有关的正常和必要的费用。而生计费用则根据赡养人口的状况、婚姻状况、年龄大小等与家庭负担有关的因素进行扣除。例如：英国个人所得税的税收宽免有多重类型，包括个人宽免、已婚夫妇宽免、盲人宽免等。在个人宽免中，根据居民所属年龄段不同，享受的个人宽免额也有差异，即所属年龄越高，享受的个人宽免额就越高。[7]在日本，则执行家庭费用负担不同纳税数额不同，日本个人所得税的改革发展以减轻广大国民特别是低收入者的负担为目标，增加了国民的消费和投资能力，对本国的经济发展起到了促进作用；加拿大个人所得税税前扣除费用的“生计费”类别中，包括有安家费、生活费、孩子照顾费和保姆费等。

（三）科学设计税率

个人所得税的税率改革应减少税率级次并适当地降低税率。[8]所以，2011年的个税改革将工资薪金所得税目的税率由9级改为7级，将最低税率5%降为3%，取消15%和40%两档税率，扩大3%和10%两个低档税率的适用范围，同时扩大最高税率45%的覆盖面，这样不仅直接缩减了低收入者的课税范围，而且拉开了税率档次，加大对高收入者的调节力度。至于个体工商户生产经营所得和承包承租经营所得税收负担也要适当地做相应调整，以体现全社会的税负公平，鼓励个体工商户生产经营和承包承租经营户经济的发展。这样既减轻了中低收入者的税收负担，使大面积的居民受益，还将适当增加高收入者的税负，有利于遏制收入差距的扩大，进而优化个人所得税制的结构。

(四)提高个人所得税的收入比重，加强税收征管

随着我国国民经济的持续高速增长，个人所得税有了较大的提升空间，应逐步提高个人所得税占财政收入的比重，并逐步过渡到以个人所得税为主的税制结构，使整个税收制度实现累进性，从而使税收调节收入分配的功能得到有效地发挥。另外，为防止财产性收入在短期内向少数高收入群体高度聚集，个人所得税的调节重点，应从主要对工薪收入的调节，转向对高收入群体的财产性收入的调节。重点规范高收入阶层的财产性收入征收管理，切实发挥个人所得税对高收入行业和高收入阶层的调节作用。[9]在现行税制条件下，要使现行个人所得税制得以有效运行和充分发挥其调节功能，必须要有一套科学、完善的征管制度及配套措施来加以约束。通过强化个人所得税的征收管理工作，实行纳税人和所支付单位“双重纳税申报”制度，有效地从源头监控个人收入，以增强税务部门对税源的调控能力。通过加强税务的信息化建设，建立现代化征管手段，增强税务稽查和对违反税法者的打击力度，以保证个人所得税的税收效果。[10]要按照国家税务总局的要求，制定对重点行业、重点人员个人所得税的征收管理办法，尤其需要对广告市场、建筑安装，演出市场、饮食业、娱乐业等行业市场制定具体征管办法。

[1]高培勇．打造调节贫富差距的税制体系[J]．经济，2006，（11）：50．

[2]Joel Slemrod．Do Normative Appeals Affect Tax Compliance?Evidence from a Controlled Experiment in Minnesota [J]．National Tax Journal,2001，（1）：5-10．

[3]崔军．调节居民收入分配的财政制度安排[M]．北京：经济科学出版社，2011．144-162．

[4]石卫祥．实现公平收入分配的个人所得税政策研究[J]．税务研究，2008，（7）：31-34．

[5]马君，詹卉．美国个人所得税课税单位的演变及对我国的启示[J]．税务研究，2010，（1）：94-97．

[6]高培勇．个人所得税：迈出走向“综合与分类相结合”的脚步[M]．北京：中国财政经济出版社，2011．89-123．

[7]许琳．中国与英国个人所得税的比较及借鉴[J]．经济纵横，2002，（11）：40-42．

[8]Daniel B Suits．Measurement of tax progressivity[J]．The American Economic Review，1977，（4）：67-69．

[9]杨虹．从城镇居民收入分配看个人所得税改革[J]．税务研究，2010，（3）：38-41．

[10]李红霞．个人所得税调节收入分配差距的理性思考[J]．中央财经大学学报，2010，（11）：10-14．

（责任编辑：卢君）

Reform Exploration on Strengthening the Income Distribution Function of Personal Income Tax in China

HU Shao-yu1，2，SHEN Shu-guang2
(1．Zhongnan University of Economics and Law Wuhan College，Wuhan Hubei 430079,China；2．Lingnan College,Sun Yat-sen University,Guangzhou Guangdong 510275,China)

This article first has carried on the analysis and the localization of China's current income distribution of personal income tax at present in our country,the income gap between rich and poor is amazing,as well as the urban and rural gap．The analysis from the Gene coefficient shows that China has entered the international warning line．The reason for this is that the personal income tax in our country can not fully perform its income distribution function．And then through the research of the tax system and tax collection and management deficiencies,it can clearly see that China's personal income tax revenue adjustment function exists in serious defects．The reasons affecting its function are that the personal income tax does not embody the basic principles of fair tax burden,the proportion of personal income tax is low,and the objects of control don′t fully exist in place etc．In view of these factors,we puts forward the ideas of reform to strengthen the income distribution function of personal income tax of our country,mainly on the adjustments to the aspects of personal income tax model,function positioning,and tax deduction method．

personal income tax;income distribution;income gap;tax reform

F810．423

A

1672-626X（2013）06-0070-06

10．3969/j．issn．1672-626x．2013．06．011

2013-10-08

国家社会科学重大招标项目（10zd&038）；武汉市社科基金项目（whsk11022）；湖北省教育厅人文社科项目（2012G419）

胡绍雨（1980-），男，湖北武汉人，中南财经政法大学武汉学院副教授，经济学博士，中山大学岭南学院应用经济学博士后研究人员，主要从事公共经济、社会保障与财税研究；申曙光（1963-），男，湖南邵东人，中山大学教授，博士生导师，主要从事金融保险与社会保障研究。