企业存货按实际成本核算发出成本计价方法探讨

宋海侠

摘要：存货计价方法的选择对企业的各项活动有着影响深远，企业在选择存货计价方法时要综合考虑各种因素，通过存货计价方法对比研究，归纳了各种计价方法的优缺点，并选择计价方法选择的影响因素进行了总结。

关键词：企业存货；计价方法；成本核算

中图分类号：F234.2文献标志码：A文章编号：1673-291X（2012）25-0082-02

引言

存货在大多数企业中，所占比重较大，而且一向是處于循环购买、耗用及销售中。因而存货数量及其价值的确认至关重要，采用不同的计价方法对企业财务状况、经营成果、税收负担、现金流量会产生不同的影响。

企业在选择存货计价方法时要综合考虑各种因素，对各种存货计价方法的比较，结合自身实际情况作出选择，力求企业的存货计价方法符合企业当期及长远利益。

一、企业存货计价的概述

1.企业存货计价方法的含义。存货的计价方法就是确定每次发出的存货和发出存货后的库存存货的单价或价值的方法。由于各种存货都是分批购进或分批制造的，在市场经济下不同批次存货其进价往往不同。

2.企业存货计价方法的种类。存货的计价方法是按照实际（历史）成本原则计价而分为实际成本法、计划成本法、估计成本法等。其中实际成本计价法又分为个别计价法、先进先出法、加权平均法和移动加权平均法；估计成本法又分为毛利率法、成本与市价孰低法和零售价格法。

3.企业存货计价方法有关规定。（1）企业一般不得随意变更存货计价方法以保证符合一致性和可比性原则。企业如果要变更存货计价方法应按照规定的程序经批准后方可变更。（2）领用或发出的存货，按照实际成本核算的，应当采用个别计价法、先进先出法、加权平均法、移动加权平均法等确定其实际成本。（3）低值易耗品和周转使用的包装物、周转材料等应在领用时摊销，摊销方法可以采用一次摊销或者分次摊销。

二、企业发出存货计价方法的比较

企业存货的计价方法，包括个别计价法、加权平均法、先进先出法、移动加权平均法。每一种存货计价方法都有其适用性，各有优点及缺点。选择合理的存货计价方法，可以减轻企业的所得税负税。现举例说明如下（假定在物价持续上涨情况下）：

某企业3月份的购销情况如下：月初存货结存10万公斤，单价3元。3月5日购进40万公斤货物，单价4元；3月10日购进60万公斤货物，单价5元，销售100万公斤货物，单价5.5元；3月20日购进65万公斤货物，单价6元，售出50万公斤，单价7元。

接下来用个别计价法外的其他三种计价方法计算企业的利润。

方案一，采用先进先出法：

销售成本=10×3+40×4+50×5+10×5+40×6=730

销售收入=100×5.5+50×7=900

销售利润=900-730=170

方案二，采用加权平均法:

存货平均单价=（10×3+160+300+390）/（10+165）=5.03

销售成本=5.03×150=754.3

销售收入=900

销售利润=900-754.3=145.7

方案三，采用移动平均法：

3月10日结存存货单价=（3×10+40×4+60×5）/110=4.45

3月20日结存存货单价=（44.5+65×6）/（10+65）=5.79

销售成本=100×4.45+50×5.79=734.5

销售收入=900

销售利润=900-734.5=165.5

方案四，数量金额式（见下页表）：

从以上分析可以看出，以先进先出法计价的库存的商品存货则是最后购进的商品存货。在物价上涨过快的前提下，由于物价快速上涨，先购进的存货其成本相对较低，而后购进的存货成本就偏高。这样发出存货的价值就低于市场价值，产品销售成本偏低，而期末存货成本偏高。但因商品的售价是按近期市价计算，因而收入较多，销售收入和销售成本不符合配比原则，以此计算出来的利润就偏高，形成虚增的 “存货利润”，加重企业负担，导致企业现金流出量增加。但较多的利润意味着企业财务状况良好，可以增强投资人的投资信心。

加权平均法只需在月末计算一次，比较方便。但只能在期末确定存货成本，无法随时从账面上提供存货的结存金额，不利于加强存货的日常管理。同时无论在上涨还是下跌情况下，计算出的存货成本与现行成本都有一定的差距。移动平均法的优点在于能使管理人员及时了解存货的结存情况，成本计算较为客观可信，但与市价仍有一定差距，而且频繁地计算移动单位平均成本，使存货核算相当烦琐。

三、企业存货计价方法的选择

（一）选择企业存货计价方法的原则

存货流转包括实物流转和成本流转两方面，在通常情况下，外购或自制的存货与售出商品的成长流转是不一致的，为了恰当反映存货流转，在确定存货计价的方法时，要坚持以下标准：

1.坚持历史成本原则。企业流动资产中的一个主要的组成部分是存货，存货是以历史成本入账的。而事实上，存货极有可能以比成本高许多的价格卖出去，所以通过销售存货所获得的现金数额往往比计算流动比率时所使用的数额要大。随着时间的推移与通货膨胀的持续，存货的历史成本与重置成本必然会产生偏差。

2.坚持客观性原则。由于存货的实物管理一般是“先进先出”的，如采用后进先出法核算，其结果可能与实际情况不符。采用先进先出法时，期末存货均按后期进价计算，比较接近编表日重置成本，使资产计价较为合理。当采用后进先出法时。期末存货按较早期的单价计量，与编表日的重置成本差距较大，物价变动幅度越大，这种现象越明显。在通货膨胀时期，后进先出法所产生的期末存货数偏低，使资产计价失去意义。结果，财务分析也受到相当大的影响，营运成本、流动比率、投资报酬率偏低。

3.坚持谨慎性原则。保证企业所有者和潜在投资者作出决策时，尽可能规避风险，使风险收益最大化。后进先出法在传统理论中被认为是“合理地计量销货成本，减少存货利润，从而公允地表示企业财务状况和经营成果”的较为科学有效的存货计价方法。基于企业以现实状况和按既定目标不断从事生产经营的持续经营假设，从企业的整个生命期来看，后进先出法并不能有效地消除因物价的波动而形成的存货利润。因此，后进先出法并不是真正意义上的谨慎做法，而是体现了有条件、有步骤、有限制的谨慎原则的暂时做法。

（二）影响企业存货计价方法选择的因素

1.从存货的特点及其管理要求考虑。选择存货计价方法需要考虑的首要因素是存货的特点及其管理要求。对于不能互相替换的存货项目以及特定項目生产和存放的存货，无疑应当采用个别计价法。如果存在大量可以替换的存货项目时，采用个别计价法将不胜其烦，此时，必须在先进先出法、加权平均法、移动平均法、和后进先出法之间作出选择。在大多数情况下，存货的实物管理可能是“先进先出”，因此采用“先进先出法”比较符合存货的实际情况。

2.从存货计价方法对企业财务的影响考虑。存货计价方法选择需考虑的第二方面的因素就是存货计价方法对企业财务的影响。不同的存货计价方法会直接影响期末存货价值的确定和销售成本的计算，进而对企业的利润、税收负担、现金流量、财务比率等产生影响。一般来说，在物价持续上涨的情况下，采用后进先出法会导致较低的期末存货、销售毛利、所得税和净收益额；而采用先进先出法其结果恰好相反。如果物价持续下跌，则会得出相反的结论。不论物价如何变动，采用平均法（包括加权平均法和移动平均法）核算的结果，总是介于先进先出法和后进先出法之间。

3.从存货计价方法对企业经营管理和业绩评价的影响角度考虑。由于存货的实物管理一般是“先进先出”的，如采用后进先出法核算，其结果可能与实际情况不符。不仅如此，后进先出法虽然能够减少所得税，但同时会导致较低的净收益，影响企业经营管理者的经营业绩，影响以净收益为基础的各种奖励和报酬。

结语

总之，企业存货作为企业的流动资产的重要组成部分，其管理的好坏直接影响企业的生存和发展。因此，存货管理成为企业财务管理的难题之一。存货管理包括很多方面，存货计价方法则是其中的一个重要方面。通过存货计价方法的研究，将会促进企业加强队存货的管理，使存货的管理向着有利于企业发展的方向上迈进，最终提高企业的经济效益。

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