执行《企业会计准则》中存在的问题及对策

■高月管 王 洪

《企业会计准则》是上市公司报告其财务状况、经营成果和现金流量的唯一标准。通过对某上市公司执行《企业会计准则》的情况进行分析，发现主要存在以下几个方面的问题。

一、会计基础与税务处理混淆

在《企业会计准则》第一章基本准则中对会计基础做如下描述：企业会计的确认、计量和报告应当以权责发生制为基础。权责发生制的基础要求：凡是当期已经实现的收入、已经发生的和应当负担的费用，无论款项是否收付，都应当作为当期的收入和费用，计入利润表； 凡是不属于当期的收入和费用，即使款项已在当期收付，也不应作为当期的收入和费用。

某上市公司当年的成本费用用次年5月份的发票入账。国家税务总局2011年第34 号公告文第六条规定：“关于企业提供有效凭证时间问题，企业当年度实际发生的相关成本、费用，由于各种原因未能及时取得该成本、费用的有效凭证，企业在预缴季度所得税时，可暂按账面发生金额进行核算。但在汇算清缴时，应补充提供该成本、费用的有效凭证。”

根据权责发生制原则，对于应当凭发票税前扣除的成本费用项目,如企业当年没有取得发票,但在次年企业所得税汇算清缴前取得发票,该项成本费用可以在其发生年度税前扣除，无需纳税调整。笔者认为这个文件的出台规范了企业纳税行为和征管机关征税行为，与权责发生制不发生冲突。

企业当年实际发生的符合税法扣除项目规定的各项成本费用支出，应取得足以证明该项经济业务确属已经发生的适当凭证，方可在企业所得税前扣除。在本年度企业所得税汇算期内没有取得有效凭证的，相关成本费用支出不得在当期税前扣除；在以后年度取得该项成本费用支出有效凭证的，应调整所属年度应纳税所得额和应纳税额。

二、固定资产准则与存货准则概念混淆

煤炭企业固定资产的确认标准仍执行原煤炭部的行业会计制度，对单价在1-50 万之间矿车等十二种主要材料，企业在购入时计入原材料，领用时直接计入当期成本费用，一方面虚增了当期费用，另一面极容易形成账外资产。

存货区别于固定资产等非流动资产的最基本特征是企业持有存货的最终目的是为了出售，包括可供直接出售的产成品、商品以及需经进一步加工后出售的原材料。存货包括原材料、在产品、半成品、产成品、商品、周转材料。其中原材料是指企业在生产过程中经加工改变其形态或性质并构成产成品主要实体的各种原料及主要材料、辅助材料、外购半成品、修理用备件、包装材料、燃料等。而按照企业会计准则规定，固定资产是指同时具有下列特征的有形资产：为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；使用寿命超过一个会计年度（使用寿命，是指企业使用固定资产的预计期间，或者该固定资产所能生产产品或提供劳务的数量）。鉴于此煤炭企业的传导设备电缆、运输皮带以及作为二类材料4 吨以下的矿车、风钻、电钻等不符合存货范围，应列为固定资产。

此外，用专项储备购置的固定资产未严格按规定纳入固定资产核算，如某矿用专项储备购建永久排矸厂及某污水处理厂价值5410 万元，未按照准则规定同时增加固定资产和累计折旧，形成账外资产。

三、长期投资核算，不符合准则要求

2010年某上市公司将支付给某有限公司色连一号井股权转让款62519万元计入“长期应收款”科目（报表反映在“其他非流动资产”科目）。按照企业会计准则规定，除企业合并形成的长期股权投资以外，以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。上述股权投资溢价部分应在合并报表中“商誉”科目反映。新准则要求比较初始投资成本与投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，其中属于商誉的部分，不调整初始投资成本，对于初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额，应计入当期损益。

四、未按照资产减值准则披露计提资产减值损失方法

2010年某公司计提资产减值损失5184 万元，其中：坏账损失1484 万元、存货跌价损失1357 万元、固定资产减值损失2342 万元。企业在会计报表附注中仅披露了坏账损失及存货跌价准备的计提方法，未按照《企业会计准则》的相关规定披露固定资产减值损失的计提方法、公允价值的确定依据、资产预计的未来现金流量、涵盖期间和折现率等。

五、未确认递延所得税资产

2010年某上市公司计提固定资产减值准备2342 万元，未确认递延所得税资产，也未披露其原因。按照《企业会计准则》的所得税准则规定，企业在取得资产、负债时，应当确定其计税基础。

资产、负债的账面价值与其计税基础存在差异的，应当按照本准则规定确认所产生的递延所得税资产或递延所得税负债。递延所得税的确认较大程度上依赖专业判断，而递延所得税资产的确认会影响当期的所得税费用，并最终影响当期净利润的实现情况。

六、未使用前期差错更正

2010年某上市公司在“制造费用”科目列支2009年及以前年度费用7564 万元，在 “管理费用” 科目列支2009年及以前年度费用683 万元。企业未对上述差错进行追溯调整，也未说明原因。按照《企业会计准则》的会计政策、会计估计和前期差错更正的规定，企业应当采用追溯重述法更正重要的前期差错，但确定前期差错累积影响数不切实可行的除外。

七、未使用公允价值计量

公允价值和历史成本是会计中重要的计量属性，《企业会计准则》强调适度、谨慎引入公允价值，以体现相关性的会计信息质量要求。2010年某上市公司计提固定资产减值准备2342 万元，未按规定确认相关资产的公允价值。

按照《企业会计准则》规定，资产存在减值迹象的，应当估计其可收回金额。可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。

对企业在执行 《企业会计准则》过程中存在的问题，提出以下建议：

第一，加强《企业会计准则》的培训工作，提高会计人员素质。新准则的一个显著特征就是赋予会计人员结合企业实际情况进行职业判断的权利，一方面要求会计人员转变观念、更新理念，熟练掌握新准则的概念框架；另一方面要求会计人员刻苦钻研，准确把握新准则的精髓和实质。

第二，健全公司治理结构，从内部抑制盈余管理。目前，上市公司普遍存在大股东相对集权，中小股东独立于企业外部的现象。《公司法》规定各机构之间要起到相互制约的作用，但现时看来，并没有发挥作用，董事会、监事会形同虚设，内部人控制现象严重。因此，要防范利润操控，就必须进一步完善公司治理结构，真正发挥股东大会、董事会、监事会和经理之间的相互制约机制，协调运转的作用，从内部着手，有效地遏制盈余管理的发生。

第三，进一步加大监管力度，确保企业会计准则有效实施。在今后的工作中，应当继续加强财政监督与证券监管、银行监管、保险监管、审计监督、国有资产监管等部门的协调，形成监管合力，严格监督检查新准则实施中出现的问题。适时组织区域对同类企业进行联合检查，统一处理口径，对于违反《企业会计准则》规定的行为，根据情节进行严厉处罚，绝不手软。★