经济全球化背景下的环境税：欧洲的实践与经验

■张宏翔

经济全球化背景下的环境税：欧洲的实践与经验

■张宏翔

经济全球化背景下，各国间的经济壁垒被逐渐消除，国际资本流动日趋活跃，这就要求各国政府要从超越本国经济政策的角度来决定税制，在此背景下世界标准化的税制得以推行。由于环境税也同样有着国际标准化的特征，因此减轻环境税负担的措施经常与国际竞争力的政策综合在一起考虑。如何在经济全球化的背景下保持本国产业的国际竞争力，成为政策制定者必须考虑的一个问题。丹麦、德国等欧洲国家的实践经验表明，环境税只有在超越国家层次的体系中实施时，才能发挥出其真正价值。

一、经济全球化对税制影响的理论概述

国际税收理论认为，随着经济全球化的进行，国家之间将容易发生类似于地方之间的资本流动所导致的课税问题，并推出了几个命题。根据这些命题，经济全球化对税制体系的影响可以概括为四点：第一，如果废除对资本、商品和劳动在国际间流动的规制和国境管理，各国间税制的差异会对投资效益率产生极大影响。第二，各国间的税收差异所导致的资源配置上的扭曲，随着国境管理和对国际间经济活动的诸多规制的废除。第三，在国际资本自由流动情况下，税负将不可避免地转嫁到非流动性劳动上。第四，在开放经济条件下，小国将在资本课税问题上失去税收主权。量。因为投资的边际收益是递减的，因此在图1由向下倾斜的直线AE来表示。横着来看就是对资本的需求曲线。直线DE表示完全弹性的资本供给曲线，投资的世界收益率则用OD的高度来表示。

图1 开放经济下在小规模国家对资本课税的效果

此时，在该小国的最优投资量为K0,从投资获得的总收益为β＋δ。且α＋β＋γ表示对包括劳动在内的非流动性生产要素的报酬。

倘若这个国家对相当于DB的资本进行课税，那么该国的最优投资量就会减少到K2。相当于K0K2的资本逃向海外。此时的投资收益为β＋δ，但其中β是因对资本课税而获得的税收。对劳动的报酬为α，相比课税前的α＋β＋γ，可以看出作为非流动性生产要素的劳动报酬恶化了。资本收益看似减少，但从逃到海外的投资可以获得相当于δ的收益，因此，从世界范围来看这一收益同课税前保持了一致。这意味着在资本完全流动的情况下，对资本的课税将最终转嫁到非流动性的生产要素劳动上。

以上对资本课税导出的结果，同样适用于环境税。即开放经济条件下国家如果征收环境税，将导致资本为了逃避纳税而外逃，并最终使税负全部转嫁到非流动性的劳动上。

二、欧洲经济一体化与税制改革的趋势

（一）欧洲经济一体化的进行

1993年1月1日欧盟正式成立，实现了区域单一市场。1999年1月1日起，欧盟开始了货币一体化，各国货币间的汇率被固定化。

通过废除各种经济上的障碍，资本的流动性得到提高，这样，税制上的差异对于经济活动的影响就变得尤为重要。直接税特别是在资本课税方面，税制的协调并没有得到太大的进展，在税制构成，税率，课税标准等方面各国间仍存在很大差异。既然如此，对于在国际范围内选址的企业来说，税制上的差异是他们做出决定时不能不考虑的因素。

相反，对于各国政府来讲税制可以成为引进外资的政策手段。各国政府进入了围绕国际间自由流动的资本和税收而开展的“税收竞争”。这样，欧洲经济一体化更加促进了区域内的跨境资本流动，对税制也是起到了理论中假设的影响。实际上，自1980年代后半以来，包括欧洲在内的OECD各国都让人惊讶地在同一时期推行了税制改革（Owens，1994）。 也 有 意 见 认 为 这 是1981年和1986年进行的美国里根税制改革的影响（Tanzi，1988），不过就欧洲的税制改革可以理解为是对经济全球化与欧洲经济一体化的税制方面的应对。

（二）1980年代以后欧洲税制改革的趋势

尽管从1965年到1985年，OECD各国在税制改革方面没有太大的动静，但1987年却突然开展了税制改革。就目前为止在欧洲进行的税制改革有几个共同点，例如个人所得税和法人税的税率下调和税基扩大，个人所得税中累进税的减免和增值税比例的增大。

研究表明，欧洲消费的课税税率近15年来几乎没有发生变化，对包括资本在内的其他要素的课税税率自税制改革开始的1980年代后半以来便有下降趋势，而对劳动课税的税率反而上升。这说明最优税收理论的规范性命题正在现实中的欧洲实现。

以上就是1980年代以后在欧洲实施的税制改革所带来的结果。重要的是，经济全球化对税制的影响不仅在理论上被假设，而也是事实上在欧洲发生的现状。结果，实行基于综合所得税原理的累进所得税变得越来越困难，税制在逐渐失去收入再分配功能。在此条件下的环境税也面临同样的困境。

三、全球经济下的国际竞争力与环境税制：丹麦和德国的实践

（一）丹麦经济的国际竞争力与环境税制改革

丹麦是在北欧各国与除荷兰之外的主要欧盟加盟国还未导入环境税以及能源税时便实行环境税制改革的。在这一情况下，丹麦的能源密集型产业将失去国际竞争力，流向未实行环境税和能源税的其他欧洲国家。这种事态会影响丹麦经济，同时对减少温室气体排放也无济于事。因为虽然丹麦国内的排放量减少了，但转移到其他国家的企业排放的量如果和之前相比没有减少，那么全球温室气体排放总量就不会得到抑制。

如果真是如此，那么减轻税收负担减少排出量，则对丹麦经济而言更能确保就业，同时又能增加抑制温室气体排出量的实效性。

当然，凭借过境税收调整抵消环境税对丹麦经济的不利影响，从理论上讲是可以的。建立国境调整的机制，对丹麦国内企业实行出口退税，从未实行环境税和能源税的国家的进口商品实行课税即可。但是，WTO关于国际贸易的规定，禁止对国内制品中本应征收间接税的出口商品进行免税，也不能对进口商品实行和国内制品相同的课税。这样，相比丹麦国内制品负担了环境税和能源税，进口商品即使引起了外部不经济却也能摆脱课税。

在实行环境税改革的过程中一向被丹麦政府所重视的地方，就是确保企业的国际竞争力。在这种观点下实行课税政策会导致对法人课税轻，对家庭部门课税重的结果。例如，传统上丹麦对法人是免征能源税的，即使1993年环境税制改革之后环境和能源税中法人负担的比例也只有2%左右。这正是1995年不得不对企业新引进环境税的原因。因为1977年以来的传统能源税全由家庭部门负担，导致供暖用能源的消费量下降了45%，企业却在此期间在节约能源方面几乎没有任何贡献。因此，要更加节约能源，就只能促进法人部门的能源节约。尽管如此，1995年的税制改革也实施了诸多减轻负担的措施，因此环境和能源相关税对家庭部门课税重的趋势可以说没有发生变化。

从税制的公平性来考虑环境税负担，碳无论是由企业排出还是由家庭排出，其外部效果都是一样的，因此应该对碳的单位排放量实行同一税率。但以上的事实表明，各种减轻税负担政策的实行，导致了环境税负担不公平。

（二）德国环境税制改革的成效及其存在的问题

德国开始环境税制改革争论的1980年代，每个需要从根本上致力解决的社会问题都给人一种带有全球性质的强烈印象。1970年代的两次石油危机让德国步入低成长和高失业率的时代。曾有人指出，这一问题有很多诱因，如跨国公司向全球范围开展，金融自由化和向浮动汇率制的转变，还有这一切所导致的国际间资本流动的飞跃增长。国际间的资本流动自由程度降低在国民经济框架内实行凯恩斯主义财政金融政策的有效性（宫崎，1986）。事实上，1980年代尽管德国实行了扩张性财政政策也没能解决失业问题，失业率时常高达10%左右。另一方面，1980年代的另外一个特征可以说是环境问题的全球化。酸雨问题等跨越国境的环境问题和地球环境问题的表面化等等，都在表明环境问题无论是从空间上还是从规模上都已经扩大到凭一国之力无法解决的地步。

德国环境税制改革的构想可以说是在能否就国民经济的框架内解决上述带有全球性质的问题这个意识里产生的。这也同时是对主张通过放松管制和民营化来提高市场活性的德国财界的一个代替性政策提案。但是进入1990年代之后，世界范围内的管制放松，民营化和金融自由化的进一步展开，更加激化了国际竞争，也进一步促进了80年代以来的经济全球化。尤其对德国经济形成威胁的是资本主义化的东欧国家与急速成长的东亚各国。这在德国掀起了以“作为企业选址地的德国”为议题的论争。支配这次论争的是关于德国是否将就此失去全球范围内适用于建厂用地选址魅力的恐惧。高劳动成本，剥夺企业自由的诸多规制，成为企业沉重负担的法人税等，所有这些让德国丧失了最优工厂选址的魅力。税制的形态正是本次论争的中心议题之一。

德国政府和执政党提交了降低法人税的税制改革法案，并得到通过。此次税制改革法案受到上述论争的影响，戏剧性地将法人税税率从45%降到25%，考虑到了德国企业的国际竞争力。德国的这一决定说明了经济全球化导致的国际竞争的激化，对税制产生着多么重大的影响。在其他欧盟国家自1980年代实施降低所得税和法人税的情况下，适用OECD最高水平的45%法人税税率的德国在国际竞争上感到压力是当然的。经济全球化给各国政府带来的压力，成为各国课税当局走向减税竞争的诱因。现在爱尔兰对满足一定条件进入本国的企业适用10%的法人税税率，争取从海外吸引资本。卢森堡通过不对利息进行预扣，试图维持欧洲金融中心的地位。在这种状况下，不必通过德国和丹麦的现实也可以理解为想通过环境税改革实现根据企业对污染的贡献度承担相应责任是一件多么的困难的事。

如果将上述经济环境作为给定条件，那么像丹麦那样不得不将减轻企业税负担的措施纳入环境税改革的行为便被认为是理所当然的。但是，无论是丹麦政府或是德国的执政党，构想环境税改革的人都知道这种措施在税负的公平性问题上蕴含很大的问题。这也正是为什么他们都强调，这些为产业减轻税负担的措施都只是到其他欧盟国家导入欧盟共同的环境和能源税为止的“过渡期”措施。但是，需要具备什么样的条件，“过渡期”才能不再是“过渡期”了呢？为了回答这个问题，有必要先明确经济全球化与税制结构变动之间的关系，并在此基础上讨论应将环境税纳入其中哪个位置。

四、环境政策的国际化

随着经济的全球化，环境问题也在全球化，其对应的政策也不得不超越国家的界限实现国际化。这意味着，各国不能采取个别政策，而至少需要地区性、甚至以全球规模实施协调政策。这需要租税政策以及环境政策的国际性统一，或者也可能需要对国家主权进行部分限制的同时，把政策调整权移交给上级国际机构 （例如欧盟或者联合国等）。

在经济与环境问题的全球化这一构造变化中，笔者想阐述一下租税政策与环境政策是如何变迁的、继而展望环境税应在税务体系中如何定位的问题。

图2 经济全球化环境税制

图2表示了引起租税构造变动的因素有3点。第1个因素是，以经费膨胀为背景的国家对财源的筹集要求。第2个因素是跨国企业的发展、国际性资本流动的增加、区域性经济统一等，经济全球化对税制产生的一般性影响。在现代，这第2个因素逐渐成为税制的决定因素。第3个因素是，与此相对抗从市民社会一方产生出的对经济与社会政策的要求，或者对更为有效的环境政策的要求。租税构造的变动过程可以理解为主要是这两种因素相克的过程。

基于以上说明的因素，经济全球化和租税构造变动关系如下。20世纪80年代以后随着经济的全球化，经济构造有所变动，管制缓和、金融自由化、国境管理的撤销等稳步地实施。这些经济政策对于税制也有着很大的影响，产业也需要尽可能减轻对资本的税额，也就是要求世界标准化。现在这是主要发达国家的共同点。各国为了维持本国的竞争力、回应这一要求，在世界范围内逐渐实施税率下降、税率构造水平化、税基扩大等税制改革。其结果是使税制发生变化，不再具有所得再分配的功能。

另一方面，正如全球气候变暖和酸雨问题那样，经济的全球化使环境问题国际化、深刻化。因此，欧洲各国等对环境问题敏感的国家为了控制这些问题早早就引入了环境税，并在税务体系中对其定位。但是，因为经济全球化也同样影响这环境税，所以导入了减轻引起产业中各种各样环境税负的措施。

以上了解了经济全球化与环境问题的国际化是如何对租税构造产生巨大影响的。针对此现状，政策面也必须逐渐国际化。但是，其方向并不一定立刻与构建公正的税务体系和具有实效性的环境保护直接联系。况且，政策的国际化统一这一趋势又为国家主权的框架所阻碍，并不能简单进行。但是，各国政府对此互相协商，国际机构针对上述问题也在努力构建通用原则这一趋势逐渐明朗。例如联合国正在试行对金融衍生商品的国际性征税准则（United Nations,1997）;OECD对租税竞争发出警告，也劝告各国政府关于征税问题进行国际协商（OECD,1998）。因此，租税政策的国际化与重建公正的税务体系对于国际机构以及各国政府的政策制定者来说也处于摸索阶段。因为，这不单是确保税收的问题，如果一旦公正的税制无法实现的话，税制就失去了其正当性。另一方面，在全球气候变暖问题上，1997年在京都召开的气候变动框架公约第三次成员国会议，为解决全球性环境问题而创建出全球性环境框架这一动向值得注目。 尤其是在环境问题上，还不存在类似WTO或者IMF那样的国际组织，要解决环境问题不仅需要新的国际准则，将来或许有必要创建出用来调整环境问题的国际组织。围绕着地球温暖化问题处于现在进行时的国际交涉，在这种意义上，可以当成是与国际金融和国际征税相并列的、形成全球性政策的实验室。

租税构造主要由经济全球化和其政策的国际性统一这两种主要因素决定并联动。其中环境税受到决定租税构造的经济全球化所带来的影响，公民社会要求更有时效性的环境保护和公正征税的政策，这促进了环境政策的国际化。这时的政策主体已经不再是国际机构或者各国政府，而是国际性的NGO。

对于环境政策的要求不断强化的现状，如果税收政策日趋国际化的话，那么环境税就不必再由各国分别实施，应该转向实施国际性的通用环境税。欧洲共同体委员会曾经试图在欧洲共同体层面上一并引入通用环境和能源税，结果失败了；环境税一开始就不应该以欧盟的通用环境税引入，而应该先在各国分别实行，那样将来肯定会步入一个调和的过程。但是由各国分别的环境税转向国际通用环境税有诸多困难。同时当前的货币统一会使区域内资本流动进一步活性化，迄今为止的问题不但不能缓和，还会进一步加剧。

在欧盟引入通用环境税的前提条件，是区域内税制统一成为可能的各项条件都具备。这些前提条件如果都具备的话，环境税就不会由于市场压力而被迫强制统一化，在欧盟区域内就有可能重建一个公正的税务体系，环境税制作为维持和管理社会共同资本的手段，在其中就会被确切定位。在经济全球化不断发展的现代，环境税在超越国家层次、更高层次的体系中实施的时候，才能发挥出其真正价值。

武汉大学经济与管理学院财税系）