医疗机构成本核算问题探索

王金珠 李想

［摘要］在公立医院试点、私立医院并举的阶段，面对竞争激烈的市场经济浪潮，要想有一席之地必须降低成本、提高效益，同时又要提供优质的高效低耗的医疗服务，这就需要有一套科学、规范的医院管理制度，而成本核算将在医院经济管理中占有很重要的地位。

［关键词］医疗机构；成本核算；高效低耗

［中图分类号］F22 ［文献标识码］ Ａ ［文章编号］ １００９ — ２２３４（２０１２）０3 — ００52 — ０2

当前，我国医疗体制改革已“箭在弦上”，医院所面临的内外环境也发生了巨大的变化。如何进行医院全面的成本核算，为医院增收节支，是当下各医院正积极探索的问题。

一、医疗机构实施成本核算的基本认识

（一）必要性

现阶段，有些医院还没有成本控制的意识，没有关注成本核算。虽然有些医院做了成本核算，但只是停留在内部核算职工奖金等表层方面，这不仅给医院的发展带来难度，甚至会导致其生存危机。尽管部分事业单位性质的医院可以享受政府财政补助，但是对于其长远的发展来说，这是远远不够的。医院必须进行成本核算，以适应市场经济的发展需求。

（二）基本内容

全面的成本核算主要包括：第一，全方位的成本核算。医院所有的核算部门，科室都要进行成本核算；第二，全员性的成本核算。医院的全部医务人员和非医务人员都要积极参与到成本核算管理中去，在成本核算过程中相互监督、互相检查，尽量减少不必要的成本开支，倡导职工树立投入产出与成本效益观念；第三，全过程的成本核算。医院应对药品及卫生材料的采购，临床医疗服务等医院经营全过程进行成本核算。医技科室、医辅科室以及管理和后勤等部门均单独作为成本核算对象。

（三）现实意义

推行全面的成本核算对于医院的发展有着重要的意义。第一，推行全面的成本核算有利于医疗机构之间形成有序竞争。市场经济的发展，要求医院必须要实行成本核算。在不同的医疗机构之间成本可能不同，但高质低耗者更胜一筹是必然规律。全面的成本核算为各类医疗机构的横向对比提供了一个参照平台。第二，推行全面的成本核算有利于推动内部人事制度和分配制度改革。医务人员的劳务是医疗机构总成本中最重要的组成部分，将人力成本纳入全面的成本核算中对于医院的成本核算有着重要的意义。按照多劳多得，优劳优得的原则进行分配，能够真正调动医疗技术人员的积极性、主动性，从根本上降低医疗成本。第三，推行全面的成本核算有利于卫生资源合理配置。现阶段，由于医疗机构对成本核算重视不够，导致医院各个科室盲目进设备、争空间、增人力的误区出现，医疗成本不断升高，造成医院系统庞杂、管理混乱、资金运转吃力。全面的成本核算管理可以扭转科室存在的盲目攀比的现象，使卫生资源得到有效合理利用。

二、成本核算中存在的相关问题

（一）成本核算管理体系不完善

目前，医院成本核算原理与核算方法都是借鉴工业企业成本核算的原理和方法，医院本身没有形成一套完整的成本管理模式，尚未建立科学的医疗服务成本核算体系，缺乏系统的医院成本核算理论的指导，直接影响了医院成本核算的效果。

（二）成本核算管理意识淡薄

财务人员对医院实行成本核算缺乏应有的认识和理解，忽视成本核算。有些人认为，所谓的成本核算就是通过收入分配和相关的支出确定科室收支结余，然后按比例计算各科的绩效工资数额,并将成本核算与绩效工资的计算等同起来。毋庸置疑，成本核算更重要的目的是加强医院整体管理，增收节支，提高效益。如果只把其作为绩效工资核算依据，就失去成本核算管理的主要意义。因此，将成本核算与绩效工资的计算等同起来，只是实行简单的收支核算管理，有悖成本核算的初衷。

（三）职能管理、后勤保障部门的成本核算仍是薄弱环节

职能管理部门和后勤保障部门的成本开支在医院总成本占有较大比重。不少医院对职能管理部门实行费用指标制度，对后勤保障部门实行包干制度，通过预算执行情况来进行费用控制。虽然在一定程度上起到了降低成本作用，但效果不显著。究其原因就在于费用包干和预算都是按历史数据为基础，本期费用节约可能造成下期预算减少，使大家对成本控制缺乏应有的积极性和主动性，对临床和医技科室没有起到降本提效作用。

（四）成本管理方式相对落后

当前，很多医院采用电子信息技术来进行成本管理，但是在管理模式上仍旧采用计划经济下的观念和经验模式，其特点就是医院领导通常以收入和固定资产的增长为主要考核目标，导致医院没有考虑自身需求，盲目地扩建医疗场所。同时，医生也会增加医疗手段来达到增加收入的目的，从而导致成本增加，给医院、患者双方带来负面影响。另一方面，医院内部各门之间也会因为管理费用摊销等问题协调不清造成矛盾，未能在事前、事中进行成本控制，缺乏科学管理性。

（五）投资决策比较盲目

医院为了改善就医环境，投入大量资金购买先进的医疗设备，忽视了其投资具有较大风险，投资决策具有随意性、盲目性的特点。没有科学的论证，可能会导致投资失败，浪费国家资源的现象发生。医院购置设备缺乏规范的工作程序，没有经过统一严格的市场调研、专家论证、综合评价、招标竞价等过程，缺乏对投资设备的市场需求、投资成本、投资回收期及生命周期进行预测，不能客观地评价其投资风险。

三、医院成本核算的理论流程

（一）成本归集

以能够实施成本控制的科室为单位，充分考虑各科室的业务性质和核算需要，按照业务及服务对象的不同，医院可以划分为医疗、医技、药房、行政管理等部门。然后由各个部门根据实际情况划分为若干科室。医疗机构的成本主要包括人员工资福利支出、固定资产维护及折旧费、日常营运费、卫生材料费用等。医疗类科室负担的成本有直接、间接成本两种。直接成本是可以直接计入的人员工资和药品成本；间接成本是其他类科室分摊而来的成本。间接成本采用逐级向下分摊的方法进行分摊。分摊时按照“谁受益谁承担”的原则来进行。由于医疗机构的高风险性，因此可能会出现一些医疗纠纷、医疗事故鉴定费、赔偿费等。对于此类费用也应该划分责任，由相关科室按比例分摊。

（二）成本分析

医院的管理者要通过医院的成本分析来了解这种耗费是否合理。通过分析要找出问题所在，采取措施，及时对费用进行控制。对于收入来说，可以通过制作收入分布图来观察收入分布比例是否合理。对于支出来说，通过观察各成本中心的成本变动趋势是否正常，发现其中存在的问题，利用趋势分析法、比率分析法、因素分析法等来分析支出费用的变动情况。对于效益分析，要通过收入、支出来分析各个部门的效益。

（三）成本控制

这是整个成本核算最为重要的部分。管理层对成本控制的程度直接关系到成本归集 、成本分析的效果。如果没有有效的成本控制就会使成本管理流于形式，失去成本管理的意义。医院要根据成本分析的结果，采取有效的措施来控制成本。要制定出合理详尽的成本控制标准，形成严格的考评机制，采取可行有效的奖惩制度，切实的控制成本。全面的成本核算包括事前成本预测、决策；事中成本差异揭示；事后的核算、分析。

四、成本核算的实施方法

（一）科室成本核算法

科室成本核算法类似于工业企业成本核算中的分步法，即将医院在提供医疗服务过程中产生的成本，按照“产品生产步骤”——医疗服务过程，将成本逐步在各科室之间进行结转。医院各科室发生的费用按计入成本的方式可分为直接成本和间接成本。直接成本是指可以直接计入医院产成品——相关医疗服务中的成本，如医院发生的医疗第一线人员的工资费用以及医疗服务的药品采购成本等；间接成本是指无法直接计入相关医疗服务中的成本费用，需要采用一些成本费用分配手段，分配计入成本费用项目。

（二）医疗服务项目法

医疗服务项目成本核算法，即直接将成本分摊到具体的单个医疗服务项目。这种成本核算方法多用于服务定价、投资论证、付费偿还、效益评估等。但由于医疗服务项目种类繁多，计算烦琐，工作量大，在实践中不应针对所有医疗服务项目开展项目核算，应选取重要的 新兴的医疗服务项目进行重点核算。目的是通过核算项目成本，正确计算各项医疗服务的实际消耗，合理制定收费价格，合理安排预算，争取使医疗消耗得到应有补偿。

（三）病种成本核算法

病种成本核算法，以每一病种作为成本核算对象，建立单病种诊疗的标准成本，能反映每一病种治疗的效率和费用的高低。将其与不同时期、不同医院对比，能反映医院医疗技术水平和管理效益；与实际病种成本对比分析，找出造成差异的原因，将有利于进行医院成本控制监督，为以单病种费用为基础的付费方式提供成本数据。

五、成本核算中相关对策措施

（一）建立成本核算管理机构

成立相对独立的财经管理部门。财经管理部门下设财务核算、经济统计、医疗收费、实物管理四个工作组，负责管理各科室成本核算、奖金分配、物价管理等工作。部门主管由一名副院长兼任，分组长分别由技经办主任、财务科主任、审计科主任、物价科主任担任。此部门与医院机关的医务科、纪检监察科、门诊部、护理部并列。

（二）搭建全面的成本核算管理系统信息平台

医疗服务成本核算的层次多，数据量庞大，因此需要借助现代高科技手段及计算机技术来进行操作，搭建全面的成本核算管理系统信息平台。把财务管理信息、收费管理信息、物资管理信息、经济核算信息统一整合，实现资源共享，全面提高医院成本核算的质量和效率。

（三）将成本核算结果与科室绩效工资挂钩

体现“按劳分配、效率优先、兼顾公平”的分配原则，完善、改革奖金分配办法。科室成本控制好坏与奖金挂钩，将成本核算结果作为绩效工资核算的重要指标，充分调动职工自觉、主动节支的积极性。

（四）投资决策要有宏观统筹、科学的论证

投资决策要经过统一严格的市场调研、专家论证、综合评价、招标竞价等过程，要对投资设备的市场需求、投资成本、投资回收期及生命周期进行预测，客观地评价其投资风险。以避免投资失败，或者大型设备闲置，浪费国家资源。

总之，医疗机构要在市场竞争中立于不败之地，既要详细掌握本医院成本核算的情况，又要了解其他医院的成本构成情况，以查找自己的不足之处，寻找降低成本、提高效益的思路。社会普通民众作为医疗卫生服务的最终消费者，也想了解自己的医疗服务费用花在何处，据以确定医疗定价是否公平、合理。医院成本核算是对医院工资成本、医疗消耗和管理费用等全部成本项目进行会计归集，以确定科学合理的材料消耗定额、工资成本比例和管理费用标准在不同科室、部门或者病种之间进行分配，借以进行事前预测、事中控制和事后分析，制定合理的消耗标准以及合适的经济指标，从而改善医院经营管理，降低运营成本，提高服务质量和效率，使有限的医疗资源发挥最大的效益，向全体消费者提供公平、透明、有效、高质的医疗服务。

〔责任编辑：冯延臣〕