高新技术企业生命周期纳税筹划

刘江燕

高新技术企业与传统企业不同，其所研制和生产的产品或者其所处的行业未必已经发展成熟。它们不像传统企业一样投资一条生产线去生产一种技术已经成熟、市场前景完全明朗的产品。因此，高新技术企业的生命周期与其所研制和生产的产品存在同步关系，产品的生命周期可划分为开发阶段、成长阶段、成熟阶段和衰退阶段，相应地，高新技术企业的生命周期也可分为以上四个阶段。而从财务管理的角度考虑企业的整个生命周期又可将其划分为：创立阶段、融资阶段、投资阶段和经营阶段。本文为了使属于财务管理范畴的税收筹划思路更为清晰，故选择按财务管理的角度来阐述纳税筹划的相关思路和方法。

一、企业创立阶段纳税筹划

一个企业在创立时遇到的第一个问题就是决定企业的组织形式。就企业性质而言，有股份有限公司和合伙企业两种选择。其在纳税方面的区别在于：公司的营业利润要在企业的层面上征缴公司所得税，税后利润以股息形式分配给投资者之后，投资者须再交纳一次个人所得税，而合伙企业只需要缴纳合伙人分得收益的个人所得税。对规模较大的高新技术企业，一般应采用股份有限公司，这样便于经营管理。而对于规模较小的企业，则宜于选择建立合伙企业，以获得纳税规定上的优惠。

创立阶段选择注册地点也是企业创立的重要一环。我国为促进经济发展，特别是高新科技产业的发展，建立了不少经济特区、经济技术开发区、高新技术产业开发区、保税区、沿海经济开发区等。在这些地区注册可享受不少国家规定的税收优惠和国家特许的优惠政策。

公司要发展业务，扩大规模，设立分支机构是一个重要渠道，但又面临着子公司或分公司的选择。子公司作为独立法人主体可享受当地税收规定的众多优惠政策，而分公司作为总公司的一部分接受统一管理，损益共计，可以平衡自身经济波动，部分地承担义务。对于高新科技企业而言，其在初创阶段较长时间无法盈利，一般应设置为分公司，这样有利于利用公司扩张成本抵冲总公司的利润，从而减轻税负。但对于税收优惠政策而言，一般都是独立公司优惠政策较多，这就要求纳税人综合考虑注册地的税收优惠政策和设立分支公司所带来的税收利益，合理进行决策。值得提出的是：如果高新科技企业生产的产品需要安装调试，企业可通过设立独立核算的分公司的方式，使货款与安装款分别缴纳增值税和营业税，将安装的税负恢复到一般安装公司的水平，不必就全部取得按17%税率缴纳增值税。

二、企业融资阶段纳税筹划

目前，企业的筹资渠道主要有：企业自我积累、向金融机构借款、向非金融机构及企业借款、企业内部筹集、向社会发行债券和股票、租赁等。企业自我积累速度较慢，而且存在双重征税问题；向金融机构借款所形成的借款利息可在税前冲减企业利润，从而减少企业的所得税；向非金融机构借款或进行企业间拆借同样可以有减少所得税的效果，但由于透明度的问题，国家对此有所限制；向社会发行债券形成的债券利息可作为财务费用冲减利润，而发行股票，股息则会增加纳税成本。故企业发行普通股票的筹资方式所承受的税负高于向银行借款的税负，而借款的税负又重于向社会发行债券所承担的税负。高新技术企业在起步之初由于没有经营记录和相应的担保和抵押，向金融机构借款存在一定困难，应考虑企业间拆借和发行债券等筹资方式，这样税负较低也相应比较容易实现。当企业具有了一定的规模，则应考虑向银行贷款和在股票市场上市，虽然这样做在纳税筹划方面并不理想，却能较快地实现企业的规模生产，带来的经济效益会更高。

对于企业与其他经济组织间的资金拆借，受款方应尽量提高利息支付，冲减企业利润，减少企业所得税税基；出款方也可充分利用资金回收期方面的弹性。由于我国税法规定企业筹资的利息支出，在筹建期间发生的应计入开办费，自企业投产经营起，按照不短于5年的期限分期摊销，所以企业在保证一定风险的情况下可以尽量加大企业的利息支出，同时也要注意缩短企业的筹建期和资产的构建周期。

对于发行债券的筹资方式，债券的折溢价摊销会对年度的利息费用产生影响进而影响纳税所得额。债券溢价的摊销若采用实际利率法，前几年的溢价摊销额少于直线法的摊销额，前几年的利息费用则大于直线法的费用，企业前期的纳税则较少，考虑货币的时间价值，溢价摊销采用实际利率法较好。相应的，对于债券的折价摊销，采用直线法摊销折价对企业纳税更为有利。

在筹资过程中，租赁作为一类特殊的筹资方式，应用日益广泛。对出租人而言，不仅可避免设备和资源的闲置，还能获得租金收入，且机器设备的租金收入只按5%的低税率缴纳营业税；对承租人来说，租赁可避免长期拥有设备而造成的资金占用，还可通过支付租金冲减计税所得额，减轻税负。高新技术企业技术更新较快，设备的使用时间相对较短，维修保养技术高，故其设备比较适合采用经营性租赁。经营性租赁时，当出租人和承租人同属于一个的利益集团，出租人则可以出于税收的目的，将盈利性很强的设备或项目以很少的租金租给承租人，从而使集团税收优惠最多，税负最小。

三、企业投资阶段纳税筹划

投资和再投资是企业生产及扩大再生产必须经历的阶段。投资结构的纳税筹划是该阶段实现投资收益最大化所必须的环节。在其具体的纳税筹划操作当中，应使企业收益的来源主要集中在零税率或低税率的投资成分上，如投资国库券，其收益税率为零，投资收益额即是税后利润额，另外投资于高新技术产业开发区、经济特区、保税区、经济技术开发区也往往能享受低税率的优惠，达到较好的节税效果。

投资过程当中的纳税筹划包括投资规模的筹划、投资项目的确定、投资意向和投资伙伴的选择及投资决策的管理等。投资规模的确定需要考虑企业运营能力和外部经济环境的影响，投资项目的选择则需要考虑不同项目税收优惠待遇的不同，高新技术企业可以考虑对国家鼓励开发产品和项目，如国家鼓励在我国境内开发生产软件产品，对增值税一般纳税人销售其自行开发生产的软件产品，2010年前按17%的税率征收增值税，对实际税负超过3%的部分即征即退，对软件企业经认定后，自获利年度起享受企业所得税“两免三减半”的优惠政策。对于投资意向的选择，应与自身经营状况紧密联系，综合考虑；在选择投资伙伴时，这主要应考虑合作伙伴的税收待遇和实力，如与外国投资者和港、澳、台投资者开办中外合资或合作经营企业可获得更多国家给予的优惠待遇。

固定资产的投资在企业生产经营过程中地位十分重要，其纳税筹划的空间也较大，对于高新科技企业其设备技术含量高，技术更新改造速度快，故更值得特别提出。对固定资产投资的纳税筹划主要考虑利用固定资产计提折旧冲减利润的办法进行节税，在我国现行税制中，企业进行固定资产投资时可在使用期内分期计提折旧，尽量采用加速折旧。在固定资产投资的筹划中也需要对投资年限进行筹划，尽量缩短折旧年限。

在考虑了货币的时间价值以及企业资金的占用情况下，加速折旧法使固定资产的成本在使用期前期内加速得到补偿，企业前期内利润少，纳税少，后期利润多，纳税也多。对于高新技术企业，产品前期的研发阶段利润很少，其设备更新换代也更为频繁，故加速折旧法对其更为有利。

四、企业经营阶段的纳税筹划

高新技术企业在其经营过程中不可避免地要引进先进技术和设备，进行技术改造，研发新产品。在技术引进过程中，一般通过挂靠的方法尽可能地争取享受国家的优惠政策。我国对于引进技术，仪器设备等都有其相应的税收优惠政策，主要体现在：开放地区的企业进行技术改造进口的设备仪器免征关税和增值税；内地企业技术改造、生产制造新设备、新产品所必须引进的关键设备仪器减半征收关税；集成电路生产企业引进集成电路技术和成套生产设备，单项进口的集成电路专用设备与仪器，免征进口关税和进口环节增值税；对软件企业进口所需自用设备及按合同随设备进口的技术及配套件、备件可免征关税和进口环节增值税等等。企业在进行税收筹划时可通过改变自己的身份，挂靠开发地区和内地企业，密切关注自身行业的税收优惠政策，达到最好的税收筹划效果。

在企业经营过程中，利用会计核算进行税收筹划是国内外企业的常见做法。主要表现在：存货计价方法筹划。

由于存货计价方法的不同，材料成本在期末存货与已售产品之间的分配金额就不同，从而影响到企业的应纳税所得额和企业所得税。一般来说，当材料价格不断上涨时，采用后进先出法来计价，可以使期末存货成本降低，本期销货成本提高，从而使企业计算应纳所得税额的基数相对的减少，从而达到减轻企业所得税负担。反之，当材料价格不断下降，采用先进先出法来计价，同样会导致期末存货价值较低，销货成本增加，从而减少应纳税所得，达到“节税”目的。而当物价上下波动时，企业则应选择加权平均法或移动加权平均法对存货进行计价，可以避免因销货成本的波动而造成企业各期应纳所得税额上下波动。

高新技术企业可以享受许多国家规定的免税政策。如果企业正处于所得税的免税期，企业就可以通过选择先进先出法计算材料费用，以减少材料费用的当期摊入，扩大当期利润；相反，如果企业正处于征税期，企业就可以选择后进先出法，将加大当期的材料费用摊入，以达到减少当期利润，减轻企业税负。

（作者单位：南昌市烟草公司）