对当前我国中小企业成本管理思想与方法的研究

张淑英

［摘要］ 成本管理是中小企业在成长与发展中一个主要影响因素，这其中有两个值得关注的问题，其一是成本管理思想的建立，它决定着成本管理在中小企业中的地位；其二是成本管理的方法的建立，它决定着成本管理在中小企业中的作用。

［关键词］ 中小企业；成本管理；思想；方法

doi : 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2012 . 06. 011

［中图分类号］F275.3［文献标识码］A［文章编号］1673 - 0194（2012）06- 0023- 03

作为我国市场经济中的重要有生力量，中小企业数量众多且富有活力，在扩大就业、自主创新、贡献税收，满足社会供求方面，成为主要承担者和受益者。但是中小企业在快速发展过程中把关注的重点主要放在项目、产品、资金及外部环境上，许多企业没有对成本管理予以高度重视，以采取科学的成本管理方法缓解成本压力，对成本管理的研究及成本管理方法的选择，被中小企业内部控制所忽视，所以中小企业采用科学的成本管理方法，以成本管理作为价值链构建的先导，对中小企业持续健康发展将带来基础性作用。

1 对树立中小企业成本管理思想的认识

我国中小企业的成本控制有别于国有企业。国有企业特别是我国大型国有企业，它们在我国社会经济活动中具有诸多特殊作用加之它们拥有资金、市场、政策的优良条件，促成国有企业成本管理动力不足。而作为中小企业主要以民营企业居多数，在企业发展和建设中是以市场方式取得资源和要素，主要起着活化市场供给，以灵活、多元和高效为优势向社会提供产品和服务，企业经营规模小，投资主体为中小投资者，经营的不确定性较为明显，不具有国有企业的优良条件，尽管它们的产品有市场，而竞争性是尤为突出的，就我国国情而言，价格因素是一个决定性的竞争因素，通过成本控制腾出价格竞争的空间，是中小企业的管理重点。成本管理的重点是可控成本，企业成本管理中每一个主观原因的疏漏就是一个成本管理的要点。

中小企业持续地自主创新是推动中小企业发展的不竭动力，特别对于生产型企业更是如此。新技术的研发是有很大不确定性的，这种不确定性带来投入上的风险和经营上的风险，与企业可持续发展之间的取与舍，同样是成本管理中一个核心的问题，中小企业对于研发成本的可承受能力，来自于中小企业维持与建设或者是生存与发展之间的均衡和相互倚重，中小企业的自主创新和技术研发就是要完成企业持续经营的使命，要把创新与研发的边际效应、社会需要、产品的替代性和同质性、资金的允许程度等因素加以甄别和考量，使中小企业技术研发成本的承受力、技术领先水平和中小企业的可持续发展等方面达到相互支持，各方均有所兼顾。

再有，中小企业的资金供给不足，一直是困扰它们发展的一个难题。在我国目前的情况下，只要企业是发展中的，资金的需要与可能之间的矛盾是普遍存在的，这种资金使用的紧张既来自中小企业自身，也来自全社会对中小企业重要性的认识不足。我国中小企业是改革开放以来只经过30年发展的一支生力军，在发展中积累在积累中发展，基于我国的经济发展速度如此之强劲，中小企业要迎头赶上，资金的紧张性毋庸置疑。另外，长期以来政府政策性关注点主要放在国有企业和外资企业，中小企业在许多方面不被重视，其中也包括资金方面的不被重视，政府预算用于经济领域的资金是通过国企投放的，国有银行对社会企业的支持也以国有企业、大型企业为主，中小企业只能向一些小银行和民间借贷组织取得信用。在此资金供应环境下生存与发展的中小企业，它们对资金的关切不能总是放在向外面融资方面，而要建立成本领先战略，以成本内部控制机制的建立来消化资金供给的紧张，有效使用资金，以更低的成本，更有效的成本控制，更高的成本价值来化解这一难题，由此实现成本管理与资金运用的张弛有度。

成本、业务量和利润之间的关系，对中小企业成本管理思想的同样建立具有指导意义。成本、业务量和利润之间的关系，是企业管理中的基本问题，也正是这些基本问题成为企业发展的主要因素，因为这3个因素始终伴随企业前行，它们是带动企业经营活动的脉络，特别是中小企业，从事的对象就是产品和服务，立足于微观问题和基本问题，是中小企业成本管理工作的重点。首先是如何正确认识本量利关系中的相关性，是成本管理中务必要解决的问题。“相关”的提出，从理论上讲是指企业现有经营条件能达到的业务量水平，成本、业务量、利润的安排与实施要以“相关”作为前题，相关的业务量、相关的成本、相关的利润。笔者认为“相关”是一个企业从事经营活动的基本条件限制，做产品也好，做服务也好，要把相关这方面的问题解决好。中小企业在我国的行业领域和产品与服务领域，远离垄断行业，也远离基础产业，主要提供民用消费品和民用服务，对相关条件的研究要注意以下几点。第一，要认真理解并实践中小企业的业务范围。有中国特色社会主义市场经济对中小企业的经营业务主要确定在不影响经济安全和基础产业以外的方面，即以民用品为主的研发经营、生产经营、运输经营、服务经营，经营要素的取得主要通过市场解决。这里应突出一个“活”，产品的经营周期应长短结合，人们普遍使用的常用消费品，在保证品质的前提下，会有一个长期稳定的用户群和长期经营的产品，这个领域的产品和服务是需要按传统习惯和传统工艺经营的，如六必居的咸菜、同仁堂的中药。对于技术要求高、技术更新快，又要满足多层次人群要求的产品和服务，要有雄厚的技术力量作为支持，技术的更新需要连续的、渐进的和行业领先的，如电子类产品就是这样。第二，不利于国有企业做的业务，中小企业能做得很好，主要体现为知识要求密集，突出人的灵性和智慧的产品和服务。如建筑规划与设计、咨询业中介组织等。再次，市场需求量、需求结构、上游产品的供应条件，本企业提供的产品与服务要符合政府监管要求，技术领先水平还要具有竞争性等。第三，内部相关条件有内在的生产和服务能力，技术、资金、人才、管理等诸多方面。这是一个静态和动态的平衡问题，主要应突出可控制性，不断应对来自市场的各种变化，能灵活、有度地调动中小企业的各项优势资源，要突出动态中的可控制性。其次，正确认识成本、业务量、利润之间的制衡与促进作用，协调三者之间的关系是非常重要的。利润是中小企业经营活动的最终目标，业务量可以是一个中间目标，成本的表面属性是管理要素，就内涵既是中小企业组织业务量的过程也是实现业务量和利润的手段。成本投入的量，投入的项目与结构，投入的时机与节奏，决定着业务量和利润实现的数量、变化状态。在这三者内部，既有影响中小企业成长与发展的问题，也有中小企业规避风险的问题，还有中小企业提升自身品质的问题。就中小企业的成本投入量来讲，它与国企的最大的不同是约束性更强，国企有对国家宏观利益的承担，有些支出是不能计成本的，而中小企业每发生一笔支出都与其内在效益相一致，进一步讲，中小企业成本形成的基础性因素一定是充分地节约消耗，对成本的要求有更大的严格性。再者中小企业成本投入的项目和结构的历史承继关系更加明显。因为中小企业在我国的发展历史尽管较短，但是能走下来的是不断修正和创新积累的结果，在行为上通常比较保守和谨慎。还有就是中小企业成本投入的时机和节奏，要与它们维持与创新活动一致起来，中小企业成本投入也有不均衡性，这种不均衡取决于它们经营产品所处的生命周期和企业发展模式的选择，为作为中小企业对于提升产品与服务品质的愿望尽管也很迫切，但是总是要把规避风险放在前面，既要以成本投入获得发展也要以成本控制获得可持续的生命力。

2关于中小企业成本管理方法的选择

我国的中小企业成长与发展，通常选择盈利空间大，适销对路的产品，工作的注意力放在选项目、选产品上。而中小企业作为正在规范化的市场经济成员，加强成本管理是提升盈利能力的必然选择，中小企业采用科学的成本管理方法以减轻成本压力。

2.1 将水平性成本管理方法内化于中小企业的成本控制体系

水平性成本管理方法，就是把与成本直接相关的各种问题联系起来统筹考虑，实施系统管理。我国中小企业的水平成本管理方法（以生产型企业为例）应包括以下具体内容，第一，将成本管理的范围从单纯的制造环节拓展到研发物流等相关环节。就管理学看来，企业的成本不仅包括构成产品实体的制造成本，而且包括企业与经营有关的所有支出，从研发、订货、供应、生产直到销售，乃至于售后服务，都属于企业的经营环节，其中的每一笔资金流都会给企业带来收益上的变化，这就是构建水平性成本管理方法的意义。第二，不只从财务角度，更要从运营角度来考虑成本控制，实施成本的过程管理。成本不仅是财务管理的专属活动，它应该贯穿于整个运营过程，把成本嵌入于运营之中，作为企业管理的一个过程，赋予成本更多的整合企业内外资源，选择企业发展路径，甄别企业追求速度和增加积累等项功能，突出成本管理的活力。第三，对作业链进行有效整合，使供、产、销各环节实施“无浪费对接”，最大限度地提高资金周转速度，减少资金占用。

按照水平性成本管理方法的思路，传统成本计算方法、标准成本法和作业成本法都是实现目标成本的重要措施，它们与目标成本管理共同构成统一的成本管理方法体系，统一为企业价值增值服务，而目标成本管理在其中起着统驭全局的作用。因此，建立以目标成本管理为中心的水平性成本控制方法，是中小企业推行成本管理整合的现实选择。

中小型生产企业实行水平成本管理，从目标成本的规划就进入成本控制，就考虑成本控制问题，通过设计规划方案的不断调整，在性能、价格、成本方面达到均衡，既能让企业满意，也能让客户满意。在投入正式生产时，所有的要素投入都是一种可控制和可选择的状态。

在生产阶段的成本控制，不要仅仅停留在各项成本要素本身的管理，例如你选择设备时没考虑它的产出率及各项工效指标，投产后要降低损耗成本，就很不切合实际。所以企业设计、产品设计直接影响生产阶段的成本，在企业规模、生产布局、设备选用、工艺流程设计、技术方案选择、生产批量与节奏等方面是生产成本控制的关键，在这些方面进行科学调节、细化和拓展管理范围，能够为成本控制腾出空间和确定控制方向。

水平成本管理方法的运行步骤应该包括目标成本的规划与设计，目标成本的分解，生产成本的实施与考核等阶段。在运行过程中，这种管理方法与传统的会计核算方法结合起来，是以成本管理的思路对核算方法的改善，这种改善平行地把中小企业事先、事中、事后的各项关系到成本控制的各层面、各过程、各要素、各活动加以推敲和实施。以成本控制作为中心，建立起企业目标、作业过程、成本与质量相关互动的管理体系。

2.2 以垂直性成本管理方法加强中小企业价值链管理

中小企业垂直性成本管理方法是将成本管理方法与价值链之间通过价值形成连接起来，是在垂直状态下对价值链加以成本控制。

该方法的思路之一是内部价值分析以作业为核心，以资源流动为线索，以产品设计管理，适时生产系统管理，全面质量管理为重点，优化企业的价值链，塑造企业的核心能力，提高企业的竞争优势。内部价值链管理的重点是提高企业价值的增值性，通过优化配置企业内部资源，提高作业价值，即作业效率和效益，以内部价值链为主进行成本控制，把成本控制由成本对象转向作业和流程。优化企业价值链的主要工作应放在价值工程上，就是以最低的寿命周期成本使产品具有更加必要的功能。什么是产品具有必要的功能，什么是产品寿命周期成本，产品功能的必要与否要看是什么产品，如果是普及型产品，其功能以多元、用途广为好，如果是专用产品，则以功能品质好、质量高为好，至于产品的寿命周期成本，应该是以适当的成本投入获得较长时间的产品功能为好。这里需要中小企业努力做的是，成本、功能与价值的适当性。既然这里以价值链的思路对成本加以控制，就要以生产中的经济性和用户使用时的经济性加以考量。

该方法的思路之二是外部价值链从原材料到生产作业直至最终产品进入用户，包括供应商的选择和顾客联系。供应商的选择应满足以下要求，一是要有更广泛的成本选择范围，包括原材料质量，运输条件及准时性，供应商的可靠性等，将采购成本与相关成本共同加以评价。二是把供应商成本全面反映在相对应的产品成本中，使价值链的内涵价值量与成本投入量一致，成本核算为企业管理提供准确信息，使成本控制更有针对性。如果以传统的成本计算规则通常不把为顾客服务计入成本，作为垂直成本控制方法的选择，中小企业应将顾客服务成本计入相关成本，从而强化中小企业的成本控制水平，因为中小企业经营的行业多数是社会普通产品，产品直接进入最终消费，顾客服务成本是一个重要的投入量，并且能为中小企业的发展带来积极影响。顾客服务成本的控制，可以对顾客进行细分，能带来盈利的顾客，为他们提供低价格，有创新、高水平的服务，以此开发和提高价值增值的水平。对于不盈利顾客，企业可以为顾客提供低成本、高效率的服务，减少顾客服务成本，尽量减少价值链的虚耗。

价值链分析与管控，是垂直性成本控制方法的主要内容，将价值链分析以内部价值链和外部价值链分别进行，可以理清企业成本控制的条件与环境，由此而制定成本控制的方向目标，对中小企业的价值流程加以改造和完善，提高它们的成本控制能力。

中小企业的成本控制条件与国有大型企业有诸多不同，将水平成本控制方法和垂直成本控制方法引入中小企业，运用于中小企业成本管理中，能以此弥补中小企业资金薄弱、优质资源取得不足，竞争实力不强等缺陷，有利于解决传统意义上成本管理的局限性。

主要参考文献

［１］杨宜．中小企业成长与发展前沿问题研究［Ｍ］．北京：中国经济出版社，２００９.

［２］吴革.企业成本管理方法系统的构建［J］．财务与会计，２０１０（２）．

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