市场价格与会计计量属性关系探究

吴华凤

一、市场价格的本质及其影响因素的分析

（一）市场价格的内涵

在经济学中，市场价格是指商品受市场供求关系影响而形成的价格，经常围绕价值而上下波动。另外，在价格这一概念中，市场价格的含义又得到了补充。市场价格，是商品价值的货币表现，其基础是商品的价值。在社会主义社会，大部分商品实行自动价格，受价值规律自发调节；少数或个别商品实行计划价格，由国家依据商品的价值和供求情况有计划地制定。

在会计上，市场价格通常指在市场上购买一项资产或清偿一项负债的现实交易价格。早在1961年，就已经把市场价格提到了“假设”的高度，并指出要使这个假设成立必须有某些其他条件，如：两个（或多的）主体之间进行的交易是公平的；交换中所涉及的各主体的行为是理性的；市场上交易足够活跃，证明所产生的交易具有代表性。针对上述假设所必须的某些条件，有研究者认为还要加上一个条件，即考虑供需双方的平衡与差异。这些条件在一定程度上可以作为市场有效与否的判断标准。

通过以上两个角度的分析，可以发现，市场价格代表了市场参与者的集体判断，考虑的因素比较全面，在满足上述界定条件的情况下，其定价被认为是最为公允的。因此，在会计计量中，市场价格成为了最基本的计量概念，其他货币性的计量属性皆衍生于市场价格。

（二）市场价格的本质

马克思认为，价格是商品价值的货币表现。这句话清楚地揭示了价格的本质，同时也揭示了价格、价值、货币三者之间的关系。其中，价值是实体、是内容；货币是度量价值的尺度；价格是度量出来的标志，是价值的表现形式。总而言之，价格是价值的表现形式，两者之间是形式与内容、现象与本质的关系。

价格应当正确地反映价值，但由于在商品交换过程中会受到各种因素的影响，因而可能造成价格不能正确的反映商品价值。也正如马克思所说，在一定条件下，商品就是按照这种较大或较小的量来让渡的。这种背离虽然经常出现，但在价值决定价格规律的作用下，又总是不断把价格拉向反面，使价格围绕价值上下波动。因而，从长期的趋势来看，又总是等于价值。

当价格不能正确的反映商品价值时，本文认为，这时的市场价格并非都是公平公允的。这就表明，在不同的国家或地区，在不同的时间点，不可能所有的商品交易都存在活跃的市场。除此之外，有些商品的报价也很难在活跃的市场上形成。当商品有时供应较少而需求较大，购买方又急于求购时，在此种情况下成交的市场价格很可能有利于卖方而不利于买方，反之亦然。所以，一般情况下，只要卖方有利，买方自愿同意购买，双方对交易的具体信息都比较熟悉，就应承认它的相对公允性。

（三）市场价格的影响因素

1.商品价值

从价格的本质中，可以得出这样的结论:价值是决定价格的依据，是价格形成的基础；价格是价值的表现形式，价格围绕价值上下波动。在货币价值、供求关系以及国家地区政策等其他方面既定的情况下，一般来说，商品的内在价值越大，反映的市场价格也越高。

2.货币价值

自货币产生以来，各种商品的价值都要用货币来度量，而价格作为度量的结果，显然会受到货币价值的影响。马克思说：“商品价格，只有在货币价值不变、商品价值提高时，或者商品价值不变、货币价值降低时，才会普遍提高。反之，亦然。”可见，商品价格是商品价值与货币价值的二元函数。在通货膨胀或者通货紧缩的情况下，货币价值发生变化，使得市场价格也会有相应的变化。

3.供求关系

价格作为交换范畴是离不开市场的，因为价值决定是在生产领域，价值实现又必须到流通领域，因而价格的形成必然受到供求关系的制约。这也表明，虽然决定价格的基础是价值，但直接决定市场价格的却是供求。

在供求与价格的关系上，首先是价值决定价格，价格决定供求，然后供求又影响价格，价格再影响供求，它们相互影响，相互制约。从短期来看，是供求决定价格，但从长期来看，则是价值通过价格起着最终决定供求的作用。除了国内供求关系外，国际供求关系也影响着市场价格。随着国际分工的发展和联系的加强，国际供求关系对经济发展和价格形成的影响也日益增强。

4.国家地区政策

无论从社会发展的历史经验来看，还是从现实的角度来看，价格的形成还必然受到它所处的那个社会的统治阶级奉行的社会经济政策的影响。这一点无论对什么制度下的国家都是同样起作用的。另外，价格政策也应当随着生产力的发展、经济体制的调整以及对价值规律认识的深化而逐步加以调整。

二、会计计量属性特征分析

（一）会计计量属性的含义

1.会计计量属性的含义

会计计量属性，又称会计计量基础，就是会计计量的标准。不同的计量属性，会使相同的会计要素表现为不同的货币数量，从而使会计信息反映的财务成果和经营状况建立在不同的计量基础之上。

2.会计计量属性的分类

（1）历史成本。历史成本又称为实际成本，就是取得或制造某项财产物资时所实际支付的现金或其他等价物。在历史成本计量下，资产按照购置时支付的现金或者现金等价物的金额，或者按照购置资产时所付出的对价的公允价值计量；负债按照因承担现时义务而实际收到的款项或者资产的金额，或者承担现时义务的合同金额，或者按照日常活动中为偿还负债预期需要支付的现金或者现金等价物的金额计量。

（2）重置成本。重置成本，又称现行成本，是指按照当前市场条件，重新同样一样资产所需支付的现金或现金等价物。在重置成本计量下，资产按照现在购买相同或者相似资产所需支付的现金或者现金等价物的金额计量；负债按照现在偿付该项债务所需支付的现金或者现金等价物的金额计量。

（3）可变现净值。可变现净值，是在正常经营过程中，以预计售价减去进一步加工成本和销售所必需的预计税金、费用后的净值。在可变现净值计量下，资产按照其正常对外销售所能收到现金或者现金等价物的金额扣减该资产至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额计量。

（4）现值。现值，是指对未来现金流量以恰当的折现率进行折现后的价值，是考虑货币时间价值因素等的一种计量属性。在现值计量下，资产按照预计从其持续使用和最终处置中所产生的未来净现金流入量的折现金额计量；负债按照预计期限内需要偿还的未来净现金流出量的折现金额计量。

（5）公允价值。九十年代中期，美国就规定金融产品在财务报表上要按照“公允价值”反映。经过这些年的发展，据不完全统计，无论是FASB还是IASC，涉及公允价值的会计准则已超过90%。

从上述五种计量属性的简要归纳可以看出，每一种会计计量属性的优缺点都非常鲜明，因此决定了其在适用范围上的差异。又因为不同的使用者对会计信息的需求存在差异，于是五种计量属性都有其存在的价值。在会计实务中，应针对具体情况，正确运用会计计量属性，为不同的使用者提供更真实、可靠的信息。

三、市场价格与会计计量属性之间的关系

（一）与历史成本的关系

历史成本是现行财务会计中应用最广泛的一种计量属性。它的入账价值可以理解为交易或事项发生时的市场价格，通常一经入账，此后不因市场价格的变动而变动。因为企业财务状况和经营业绩的反映需要以历史成本为基础，而不在于以市场价格表示企业资产的现状。

需要注意的是，采用该计量属性的基本前提是货币计价和币值稳定。因此，在物价变动比较明显的情况下，其可比性、相关性下降，收入与费用的配比缺乏逻辑统一性，经营业绩和持有收益不能分清，难以真实揭示企业的财务状况。显然，此时需要借助其他属性来计量。

（二）与重置成本的关系

重置成本是过去发生的交易或事项的现在虚拟交易价格，是当前市场价格的一种形式表现。采用该属性主要是为了计量现在新购置同样资产或重新制造同样产品所需的全部成本，反映企业维持再生产的能力。

在计量的过程中，重置成本又不可避免地会带有一些主观因素。因为计量时，市场上所销售商品的价格可能并非完全一致，加之销售条件等也存在差异。除此之外，由于技术进步等原因，企业有些资产也可能在市场上很难找到与之相同或相似的资产，因此，对于这些资产的重置成本只能依靠估计。

又由于各期的重置成本只反映了资产和负债在不同时期的现行价值，因而这种数据缺乏可比性和实用性。另外，它仍然不能消除货币购买力变动的影响。

（三）与可变现净值的关系

可变现净值可以理解为期望销售资产可得到的现金量或为履行债务所需要的现金量，即所谓的期望脱手价格，它是基于未来时点的。

该属性否认了传统的成本计价原则，主张按市价计量存货等。在现行脱手价格法下，所有的资产和负债都要按净变现价值进行重估，即按市场价格扣除预计销售费用后的净额计量。采用该属性，在账面上及时反映了存货的真实价值，使会计信息更可靠、更相关。但是，它忽略了一般物价水平变动的影响。

（四）与现值的关系

简单的说，现值就是将未来的价值折成现在的价值，它是一种估计金额。当计量项目不存在可观察到的活跃市场或类似项目市场报价以及没有类似交易可供参看的情况下，通常采用现值进行计量。资产或负债的现值与现行的市场价格并没有直接联系，它有赖于未来时点该资产或负债的现金流量。

现值计量虽然考虑了货币的时间价值，符合经济收益概念，但其计算过程较为繁琐，并且其估值也带有较大的主观性，因为预期现金流量、折现率、年限等都不确定。另外，在具体运用中还应考虑通货膨胀、特定风险等因素，操作起来具有一定难度，因此可靠性较差。

（五）与公允价值的关系

从公允价值的定义来看，市场价格一般来说是公允价值的最佳估计。但是，公允价值仍有不同于市场价格的许多特点：第一，公允价值不是建立在过去已发生的交易，甚至也不是建立在现行交易的基础上；第二，它是熟悉交易的双方意欲进行交易，而参照现行交易所达成的金额；第三，在双方愿意买卖，但交易尚未完成的情况下，不可能产生已发生交易的成本或价格。因此，公允价值只能是一种参照现行交易的估计价格。它是一种理想的、主观的价值，以市场价格为基础，但与市场价格不是等同的关系。关于公允价值的估计，可分为三个层次：

Ⅰ级估计：指在活跃市场上有相同的资产或负债的报价信息时，所使用该报价信息所估计的公允价值。I级估计参考市场是优先度最高的市场，是企业可以立即进入的活跃的市场。

Ⅱ级估计：指在活跃市场上没有相同但有相似的资产（负债）的报价。这种相似的报价可用来进行公允价值的估计，但应当调整相同与相似之间的差异。

Ⅲ级估计：当ⅠⅡ级估计尚不可能时，则应用Ⅲ级估计。Ⅲ级估计所用的方法就是市场法、收益法和成本法。

由此可见，虽然以公允价值为准来调整资产账面价值的作法可以使其反映出更加相关的信息，但是，市场环境复杂多变，难以真正达到公允价值要求的有效市场环境，有许多会计要素在市场上很难找到可供观察的交易价格。因此，在计量操作上的困难使得公允价值计量模式受到了局限。

[1]辞海编辑委员会.辞海[M].上海:上海辞书出版社，1999.

[2]Maurice Moonitz·The basic postulates of Accounting·1961·par.28.