内部审计与公司治理的互动与共生

　　【摘要】 内部审计和公司治理都是基于委托代理问题产生和发展的，内部审计是公司治理的重要组成部分，同时公司治理又影响着内部审计的效率和质量。文章指出内部审计在公司治理系统中发挥了“内部职守人”的作用；对于不同公司治理模式，内部审计部分地消除或降低了代理冲突，并对企业的长期可持续发展提供了巨大支持。
　　【关键词】 公司治理；内部审计；互动影响
　　
　　公司内部审计机制是公司治理中监督约束机制的重要核心组成部分，并对其他机制运行产生显著影响。同时内部审计的发展离不开公司治理的推动，公司治理的优化也离不开有效的内部审计作为保障。
　　
　　一、内部审计与公司治理的共性分析
　　
　　从本质上看，无论是内部审计还是公司治理都是实现公司有效控制的具体手段，如果说独立审计是外部控制，内部审计是内部控制的话，公司治理则是一种综合控制。
　　从理论基础上看，两者具有高度的一致性。公司治理的理论基础主要基于委托代理理论、受托责任理论、信息不对称理论和利益相关者理论，而这些理论也同时是内部审计产生和发展的重要理论基础，尤其是随着对内部审计功能的认识不断扩大，它被看成是确保受托经济责任全面有效履行的重要保障，是在微观层面构建的企业契约组合体的一部分。
　　从实施过程上看，两者通过内部控制纽带相结合。内部控制作为由公司董事会、管理层和其他人员为实现相关目标而建立的一系列规则、政策和组织实施程序，与公司治理是密不可分的。在公司治理结构、治理机制建立过程中，需将内部控制纳入进来，设计内部控制组织结构及运行机制，确立监控机制。公司治理机制的有效性是保证公司资产安全、完整，会计信息真实的基本条件；建立建全公司治理结构才能保证内部控制有效，才能保证公司不同层次主体内部控制目标的一致性，促进科学决策与效率经营；同时，有效的内部控制可以达到公司各利益主体之间关系的协调、制衡，维护利益相关者群体的整体利益，最终实现公司价值最大化。因此，公司治理和内部审计再一次通过内部控制这一纽带走到了一起。
　　从监控机制上看，两者共存共生，并相互依赖、相互促进。内部审计和公司治理的目标都是实现企业的有效控制，公司治理是实施内部审计的制度环境，能够促进内部审计独立有效开展；内部审计是公司治理趋于健全的保证，是公司治理中各方权利的有效约束，因此，两者彼此依赖，相互促进。
　　
　　二、内部审计在公司治理中的作用
　　
　　在中西方频繁爆发的财务报表舞弊事件中人们逐渐认识到，只有建立一套完整的治理系统，才能彻底解决舞弊、腐败和管理不当问题。由于在美国安然和世通公司案中，都是首先由内部审计人员揭示了舞弊内幕，人们把关注的焦点从企业的外部环境转向企业内部控制机制上。各国纷纷将内部审计提升到公司治理高度，作为公司治理的“基本主体”①，可以说，上市公司的财务舞弊和欺诈行为把内部审计师从 “幕后”推向了“前台”。（张玉，2005）
　　（一）内部审计部门是公司常设机构，能连续的、常态化地监督企业的经营情况，及时发现雇员舞弊和财务错漏
　　内部审计人员的日常工作就是对其他经营管理部门和人员实施监督检查，当他们对企业的经营业务和财务数据产生疑问时，能调动更多的审计资源保障合理调查的展开，最基本的审计资源就是审计时间和精力，以及需要配合的部门人员等，内部审计人员可以利用自身对公司业务和人员更加熟悉的优势，准确地发现财务数据的错漏和舞弊行为。
　　（二）内部审计目标的提升，能更有效地帮助企业科学决策，提高绩效水平
　　传统的内部审计目标是“查错纠弊”，而当前流行的内部审计目标已经发展为“帮助组织增加价值”，这与公司治理的目标不谋而合。内部审计在监督检查公司经营业务和财务数据时，不仅可以发现错弊，而且也能运用自身的专业优势帮助企业找到提高经营绩效的有效方法，从根本上说这正是公司治理所一贯追求的目标所在。目前，越来越多的公司开始重视内部审计工作，不断扩展内部审计的范围，不断扩展内部审计在确保公司治理质量方面的职责（Antoine，2004）。
　　（三）内部审计能预防和控制企业风险，调整内部公司治理中的部分冲突矛盾，增进公司治理效率
　　风险管理是现代企业中内部审计承担的重要职能，这种风险既包括企业的经营风险也包括企业的权利失衡风险， Herman-son和Rotenberg（2006）认为，监控、评价和分析组织的风险与控制，是内部审计在公司治理中发挥的重要作用。在控制和预防风险的同时，内部审计也通过内部监督、鉴证和提出简易的方式对企业内部存在的治理矛盾起到了调节缓解作用，进而使整体的公司治理效果不断进步。
　　
　　三、公司治理水平对内部审计质量的影响
　　
　　（一）公司治理模式影响内部审计模式选择
　　目前世界各国的公司治理模式大致分为两种：以美英公司为代表的典型的市场导向型的公司治理结构和以德日为代表的内部控制主导型公司治理模式。市场主导型的公司治理结构以高度发达的资本市场为前提，企业以证券市场的直接融资为主要筹资方式，且股权高度分散，股东无法对公司实施有效的监督，管理层具有逃避监管，实施利己行为的机会主义倾向，内部审计的功能主要体现为加强公司内部控制和确认会计信息资料的有效性；内部控制主导型的公司治理模式的特点是公司股权主要由银行或法人股东相互持有，股权相对集中，公司也很少到证券市场融资，公司的法人股东掌握的信息相对充分，没有内部控制的紧迫压力，因此内部审计更加着眼于公司的长远发展和公司价值的增值。
　　从国际范围来看，以英美公司为代表的市场导向型公司治理结构所形成的内部审计具有监督、评价和控制的职能，具体构架有三种：股东大会领导型、董事会领导型和审计委员会领导型。其中审计委员会领导型是最为常用的内部审计构架，审计委员会隶属于董事会且熟悉审计业务，有助于提高内部审计工作的质量及效率。德日模式下的内部审计更多的是从事改进管理、增加公司财务利润的管理审计和经营审计，具体的构架有监事会领导型和公司总裁领导型。
　　（二）公司治理水平影响内部审计的执行效率
　　内部审计在组织中的位阶影响其在治理中的作用发挥。内部审计只有进入股东、董事会和高管层这一层次，才能在公司治理中发挥作用，否则只在公司财务管理层次，向财务经理报告的话就不属于公司治理范畴了。IIA在2003年公布了一份问卷调查结果，在职能责任上，超过70%的内审部门向审计委员会或CEO报告，而在行政关系上，51%的内审部门向财务主管报告。这说明世界各国的公司治理结构还不统一，在不同的公司治理结构中，内部审计的执行效率受到了极大影响。另外，一个公司的治理水平除结构设计外，还包括激励机制安排和人力资源的选拔等方面的制度安排。内部审计与独立审计一样，是一项极具专业性的工作，专业的职业判断和经验积累在内部审计工作中显得尤为重要。优秀的内部审计人员运用更高的职业判断能力，无疑将大大增加内部审计的执行效率。而当激励机制中给予了内部审计部门和人员以恰当的激励时，也将在一定程度上促进内部审计的工作效率。
　　（三）公司治理状况影响内部审计结果的处置成效
　　公司治理状况不仅在组织架构和工作效率上对内部审计有着重要影响，而且当内部审计发现了公司中的经营、财务问题，或提出积极的改进措施时，不同的公司治理状况对这些审计结果的反映也大不相同。当总裁或总经理领导下的内部审计部门所提出的经营、财务问题涉及到公司高管层的业绩评价和实际利益时，很难得到领导的配合，安然和世通案就是实例。当监事会或董事会领导下的内部审计部门提出隐匿性强和专业性强的经营财务问题和长远性的公司增值方案时，很有可能得不到领导的理解而不予支持。当股东大会领导下的内部审计部门提出多项需要公司各部门配合才能调查完成的经营财务问题和公司增值建议时，又会因为股东大会不是常设机构而使内审结果不能很好的贯彻和处置。因此，综合来看，由董事会下设审计委员会领导内部审计模式，在独立性、权威性和专业性上更胜一筹，能较好地保证内部审计结果的有效处置。
　　
　　
　　四、促进我国公司治理与内部审计发展的措施建议
　　
　　（一）加快现代企业制度的建立，完善公司治理和内部审计环境
　　内部审计无法发挥应有作用的根源在于没有建立起现代企业制度②。建立现代内部审计和提高公司治理水平都属于建立现代企业制度的重要组成部分。因为建立现代企业制度是内部审计制度运行的首要条件，这主要包括三个方面：第一，企业必须是独立自主、自负盈亏的法人实体，在独立的法人财产的基础上营运。第二，产权界定清晰，即要明确投资者对企业的法人财产的股权。对于国有企业而言，产权改革的目标是由单一的国家所有逐渐向多元投资主体共同所有演进，这应根据企业不同的经营情况和性质逐步进行。第三，在产权界定清晰的基础上，建立现代企业的法人治理结构，即由董事会、监事会和高级经理人员组成的组织结构，在这种结构中三者之间形成一种制衡关系，对企业进行有效的监督和激励，只有在现代企业制度的框架下，内部审计的理论、制度才能得以应用和建立。内部审计的发展还需要有相关市场条件的支持，要培育相应的资本市场、经理人市场、企业并购市场、中介服务市场等市场体系。这些市场体系的建立也是现代企业制度建立与完善所必需的市场条件。
　　（二）健全审计程序，落实对审计结果的处理，促进公司治理完善
　　按照国际内部审计标准的要求，实现内部审计制度以及机构的规范化是加强内部审计建设的关键步骤。健全的内部审计程序是保障内部审计有效实施的微观制度基础，内部审计程序的自我完善本身就是公司治理进步的具体表现。对内部审计所揭示出的问题及时地最大限度地公开、公正处理，对内部审计所给出的管理改进建议及时地最大限度地贯彻落实，是增加内部审计价值、促进公司治理水平提高的直接推动力。在以经营审计为主的情况下，涉及的面更广、人更多，不仅能够及时了解企业内部各个环节和部门的工作程序、方法和绩效，发现潜在和已有的问题，而且可以在考察企业各个经营环节的基础上有针对性地提出意见和建议，增强内部审计的评价职能。企业增值和风险防范已经成为内部审计的一项新的任务，在这一职能上审计部门和被审计部门具有目标的一致性，地位平等，能更好地融洽两者的关系。
　　（三）增加与各国及国际组织的交流，加强人员培训
　　随着经济全球化的深入，各国的公司治理模式和内部控制、内部审计模式有不断趋同的趋势，国际上也都建立起众多的国际组织用于交流各国经验，讨论共同面临的问题和对策。我国要加强和促进公司治理及内部审计的发展，借鉴国外发展的经验不可或缺。目前西方国家已经在人才培养方面积累了大量经验，成立了专门的职业团体，定期开展职业培训等，因此我国可以推行内部审计师的认证制度或者推广国际注册内部审计师考试和授证制度。国际注册内部审计师资格是国际公认的专业资格，是国际内部审计领域专家的标志，也是目前国际审计界唯一共同认证的职业资格。国际注册内部审计师协会每年在40多个国家和地区的200多个考点同时举行资格考试，并为考试合格者颁发“注册内部审计师（CIA）资格证书”。取得了CIA资格，就取得了内部审计职业国际范围的唯一认证。因此，有必要借鉴国外的经验并结合上述相关制度，加大培养复合型的内部审计人才，以适应我国加速内部审计建设的需要。●
　　
　　【参考文献】
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　　［6］ Hoitash