新时期企业会计监督研究

王 荣

（首都经济贸易大学会计学院 北京 100070）

一、引言

会计监督是会计机构及人员按照各项财务制度和财经法规，对企业生产经营活动的合理性、合法性及有效性进行监督，运用计算、记录、检查、分析等方法，使其按既定的目标和要求来进行的行为。会计监督作为我国经济监督体系最主要、最直接的监管手段，通过会计反映、审核本单位的经济活动是否合理、合法、有效，促进并改善了内部经济监督的方式，能够很好的为会计人员保证会计信息质量提供帮助。但是改革开放以来，市场经济的不断发展，会计信息也随之发生了变化，出现了会计秩序混乱、信息失真、贪污腐败、违法乱纪等问题，已经严重的影响着企业会计监督的机制，很大程度上侵害了国家经济利益，导致企业出现了经营管理混乱的现象，使现行的会计监督体系面临着新的严峻挑战。目前我们的首要任务就是及时治理会计监督弱化，从根本上彻底解决会计监督弱化的若干问题。首先分析会计监督弱化的原因是多方面的，主要包括内部原因和外部原因。内部原因分为部分会计人员的素质不够高、企业内部监督制度不够完善等，外部原因包括社会监督体制不完善及司法体制的不健全等。现代社会的经济活动中会计监督具有非常重要的意义：一方面，会计监督利用会计信息对经济活动进行监督，利用真实的会计信息，正确地反映和监督经济活动，避免其中任何不合法不合理现象的发生；另一方面，会计监督对会计工作本身进行监督，要求各单位的财会工作必须在法律法规和审计、财政、税务机关的监督下进行，如实提供所有会计资料以及有关情况，不得隐匿、拒绝、谎报。强化、改善企业财务监督，既是改变我国企业财务管理弱化现状，提高财务管理水平的需要，也是切实贯彻《会计法》，维护社会主义市场经济秩序的需要。

二、企业会计监督现状分析

（一）会计监督的法律约束机制不健全 会计法律、法规在会计监督的执行中起着重要的作用。目前我国企业会计监督的法律约束机制还不完善，制约了企业会计监督工作的推进。一方面，我国《会计法》自颁布以来经多次的修改，但是随着社会的发展出现了新的问题，但是有关的配套法律、法规却没有及时跟上，《会计法》实施细则相对不够健全，企业会计准则还处于建设过程中，缺乏具有很强操作性的实施细则，企业内、外会计监督主体不能有效行使其监督职能，致使企业会计监督不力。另一方面，通过明确规定会计信息失真相关责任者的法律责任来有效地约束会计信息失真现象的出现，是建立企业会计监督法律约束机制的主要目标。这就需要在会计监督法律制度中明确规定会计信息利益相关者的责任及其追究程序。然而，现有企业会计法律、法规中，对与会计监督有密切利益关系的关联者的追究力度还不够，对其在会计监督中的应该付的法律责任的规定不明确，非常的不利于会计监督职能的强化。

（二）会计监督主体监督不力 首先，企业内部会计监督主体监督不力。企业内部会计机构及内部人员是企业内部会计监督的主体。因为企业会计机构负责人由企业负责人聘任、解聘和决定薪酬，会计工作人员会对会计监督产生错误的理解，认为会计监督是企业负责人来负责，因而对其违法违规行为难以发挥会计监督职能。其次，企业内部会计主体监督不力也和会计人员自身素质的高低有直接的关系。目前，我国的会计从业人员虽然形成了一支庞大的队伍，但整体素质没有跟上来，学历、知识等结构及业务素质方面都较偏低，职业判断能力、监督意识和法制意识较弱，多数单位会计工作还停留在记账、算账等一些浅层次上面，很难对企业做到有效的会计监督。另外，企业外部的会计监督主体监督也不力。企业外部会计监督主体分为社会监督和政府监督。根据《会计法》规定，财政、审计、税收、证券监管、人民银行、保险监管这些都是《会计法》的执法部门，都有权力对企业财务会计情况进行有效地监督。然而，目前政府各监督部门之间的权责划分不够明确，沟通协调差，严重影响到政府对企业会计监督的力度。此外，当前企业会计的社会监督力度也不尽完善，社会对企业会计的监督工作不够重视，也没有相应的具体措施，还有待进一步加强。

（三）会计人员职业道德观念差 会计人员的职业道德观念和自身的综合素质在会计监督中起着至关重要的作用。市场经济必须有赖以运行的生存法则，仅仅依靠法律制度的约束是远远不够的，在巨大的经济利益与严肃的道德规则发生矛盾的时侯，必须进行诚信教育，才能使天平偏向于道德规范。近年来我国的会计队伍逐渐的庞大起来，不再是前些年会计人员奇缺的状态，解决了会计人员数量的问题，但也随之出现了会计人员整体素质偏低，知识结构、学历结构和业务水平都较低，大多数人没有经过专业的培训，而且有的甚至还是无证上岗。这种背景下必然会出现会计人员的监督意识淡薄、职业判断能力弱、法制观念、职业风险意识缺乏、自我管制能力不强、惟名是从，在权大于法的思想支配下有意造假，从而不可避免的出现会计信息失真的现象。

三、企业会计监督强化的策略

（一）优化监督体系的内外环境 （1）企业制度环境的优化。现代企业会计监督实际上是一种委托代理关系中监督与激励的博弈过程。经过多次重复博弈的均衡结果，带来会计监督体系的逐步完善，加强和提升会计监督的职能。然而，实际中现代企业经济活动中的委托代理关系存在着非均衡性，在同一份契约里面，各个契约关系人之间存在着利益的冲突。在利益冲突面前，为了得到更多的自身利益，企业管理者会想尽各种办法提供虚假的报告，其中还有某些契约关系人也为了自身利益的考虑，默许或者是违反会计准则和会计法规。企业制度决定企业内部会计监督的形式，不同的企业组织形式决定着不同的会计监督、核算的内容，而且还决定着会计人员提供不同质量的经济信息，由此可见，创造一个良好的制度环境可以更充分地发挥会计监督体系的作用。企业制度环境的优化就是要建立健全法人治理结构，为实施会计监督提供有效地制度保证。（2）会计职业道德优化。优化会计职业道德意识，就要从培养会计职业界的独立、客观、公正的精神境界开始。在面对会计工作中来自各方面的不正当干涉，会计人员要始终站在公众利益的角度，敢于抵制，坚持以法律为行动准则，以确保会计资料的真实可靠性。会计人员具有很强的信息优势，影响着委托代理的关系，会计人员的职业道德和技术环节直接决定着会计监督的效率及效果。因此，加强会计人员的职业道德和其技术环境直接影响着会计监督的强化效果。首先要树立会计职业道德意识，会计职业界要独立、客观、公正。对来自各方面的不正当干涉，会计人员要有勇气抵制，始终站在公众利益的角度，依法规运作，确保会计资料的真实公允。要采取有效措施，综合治理会计秩序，建立可操作的会计职业道德规范，明确各岗位人员、会计机构负责人、会计主管人员各自的职责和要求。优化实施会计监督的职业道德环境。其次，只有很好的完善会计监督体系，才能约束和规范会计行为，并有科学的会计技术环境。想要保证会计信息的质量，必须具备先进的监督手段和合理的监督程序，才能正确评价及合理分配经营成果，从而来保证会计监督体系的良好运作。提高会计监督的质量，还应充分运用电子化信息技术。再次，还应该加大宣传的力度，倡导全社会共同努力实现会计信息真实性，逐渐形成良好的社会风尚，尽快为会计监督创造良好的职业道德环境。会计工作的目的本身，陷含着一种极为重要的道德可能性价值，所以应将会计工作的目的作为会计职业道德的底线，将社会性作为会计职业道德的最高境界，加强会计人员的责任感、道德观，倡导以遵纪守法为荣，以违法乱纪为耻；以诚实守信为荣，以见利忘义为耻，通过其职能作用达到监督约束目的。（3）会计技术环境优化。会计学作为一门科学，有其内在的规律。会计通过传递信息报告会计主体的经营活动及结果，来实现其存在的目的，会计是一种技术手段。形成完善的会计监督体系可以很好的约束和规范会计行为，要实现这样的会计体系，也应该配备一个科学的会计技术环境，拥有合理的监督程序及先进的监督手段，会计技术环境的得到了优化，才能保证会计信息质量，正确评价经营成果和合理分配经济利益，实现会计监督体系的正常运作。新时代的今天，科技迅猛发展，我们认为应该充分利用好电脑、互联网、数据库、多媒体、远程通讯、信息链接等高科技技术和会计技术联合应用，来提高会计监督的有效性，可操作性。

（二）建立完善的内部监督机制 完善的会计监督体系模式结构和有效的会计监督体系运行机制有机地结合在一起，就是一个健全的会计监督体系。会计监督体系的健全和会计监督职能的实施，需要建立协调有序的会计监督体系运行机制（包括外部监督机制和内部监督机制）。新学派人士认为，现代公司是一系列契约关系的联结点。公司制产权分离必然会出现“信息失衡”现象，也就是因为契约关系各方所处不同位置，作为代理人的管理当局会拥有明显的信息优势，其对企业生产经营各环节的情况有比较详细的了解，而股东、债权人等利益集团相对来讲则处于信息劣势，在契约各方的利益不同时，管理者便利用自己的信息优势做出一些有利于自己、损害其他利益集团的决策，这就更加剧了经营方与利益集团之间的利益失衡，不利于资源的合理分配。信息失衡导致了“道德风险”问题和“逆向选择”问题的出现。会计人员及其组织往往会借助这种失衡的信息规律，采取“虚假会计信息”、“隐瞒财务信息”等形式进行造假，丢弃了会计信息的真实性，损害了会计信息使用人的利益。同时他们还利用信息优势和契约缺陷，选择一些有助于实现自身效用的会计程序、政策和方法，造成会计信息失真。因此，要完善会计监督必须建立完善的内部监督机制。第一，健全内部控制制度。内部控制包括企业生产、经营和管理的各个方面，它的核心系统就是会计控制系统，企业内部控制制度要从会计环节入手，并向其他管理环节延伸，逐步形成内部控制的网络。为了加大控制的力度，内部控制的内容应有以下规定：（1）采购与付款业务控制，强调合理规划采购与付款的机构和岗位，明确岗位职责，建立和完善相应的控制程序；（2）财务风险控制，要求加强对筹资业务的管理，控制财务风险的发生；（3）货币资金控制，强调了货币资金的授权批准程序、不相容岗位的内部牵制等问题；（4）成本费用控制，建立成本费用预算、控制系统；（5）实物资产控制，要求建立实物资产管理的岗位责任制，责任到人，加强入库、领用、保管等环节的控制；（6）销售与收款控制，强化对商品发出以及账款回收的管理系统；（7）工程项目控制，强调建立科学的决策程序，加强投资决策的责任制；（8）担保业务控制，要求建立决策程序和责任制度；（9）对外投资决策控制，要求加强决策责任制。以上规定中加强资金与存货的内部管理尤为重要。通过各项规章制度来明确、规范各个控制点的责任、权利，协调它们之间的关系，纠正偏离会计目标的行为。第二，科学设置与合理定位内部审计机构。要想建立一支高素质的内部审计队伍，先要解决内部审计机构的设置和定位的问题。内部审计组织机构是内部审计工作的基础，其发挥作用的关键是科学、有效的内部审计组织机构。为了使内部审计在内部控制中的作用得到充分发挥，单位在设置内部审计组织机构及对其定位上，应遵循两方面原则：其一，权威性原则。主要体现在内部审计组织机构的地位和设置层次上。其二，独立性原则，它是设立内部审计组织机构最重要的原则。这样才能最大限度地体现内部审计的权威性和独立性，为内部审计工作顺利开展打下良好的基础。

（三）完善外部监督机制 企业会计监督应重点加强外部监督的力度，实施对内部人的监督约束。首先，要建立合理的激励机制。会计是多重委托关系的集中表现，会计监督的好坏会直接影响很多人的利益，只是研究会计人员和经理人员的会计监督成本肯定是不行的。要实现委托目标，就要降低代理成本，而要降低代理成本，克服代理人可能出现的逆向选择和道德风险，委托人必须设置恰当的激励机制，来协调代理人和委托人间的利益关系，并通过建立和健全监督机制来减轻信息不对称造成的损失。其次，规范社会监督机制。注册会计师在形式上和实质上均做到真正的独立、公正，便可以真正超然于委托人或其他利害关系人之外，准确作出正确判断，提出意见，对受托于己的客户和社会公众负起真正的责任来。可以从以下几个方面强化注册会计师的独立性：建立对监管者的激励和约束机制，推进审计市场化进程，促使会计师事务所正当竞争；完善职业道德规范；优化执业环境，使注册会计师在实质上能够保持独立；完善会计师事务所的聘用机制，由公司非执行董事和委员会负责聘用更换会计师事务所。最后，协调政府监督机制。政府监管行为的社会评价和责任约束机制是指要有一个社会民主评议机制和政府监管人员对其监管行为的后果承担责任的制度安排，建立政府监管行为的社会评价和责任约束机制，解决政府监督中审计、财政等部门的交叉、重复监督方面的问题。建立这一机制可以有效防止监管人员公权私用，杜绝官僚主义，实现政府监管科学化。政府各监督部门在监督过程中要各司其职、各尽其责、依法监督、相互协调。部门之间配合好，协同开展会计监督，杜绝重复检查，明确监督重点，转变监督职能，实行综合治理原则，充分发挥各种专业监督的作用。

（四）培养高素质的会计人才 首先，要求会计人员有良好的职业道德和较强的法制观念。可以在会计队伍中实施诚信工程、进行会计人员继续教育、建立会计职业道德评价系统等多种途径来加强会计人员诚实守信、遵纪守法的教育，营造一种人人讲诚信的良好氛围。要求会计人员要具有强烈的事业心和责任感，坚定为国理财和为民理财的信念，正确处理好各种利益关系。会计工作常处于多方利益的交叉点上，因此，要求会计人员要做好天枰的工作，做到公平、公正。尽快采取有效方案，综合治理会计秩序，优化会计职业道德环境，帮助会计人员树立对会计工作的责任感和荣誉感，在建立一套系统的职业道德规范，加大对违反职业道德规范的惩罚力度，约束和管制会计人员的职业行为。新的《会计法》对会计人员的职业道德出台了更加严厉惩罚制度，对于因提供虚假财务会计报告，做假账，隐匿或者故意销毁会计凭证、报告、账簿等违法行为而被追究刑事责任的人员，不得取得或者重新取得会计从业资格证书;除上述人员外，对因违法违纪行为而被吊销会计从业资格证书的人员，5年内不得重新取得会计从业资格证书。要求明确突出，措施严历有效。通过法律的约束，促使会计人员建立强烈的责任感，在履行职责中能够做到遵纪守法，廉洁奉公，不丧失原则，不图谋私利。其次，要具备较高的业务素质及较强的综合能力。会计人员应当刻苦努力钻研业务知识，提高专业技能。会计主管部门及企业单位领导应重视会计人员的继续教育和培训，对会计工作人员严格考核，要求逐步提高，提升会计人员的业务知识水平。会计人员业务素质和综合能力提高了，既可以杜绝因技术原因等造成的非违法性会计信息失真，还可以使其作为会计信息的直接编制者能够在一定程度上自觉抵制各种诱惑和压力，拒绝制造虚假会计信息。最后，要有较高的风险管理能力。会计人员在工作中经常面临着许多风险，提供真实会计信息的同时，也承担着一定的风险，在知识经济的飞速发展形势下，会计人员面临的经济事项的复杂程度越来越深，这就决定了会计人员在保持职业规范性和谨慎性的同时，能用科学的分析方法，从整体的角度，运用明确的理解力和准确的判断力，寻找到解决问题的思路及办法，使会计工作能够有效地开展下去。

（五）完善相关法律法规体系 外部环境的好坏直接影响企业会计监督的正常进行，完善的法律法规体系和良好的外部环境是企业监督的有利保障。随着全球经济的飞速发展、全球化进程的加快以及我国加入世贸组织，会计是国际间通用的商业程序，会计在国际间投资、筹资和贸易活动中起着非常重要的作用。形势的发展要求我们必须要加强和完善会计监督制度，实施清晰明了的监督职能，明确审计监督、会计监督的权限和执法职责；加大法律法规的处罚、赔偿和执行力度，对违规违纪的企业及其连带的所有负责人给予相应的惩罚；还要强化出台的一些相关配套法律及相关法规的实施，如《证券法》、《经济法》等，加快会计法律体系的建设步伐，使会计监督真正做到有法可依；执法人员也应改变观念，改进政策水平，改善工作方法，全面了解企事业单位的基本特点，为企业强化监督机制贡献一份力量。在此基础上，还可以利用形式多样的宣传方式对有关法律法规进行宣传，使所有人了解、掌握国家的财经方针、财务法规，做到知法、守法、执法，进而提高全体公民的法律意识。行政事业单位、国有集体企业的领导同志应带头执行财经法规，职工群众要自觉维护财经法规。同时，各级税务、财政、审计部门要将宣传财经法规纳入其日常工作中去，及时、全面地将新出台的会计监督的法律法规和财务管理的规章制度向各单位的负责人和财务人员进行宣传，在全社会营造出一种有利于会计监督的良好氛围。

（六）协调委托代理关系 委托代理关系是所有权和经营权分离所形成的一系列关系，建立现代企业产权制度是现代企业改革的核心内容。如何使会计监督体系的逐步完善，使会计监督职能得到加强和提升，以实现最大限度地缩小委托人和代理人之间的利益分歧，实现委托代理关系协调运行，是会计监督完善的关键。《会计法》的修订和实施是一种解决的办法，然而，目前中国的内部会计监督、政府的会计监督、社会的会计监督的力度还远远不够，还存在着监督体系各方负责人角色不清，职责混乱、相互制约的运行机制不够完善，会计监督体系还存在着继续改善的问题。会计监督工作也必须随着社会经济环境的变化而不断变化，它是一项社会经济管理工作，是会计工作的基本环节，也是经济管理工作的基础，随着改革开放及社会主义市场经济的不断发展，它需要与时俱进、不断创新、提高监督力度。各个企业要认识到会计监督工作的重要性，把会计工作与改善经营管理、建立现代化企业制度等结合起来，要采取有效措施，改善和加强会计基础工作，使会计监督工作在单位经营管理工作中发挥着越来越大的作用。

［1］俞琰：《浅析企业会计监督职能》，《金融经济》2007年第6期。

［2］旁红霞：《健全内控制度加强会计监督职能》，《财务与会计》2008年第11期。