我国遗产税相关立法问题研究

2010-08-15周旋旋龚得君

淮北职业技术学院学报 2010年1期

关键词：遗产税税制遗产

周旋旋,龚得君

(安徽大学法学院,安徽合肥 230039)

我国遗产税相关立法问题研究

周旋旋,龚得君

(安徽大学法学院,安徽合肥 230039)

征收遗产税不仅对国家财政有着一定的促进作用,也是社会进步的一种体现。美国次贷危机让我们看见遗产税在我国征收的急迫性,而我国也具有设立遗产税的可行性。但我国也有自己的国情,借鉴国外制度的同时要解决我国征税制度所存在的弊端。

遗产税;立法;设计

一、遗产税设立的必要性

早在新千年,我国就已经提出开征遗产税,但一直只是公布了《中华人民共和国遗产税暂行条例》(草案),正式法律却迟迟没有出台和颁布。

征收遗产税的社会意义远远大于纯财政的意义。一方面,这有助于缩小社会上个人的收入差距;另一方面,这将促进更多的人向慈善机构和其他公益事业单位进行捐献。人们的收入是要交纳所得税的,但有些人的收入来源不正当、不合法,不敢去申报纳税;有些人的收入虽然正当,但由于纳税观念不强,而未纳或者少纳了税款。而这些收入除了消费掉一部分外,其余部分是要累积起来形成各种各样的财产的。这样,在其死亡发生继承时征收遗产税,在一定程度上可以实现税款的补征。

(一)贫富差距扩大化的现状

自从改革开放以来,我国经济就得以飞速发展。尤其是近十年来,中国经济已近实现了改革开放初期的“一部分人先富起来”的目标。但是,对于“带动另一部分人富起来”的行动有所滞后。贫富分化的加大,财富的过度集中,最终会影响到经济的平稳良好的运行态势,最终会影响到社会的稳定和国家的繁荣。缩小贫富差距是目前在发展经济的同时所不可忽视的问题。

(二)美国次贷危机的根源

美国的这次次贷危机,纵然与其银行监督有很大关系,但从宏观角度来深入探究,就会发现其有着更深的社会渊源。危机本身首先是爆发在投机领域当中,后来才波及生产。资本主义经济危机的实质是生产相对过剩,是生产相对于社会有支付能力的需求而过剩,而贫富分化则是导致有效需求不足的根本原因。[1]为了防止过度的贫富分化,我们在强调初次分配制度的基础上一定要加强二次分配。国家通过税收等手段将国民收入再分配,可以有效地抑制贫富分化。遗产税在这时应运而生,它可以在一定程度上避免或缓解富人财富无期限地代代积累。这不仅可以均衡贫富,缓解分配不公,还可以鼓励勤劳致富,引导公益捐赠。

二、遗产税设立的理论依据和现实条件

(一)理论依据

1.设立遗产税的逻辑前提是遗产税可以缩小起点差距,促进社会公平。税法的公平价值“是由税法作为法律范畴的特性和其固有职能决定的。”[2]遗产税作为财产税的一种,同样也具有此种价值。社会当中的富人的继承人以及继承人的继承人对于遗产的继承,必然会导致财富过于集中于少数人手中,难以分散到社会的其他人手中。遗产税的征收,能够很好地实现宏观调控,将一部分财富回归国有,再以社会福利的方式分配给社会。[3]

2.遗产税体现的效率原则。遗产继承是依据血缘或情谊关系分配的,而非依据效率原则分配。国家则通过征收遗产税把遗产的分配引导(至少部分)到了效率的轨道上来。[4]从更深一层意义上讲,遗产税的课征实质上就是限制私有制,使之更加社会化。因为私有制和社会化是一对矛盾。私有制的过度发达导致社会财富过于向少数个人集中,限制了生产力的发展。而社会化大生产则要求生产资料的社会化程度更高,以利于按照效率原则来配置社会资源。因此,国家通过强制力征收遗产税,对社会财富进行“二次分配”,体现了效率原则和理念。特别是我国仍属于发展中国家,生产力还不发达,在国家提出优先发展生产力,“效率优先,兼顾公平”的价值取向背景下,强调征收遗产税的效率原则有其特殊的历史和现实意义。

(二)现实条件

1.经济条件。近年来,我国经济的迅速发展及国民收入分配结构的变化,使得私有财产的拥有量和遗产继承规模明显增加,为开征遗产税提供了税源。根据《2009胡润财富报告》,中国千万元以上级别的富豪人数已达到825,000人。这个数字包括:110位资产百亿以上的富豪;1,700位资产十亿以上的富豪;51,000位资产一亿以上的富豪。由此可见,我国已成为世界上富裕人士增长最快的几个国家之一。有资料显示,我国最富有的10%家庭与10%最贫困家庭人均可支配收入之比已超过8倍。我国的富裕阶层已经在悄悄形成并逐步发展壮大,其财富积累速度之快、规模之大,是我国历史上任何时期从未出现过的,表明开征遗产税的经济基础——税源条件已经成熟。[5]

2.法律条件。从我国税收立法历史进程上看,早在1950年《全国税政实施纲要》中就规定了遗产税。在1993年国务院批准的《工商税制改革实施方案》中也再次提出开征遗产税,并已拟定了改税种的条例草案。1997年党的“十五大”报告中也提出了“调节过高收入,完善个人所得税,开征遗产税等新税种”的意见。由此可见,遗产税在我国的开征已经酝酿了很长时间,并随着2004年我国宪法的修改,明确对私有财产的法律保护,以及在《继承法》、《婚姻法》、《物权法》等法律中,对公民个人财产所有权的归属和财产的继承、分割、转移的规定,清除了开征遗产税的基础性法律方面的障碍。

3.社会条件。开征遗产税最重要的社会条件包括两个方面,一个是从征收者角度,即开征遗产税的相关配套制度建设。就我国目前的税收征收管理水平而言,开征遗产税有一定的技术装备和人员素质的保证。另一个是从被征收者角度,即纳税人的个人意识。随着舆论的广泛宣传,越来越多的人们开始接受开征遗产税的思想。中国首善陈光标先生就曾呼吁开征遗产税,并认为在巨富中死去是一种耻辱。而且,我国的贫富分化问题也已引起各方面普遍关注,社会公众也迫切希望能够采用得力措施缓解这一矛盾。

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三、我国遗产税制度的结构设计

(一)我国遗产税设立的困难

虽然我国目前已经具备了设立遗产税的一定可行性,但是阻力仍然存在。我们应该充分认识到我国遗产税设立的困难所在,并对此困难逐一排查,才能够设计并实施适合我国的遗产税制。

1.若干国家和地区取消遗产税争论的影响。学术界关于遗产税存废问题的争论一直很热门,其中以美国和香港地区的遗产税制度的变化最为我国研究者和决策层所关注。美国布什政府倡导取消遗产税是因为当时美国经济增长乏力的国情所决定,而当时反对取消遗产税的呼声也一直很高,与我国现在的经济国情不同。从另一个角度来看,这就要求我们在开征遗产税的同时必须全面评估征收遗产税带来的负面效应,必须夯实基础制度,做好征税的充分准备。

2.来自纳税人方面的阻力。近些年来,随着税法制度的不断完善,我国公民的纳税意识也得到了加强,但是不排除还有大部分公民的纳税意识仍需要提高。还有很多公民误解了遗产税的含义,这就需要我们立法和执法机关加强法律宣传,并力求设立完善的遗产税制,缓解或清除纳税人方面的阻力。

3.我国尚未建立于遗产税密切相关的收入、财产监控体系。只有建立起完善的个人收入申报、财产登记制度,才能增强税务机关对个人财产的控制力度,为开征遗产税提供良好的税源条件。而我国目前没有建立相关的制度,加大了开征遗产税的成本和难度。

4.当前的税收征管水平和配套条件的滞后。目前我国税务机关的征收管理力量和技术手段相对薄弱,与各有关部门的协作也有一定的困难。加之此税收入数额比较少,管理工作复杂,对于从事此项工作的税务人员的素质要求也比较高,征税成本也将是比较高的。但是,我们应该知道,税收征管水平的提高和制度建设是一个渐进的过程,开征遗产税也是提高税收征管水平的一个方面。我们应该在尝试中总结经验,而不是孤立地一味追求高水平下的新税种的设立。

设立遗产税制在我国同时面临着困难和优势,我们应该发挥优势,解决困难,设计出适合于我国国情的遗产税制。

1.关于税制。纵观国内学者文集,大多数都认为我国应采用总遗产税制,其主要原因是因为我国的遗产分割时不需要法院加以确认的。采取总遗产税制,以遗产管理人或遗嘱执行人为纳税人,比以各个继承人为纳税人,税源更加集中,更便于征管,成本也比较小。鉴于我国征管体系现状及遗产确定情况,笔者也认为适用总遗产税比较适合。

2.纳税义务人。实现总遗产税制理论上的纳税人为被继承人。结合其他国家的相关规定,我国遗产税法律制度应采用属人主义与属地主义相结合的原则;同时参照已有的个人所得税法的相关规定,将纳税人区分为居民纳税人和非居民纳税人,分别承担不同的纳税义务。我国遗产税的具体纳税人包括遗嘱执行人、受遗赠人、继承人和遗嘱管理人。

3.征税对象。结合我国的国情,我国遗产税征税对象应设定为财产所有人或被继承人死亡时遗留的财产总额,包括动产、不动产和其他具有财产价值的权利。另外,国外遗产税通常采取与赠与税相互配合的方式,以防止征收遗产税过程中的遗漏。我国也有必要采取此种手段,有学者认为,在结构上可以将两税分设,分别征收,因为两者征税对象的性质毕竟有所不同,所以在税负上应当有所差别。为了简化税制,也可以不分设两税,将赠与额与遗产税额累计征收遗产税,如规定赠与人去世之前5年或者10年之内赠与他人的财产都应当并入遗产总额计征遗产税。[6]

4.扣除项目。结合我国的实际情况,可以将扣除项目规定为:遗嘱执行费、遗产管理费、被继承人的丧葬费、公益捐赠、合法债务、执行遗嘱和管理遗产的必要费用、配偶继承等费用。

5.起征点和税率。考虑到我国地区的经济差异,可以按地区不同进行不同起征点的设置,比如先设置初征起征点,东部沿海经济发达地区可以在次范围内调高起征点,而中西部欠发达地区可以在此范围内相应调低起征点,做到因地制宜。关于税率的设立,采取超额累进税率比较合适,在遗产税征收的初期,税率级距不宜过大,级次不宜过多。初步估算,可以将初征起征点定在 100万,税率设计为10%。

6.征收管理制度。针对我国的税收体制的弱点,我们一方面要完善财产申报、财产登记制度,另一方面要健全个人财产评估制度,在此基础上加强遗产税的征收管理制度。有学者认为,我国遗产税的纳税人应于被继承人死亡之日起6个月内向主管机关申报应税遗产额,经审核后按期纳税。对纳税人未按期申报、漏报及有骗税行为的,可处应纳税款1-3倍的罚款;对检举揭发纳税人违法行为的,税务机关应给予适当的奖励和保密。[7]

总之,遗产税在我国的开征,需要各方面条件的支持,包括要提高人们的纳税意识,这样才能让遗产税在我国顺利开征并发挥其应有的价值功用。

[1] 黄智勇.金融危机下中国开征遗产税的探究[J].企业科技与发展,2009(8):27.

[2] 李刚.税法公平价值论[M]//刘剑文.财税法论丛.北京:法律出版社,2002:511.

[3] 谢华.我国开征遗产税的可行性研究[J].贵州警官职业学院学报,2008(6):83.

[4] 陈岳琴,谌生文.关于遗产税立法若干理论研究[N/ OL].岳琴律师网,[2009-10-07].http://www. chenyueqinlaw.com/shownews.asp?newsid=677.

[5] 刘荣,刘植才.开征遗产税须消除的疑虑与制度设计[J].现代财经,2008(1):12.

[6] 刘佐.遗产税制度研究[M].北京:中国财政经济出版社,2003:184.

[7] 王乔,席卫群.比较税制[M].上海:复旦大学出版社, 2004:243.

责任编辑:石柏胜

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1671-8275(2010)01-0122-02

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