我国企业转让定价税收政策存在的问题与完善建议

山东青岛农业大学经济与管理学院 梁劲锐

我国企业转让定价税收政策存在的问题与完善建议

山东青岛农业大学经济与管理学院 梁劲锐

作为世界经济中的一员，我国不可避免地受到跨国公司利用转让定价避税问题的困扰。我国转让定价税收政策存在立法层次低、调整方法简单、企业报告举证义务缺失等问题。为了维护本国的利益，结合实际情况，我国应根据国际惯例尽快健全我国转让定价税制，加快转让定价立法，扩大转让定价实施范围，增强实施细则的可操作性，明确纳税人的报告和举证责任。为各类型企业的生产经营创造公平的竞争环境。

转让定价 税收政策 调整方法

一、我国转让定价税制的沿革

我国转让定价立法起步较晚，1986年，在西安召开的全国涉外税收工作会议上，首次提出我国存在转让定价问题。1988年，作为经济特区的深圳市在全国率先开展了转让定价审计工作，并利用其特区身份，颁布了一个关于企业关联交易方面的规定。1991年，我国颁布了《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》，其第十三条规定：外商投资企业或者外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用。不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税所得额的，税务机关有权进行合理调整。此规定标志着我国正式确立转让定价税则。1992年，为了使转让定价税则具有可操作性，《国家税务总局关于关联企业业务往来税务管理实施办法》出台。

1998年，为使关联企业间业务往来的税务管理工作更加规范化、程序化，国家税务总局出台了《关联企业间业务往来税务管理规程》。此文的出台在国际税务界引起很大反响，认为中国转让定价税务管理工作进入了一个新的阶段。在此规程中，首次将预约定价作为解决转让定价问题的一种方法提出。2002年，新《税收征管法》实施细则出台，其中第51-56条对转让定价税则进一步做了明确：一是明确关联交易的认定；二是明确纳税人要向税务机关提供关联交易的价格制定标准；三是明确了预约定价制度；四是明确了转让定价的追溯调整期限。通过该法规，预约定价由解决转让定价问题的一种方法上升为一项制度。

2004年对1998年的《规程》进行修改，并颁布《关联企业间预约定价管理规程》。

二、我国转让定价税收政策存在的主要问题

1．有关劳务和无形资产的转让定价的立法不完善

我国有关劳务和无形资产的转让定价立法很不完善，我国目前所进行的转让定价调整实践中，对劳务和无形资产这两个领域触及的比较少。另外，在无形资产的转让或许可使用上，由于无形资产的特殊性，它对于不同企业的价值是不同的，而且同一无形资产在不同时期也会有不同的价值波动，所以很难评估出一个普遍适用的公允价值。对此，我国税法对于无形资产作价的规定缺乏可操作性，未能提出一个合理有效的解决方案。

2．转让定价的调整方法过于简单

2004年国家税务总局虽然对《98规程》中关于转让定价调整方法进行了修订，但是在其他合理方法里也只是简单列举了可比利润法、利润分割法和净利润法等，没有对这些方法展开说明。由于条件的限制，目前我国在转让价格进行调整时还没用到可比利润法、利润分割法和净利润法，但随着经济发展的需要和税务人员业务水平的提高，以及遵循“最优法原则”，我国必然要用到这些方法，因此需要对这些方法进行具体的说明，以便于税务人员操作。

2004年国家税务总局推出了《关联企业间业务往来预约定价实施规则》，这对我国以后实行预约定价安排提供了详细具体的操作依据，该规则中并未涉及如何签订单边和双（多）边APA（预约定价制度），对双边APA的必经程序——相互协商程序也没有提及。

3．企业文件准备和报告举证义务缺失

转让定价的调查审计是一件相当繁琐的工作，需要获得纳税人详尽的文件资料才能作出合理而有说服力的调整。而纳税人能否提供完善、详尽的文件资料，对证明自身的转让定价政策是否符合正常交易原则，也是相当重要的。我国的转让定价税制中并没有规定纳税人在其经营过程中要做相应的文件准备，只是规定到了税务局进行转让定价调查审计时需要提供相应的文件资料或对有关文件资料进行确认。这样，一方面会使转让定价的调查审计花费很长的时间和大量的成本，使转让定价反避税工作效率低下；另一方面，当税务机关进行调查审计需要纳税人临时提供有关文件资料时，纳税人往往很难提供比较完整的文件资料。这样，对纳税人转让定价的调整依据不足，其调整也达不到应有的效果，在调整中往往会有很大程度讨价还价的成分，使转让定价调整缺乏应有的准确性和严肃性。

三、对我国转让定价税制的完善建议

1．加快转让定价税收立法工作，建立起完善的转让定价税制

首先，应提升立法层级较低的《98规程》中有关重要内容的立法级次，使之上升到法律、法规层面。其次，针对我国转让定价税制可操作性差的问题，我国应该制定完善的、内容齐全的《转让定价税制实施细则》，至少应该包括以下内容：关联企业的认定、业务范围、调整方法和原则、可比数据资料的获取、详细的分类调整、纳税人的报告义务和举证责任、税务机关的权利、文件准备要求、相应的调整、处罚规定、时间的限制、预约定价等。第三，根据复杂的国际经济环境引入正常交易值域，避免调整过死。最后，应考虑引入转让定价处罚机制，并且严加执行，以增加跨国企业在我国进行转让定价避税的成本，更加有效地维护我国的税收权益。

2．细化劳务提供的规定

进一步明确劳务费用的纳税扣除条件和非纳税扣除条件，并规定劳务费用的正常收费标准，对集团内部转让劳务成本应包括的因素和正常收费何时可以包括利润因素等一系列操作性问题作出规定。

3．对无形资产转让定价规定特别条款

1．明确无形资产的含义和范围。无形资产的范围处于不断扩展的过程中，那么无形资产的定义就应抓住其共同的特点而不是逐项列举

2．在转让定价的确定方面，将无形资产与有形资产区分开来。无形资产在经济发展的地位越来越重要，因此，对无形资产的转让定价单独进行税法规制。

3．应详细说明调整方法。由于无形资产具有和有形资产完全不同的特点，传统的调整方法往往难以奏效。相反，可比利润法、利润分割法等一些新型方法倒是更适合于无形资产转让定价的调整。因此，有必要对这些新型方法详加介绍，使得税务人员可以根据具体的情况进行选择。

4．对无形资产正常交易价格的确定。无形资产经常通过以下途径转让：考虑从转让的那天起受让者的预期收益，将一次性支付视为对无形资产在其有效期内预期收益流的提前支付。因此，决定相等金额的转让费要求根据一次性支付数目、适当的折现率、以及相应期限的预期收益率等计算现值。而且，对无形资产转让价格要定期调整，以确保与无形资产可贡献的收益相匹配。

5．制定无形资产转让定价的事后调整制度。由于无形资产的转让定价包含开发的成本费用及无形资产的获利能力两方面因素，而后者的确定在很大程度上只是一种估计。因此，无形资产转让时估计的价格与实际价格很可能存在差距，在这种情况下，通过建立事后调整制度，可以使对无形资产转让定价的调整尽量准确，这样，既保证了国家的财政经济利益，又维护了关联企业与非关联企业的公平竞争。

(四)完善转让定价的调整方法

一是对已经增加的可比利润法、利润分割法和净利润法等方法做详细的解释和具体的规定，比如采用可比利润法的核心是找出适当的可比利润水平指标，一般可采用资本利润率和财务比率这两个指标，如果受控企业与可比非受控企业存在差异，应对可比非受控企业的利润水平指标进行调整，等等，在法规里都要做详细的规定。二是进一步细化各种调整方法，详细说明各种方法的适应条件、适应范围以及缺点等；列明计算公式，并列举一些法定的案例。三是把可比非受控价格法、再销售价格法、成本加成法以及后增加的三个利润法都作为基本的方法，在此基础上规定其他方法。“其他方法”并不是一种方法，主要是考虑到转让定价方法的复杂性和发展性，在制度制订上留出一个完善空间，同时也表示对新的转让定价方法的不排斥。

5．详细规定文件准备要求和举证的义务

首先，规定纳税人负有延伸提供税收情报的义务。为减少纳税人的顾虑和负担，应明确规定纳税人有义务向税务机关提供与纳税有关的一切财务资料以及国外关联企业的交易情况和国外关联企业的决算报告。对跨国公司与其关联企业间的业务往来，通过制定各种税务申报表格来使纳税人报告义务系统化和规范化，从而获得充分的税务信息。

其次，规定纳税人对国际避税案例有事后提供证据的义务。在处理涉外税务案件时，因为税务机关很难掌握跨国投资者在国外的经济活动和市场价格情况，为避免税务机关陷于被动地位，有必要在涉外税法中规定纳税人负有举证责任，比如，对于涉及关联企业间转让定价的正常性、合理性等提出举证材料。如果纳税人对税务机关的处理提不出相反的证据，就应当认为税务机关的判决是正确的。

[1]黄昕.浅议我国转让定价税制中存在的问题及完善方法[J].现代商业.2010，2

[2]梁淑芬.我国转让定价税制的现状及存在的问题[J].现代经济信息.2009，19

[3]安徽省国际税收研究会课题组.转让定价税制差异的国际比较与借鉴[J].涉外税务.2006，3