企业存货计量方法研究

○温建清 马跃林

（中煤平朔煤业有限责任公司 山西 朔州 036006）

企业存货计量方法研究

○温建清 马跃林

（中煤平朔煤业有限责任公司 山西 朔州 036006）

存货是企业的一项重要的资产，是企业尤其是工业制造企业所不能忽视的一项重要内容。在存货的计量方面，由于企业会计准则已经做出了明确的规定，因此，企业要做的就是在准则的框架内做好存货的计量工作。本文从企业会计准则入手，系统分析了企业在存货计量方面的有关内容。

初始计量 发出存货的计量 期末计量

一、企业存货概述

存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料、物料等。一个企业能否把企业的产成品、半成品和原料作为存货，需要从以下几个方面来判断。

1、时间上必须是在日常活动中

企业确认存货时，首先要明确将要确认的这些产成品、半成品和原料等，是否属于企业的正常生产经营活动，如果是企业的正常生产经营活动，那就可以确认；如果不是，如企业破产倒闭进行清算时变卖的产品等，就不可以确认为存货。

2、企业持有存货的目的是出售

存货区别于固定资产等非流动资产的最基本的特征是，企业持有存货的最终的目的是为了出售，不论是可供直接销售，还是需经过进一步加工后才能出售。

3、存货包含的经济利益很可能流入企业

企业在确认存货时，需要判断与该项存货相关的经济利益是否很可能流入企业。实务中，主要通过判断与该项存货所有权相关的风险和报酬是否转移到了企业来确定。但通常情况下，企业要根据是否取得存货的所有权来确认经济利益的归属。

4、存货的成本能够可靠地计量

作为企业资产的组成部分，要确认存货，企业必须能够对其成本进行可靠地计量。存货的成本能够可靠地计量必须以取得确凿、可靠的证据为依据，并且具有可验证性。如果存货成本不能可靠地计量，则不能确认为一项存货。

二、企业存货计量的法律依据

根据存货的存在状态，我们可以把企业存货划分为新入存货、发出存货和期末存货。相应的，对存货的计量主要是对存货的初始计量、发出存货的计量和存货的期末计量。企业对存货进行计量时，必须遵守会计准则对存货计量的规定。

1、对存货初始计量的规定

新会计准则对存货的初始计量主要做了以下规定：存货应当按照成本计量，即初始入账价值；其他有关事项要按照会计准则的具体规定来进行计量。

存货的成本主要包括采购成本、加工成本和其他成本。采购成本包括购买价款、进口关税和其他有关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。加工成本主要是与存货有关的直接人工费用和制造费用。其他成本主要是使存货达到目前场所和状态所发生的支出。

2、对发出存货计量的规定

会计准则对企业发出存货的要求主要包括以下几方面：企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。对于已售存货，应当将其成本结转为当期损益，相应的存货跌价准备也应当予以结转。对于性质和用途相似的存货，应当采用相同的成本计算方法确定发出存货的成本。对于不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供劳务的成本，通常应当采用个别计价法确定发出存货的成本。

3、期末存货计量的规定

会计准则对期末存货计量主要有以下规定：资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低原则计量。存货成本高于其可变现净值的，应当计提存货跌价准备，计入当期损益。

关于存货的初始计量、发出存货的计量以及存货的期末计量的具体内容和计量方法，将在下一部分中具体进行分析。

三、企业存货计量方法分析

1、存货的初始计量

对存货的初始计量主要就是对存货的成本进行计量，也就是确定存货的初始入账价值。按照企业获得存货的途径不同，要把存货分为外购存货、进一步加工的存货以及其他形式的存货，分别进行计量。

（1）外购存货的初始计量。外购的存货是企业最常见的情形。外购的存货入库前不涉及加工问题，往往不会产生加工成本，所以一般情况下外购存货的入账价值主要包括以下几方面的费用：采购价格、相关税费和其他成本。因此，企业在对外购存货进行初始计量时可以采用下面的公式进行计算：外购的存货入账价值=采购成本＋其他成本。其中，采购成本=采购价格＋进口关税和其他税金＋采购费用。

对于其他虽与存货有关，但是不符合存货计量条件的费用需要归为当期损益，而不能计入存货成本，主要包括以下几方面：非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用；仓储费用（不包括在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的费用）；不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出。

（2）通过进一步加工而取得的存货。通过进一步加工而取得的存货主要包括委托外单位加工的存货和自行生产的存货。对于二者的初始计量要分开进行。其一，委托外单位加工的存货。对于委托外单位加工的存货，要以实际耗用的原材料或者半成品以及加工费、运输费、装卸费和保险费等费用以及按规定应计入成本的税金，作为实际成本。需要缴纳消费税的委托加工物资，收回后直接用于销售的，应将受托方代收代交的消费税计入委托加工物资成本；收回后用于连续生产的物资，按规定准予抵扣的，受托方代收代交的消费税记入“应交税费—应交消费税”科目的借方。其二，自行生产的存货。企业自行生产存货在大型工业企业中比较常见。自制存货主要涉及原料采购成本、加工成本和其他方面的成本，因此，一般情况下自制存货的初始计量主要依据下面的公式：自制的存货入账价值＝采购成本＋加工成本＋其他成本。其中，加工成本＝直接人工＋制造费用。

在对自制存货进行初始计量的同时要注意以下两方面的问题：第一，由于管理上的原因造成的非正常消耗的直接材料、直接人工及制造费用，应确认为当期费用，不计入存货成本，否则会使企业的存货与实际价值脱离，虚增企业利润；第二，仓储费用确认为当期费用，不计入存货成本。但是要注意，在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用，应计入存货成本。具体核算时可以先在制造费用中归集，然后分配转入存货成本。

（3）其他形式取得的存货。对于通过投资者投入、接受捐赠、债务重组取得或以应收账款换入、非货币性交易取得、盘盈等方式取得的存货要根据具体获得形式采取相应的计量方法。

2、对于发出存货的计量

对于发出存货，企业会计准则给出了明确的规定，企业在确定发出存货的成本时，可以采用先进先出法、移动加权平均法、月末一次加权平均法和个别计价法四种方法。因此在实际操作中，企业要在这几种计量方法中选择合适的方法进行计量。

（1）先进先出法。先进先出法计量发出存货，是指企业在计量发出存货的成本时，要以先购入的存货成本为计量依据，来计量发出存货的成本，即先购入的存货成本在后购入存货成本之前转出。这种计价方法的优点在于期末存货成本接近市价，有利于企业准确核算期末资产的价值，确保资产的价值。

（2）移动加权平均法。对于移动加权平均法，我们可以用公式来表示该方法的过程和需注意的问题。本次发出存货成本＝本次发货数量*本次发货前存货单位成本。月末库存存货成本＝月末库存存货数量*月末存货单位成本。其中，存货单位成本＝（原有存货实际成本＋本次进货实际成本）/（原有存货数量＋本次进货数量）。

（3）月末一次加权平均法。月末一次加权平均法，是存货成本分摊较为折中，月末一次计算成本的一种方法。该方法的计算公式主要是：本月发出存货成本＝本月发出存货数量*存货单位成本；月末库存存货成本＝月末库存存货数量*存货单位成本。其中，存货单位成本＝（月初存货实际成本＋本月进货实际成本）/（月初存货数量＋本月进货数量）。

（4）个别计价法。个别计价法要求企业逐一辨认发出存货和期末存货所属的购进、生产批别，分别按其购进、生产时确定的单位成本，计算发出存货。这种计量方法的优点在于存货成本流转和实物流转相一致，成本比较合理、准确，但是在实务操作工作量大，因此适用于贵重物品。

3、存货的期末计量

根据企业会计准则的规定，资产负债表日，存货的期末计量要遵循成本与可变现净值孰低原则计量。成本与可变现净值孰低计量的理论基础主要是使存货符合资产的定义，当存货成本低于可变现净值时，存货按成本计量；当存货成本高于可变现净值时，存货按可变现净值计量，同时要计提存货跌价准备。

（1）可变现净值的确定。可变现净值，是在日常活动中，存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。企业确定存货的可变现净值，应当以取得的确凿证据为基础，并且考虑持有存货的目的、资产负债表日后事项的影响等因素，否则会造成错误的核算结果。由于不同性质存货的可变现净值的确定是不同的，因此，在确定存货的可变现净值时要根据企业会计准则的具体规定来进行相应的处理。

（2）存货跌价准备的核算。其一，存货跌价准备的计提。当有迹象表明，存货的账面价值低于可变现净值时，企业就要相应地计提存货跌价准备，计入当期损益。企业应在每一资产负债表日，比较存货成本与可变现净值，计算出应计提的存货跌价准备，再与已提数进行比较，若应提数大于已提数，应予补提。其二，存货跌价准备的转回。当以前减记存货价值的影响因素已经消失，减记的金额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备金额内转回，转回的金额计入当期损益。对于存货跌价准备的转回必须注意的是，使存货跌价准备转回的原因是以前使存货减值的因素消失或减弱而使存货价值增加，并不是出现了新的原因使得存货的价值增加。同时，可转回的跌价准备的金额要在已计提的金额内，直到所提准备全部转完为止。

企业会计准则虽然对存货的计量做出了详细的规定，但企业在实际中运用的时候经常存在着偏差，究其原因主要是企业对会计准则的认识和理解上存在着问题，因此企业应该在自身对存货的理解基础上逐步加深对准则的理解，并熟练掌握会计准则对存货计量的规定。

[1]刘玲：浅析存货计量的新旧变化[J].会计研究，2009（12）.

[2]财政部：《企业会计准则第1号—存货》应用指南[Z].2006.

[3]吴敏红：浅谈企业存货管理[J].现代企业教育，2010（6）.

存货是企业的一项重要流动资产，在企业起着十分重要的作用，它的正确确认与计量对于企业的财务状况、经营成果具有重大影响。为了提高企业在存货计量方面的水平，本文将重点研究企业在对存货计量时采用的方法，以供企业合理选择。