试论全面收益观在我国的推行

陈 琴

一、全面收益观在我国推行的意义

（一）全面收益有利于全面反映企业的经营业绩

全面收益被美国财务会计委员会定义为，一个主体在某一期间与非所有者方面进行交易或发生其他事项和情况所引起的权益（净资产）的变动，这包括这一期间内除所有者投资和分派股息外一切权益上的变动。因此，全面收益既能反映以历史成本计价的净利润，也能反映以多种计量属性计价的已确认未实现的利得和损失，使收益报告的内容更丰富，反映企业经营业绩的信息更加广泛和真实，从而满足报表使用者对企业会计信息披露多样化的需求。

（二）全面收益有利于规范上市公司信息披露

我国传统的财务呈报导致了财务报表提供的信息相关性不足，信息含量偏低。决策有用观成为了我国现阶段的另一财务呈报目标，在注重信息可靠性的基础上强调了信息的相关性。同时允许采用多种计量属性，全方位地提供各种相关的信息。在提供损益信息方面，不仅要求披露计入利润表的损益，而且要求反映绕过利润表直接计入所有者权益的损益。由此报告的全面收益，对于规范上市公司的信息披露，保护广大投资者的合法权益，进而促进资本市场的健康发展，都是十分有利的。

（三）全面收益有利于我国会计准则与国际会计的协调

鉴于传统财务呈报已不适应新的经济形势，美国财务会计委员会和国际会计准则委员会纷纷采取行动，改革的重点直接指向传统的业绩报告。这就意味着，收益报告的国际协调在重大发展中。我国的所有者权益变动表体现了全面收益观，体现出与国际会计惯例协调的精神。

二、进一步推动全面收益观在我国应用的相关建议

（一）明确界定全面收益的概念

美国早在1980年其制定的概念框架中就界定了全面收益的概念，而我国的基本准则中始终没有提出全面收益的概念，其他全面收益的概念、地位也不明确。概念是理论的基础，若期望全面收益观在我国得到有效推行，即会计人员能够真实公允的反映企业的全面收益，而投资者在其决策过程中又能够充分利用这一信息，首先要在我国的会计理论上明确全面收益概念。

（二）改变利得与损失的地位

在财务报表要素方面，现行基本准则规定仍然是资产、负债、所有者权益，以及收入、费用、利润六大要素，维持了原有框架。收益的构成要素包括了收入、费用和利润三项，而将利得与损失作为财务报表的子要素。这样，我国收益的构成要素的定义既非广义定义，也非狭义定义。广义定义下，收入和利得同为收益要素下的子要素，国际会计准则委员会在其概念框架中采用的就是此种方式；狭义定义下，收入、费用、利得、损失同为基本的财务报表要素，收入是一个狭义的概念，并不包含利得，同样费用也不包含损失，美国财务会计准则委员会的第6号财务会计概念公告采用的则是该种方式。而我国当前的做法是把利得与损失要素分别置于收入与费用的子要素地位，这样难以体现利得和收入，以及损失和费用的性质相同，更容易使得决策者在阅读财务报表时忽视利得与损失与其他会计要素同等的重要性。笔者认为，我国可以考虑采用广义定义，扩大收入要素的内涵，将利得归入广义的收入中，作为收入要素的子要素，而将损失作为广义的费用要素下的子要素。这样既不增加基本要素的数量，使我国会计人员较能接受，同时，又保持了与国际财务报告准则的趋同。

（三）完善全面收益报告方式

在全面收益报告方式上，我国选择的是所有者权益变动表形式。而各国会计准则制定机构，提出了各不相同的全面收益报告方式。除开所有者权益变动表形式外，还有单独的全面收益表（或称第二业绩表）形式，以及收益与全面收益表形式。三种形式究竟哪种才能为报表使用者提供相对最有效的决策信息，对此，G4+1在《报告财务业绩（征求意见稿）》中认为“所有已确认的业绩组成项目都必须报告和描述为业绩的组成，而不应当与由于所有者投资或向其分派所产生的权益变动一起报告”。而我国为何选择了所有者权益变动表，这与我国的国情，如已确认未实现的利得和损失项目相对不是太多，以及我国会计人员的接受、应用的程度有关。笔者建议，鉴于我国经济的高速发展，以及会计人员素质的不断提高，我国可以循序渐进的完善全面收益报告方式。我们可以预见，在普及全面收益观后，未来的计入所有者权益的利得和损失应与目前损益表中的项目在一张综合收益表中共同列示，以增强会计信息的相关性，并向着透明、相关、可比的高质量的会计信息努力。