论我国内部控制环境中反舞弊机制的现状及其对策

蒋晓凤

一、内部控制环境与反舞弊机制的关系

内部控制环境是指对建立、加强或削弱特定政策和程序效率发生影响的各种因素，它反映了董事会、总经理阶层、业主和其他人员对内部控制的态度、认识和行动。内部控制环境是企业组织的基调，主导着组织内成员的控制理念，决定着内控的结果和成效；是内部控制的一个重要要素，是风险评估、控制活动、信息与沟通、监控等其他内部控制要素得以发挥作用的重要前提。我国企业内部控制环境因素包括：公司治理结构、管理哲学与经营风格、组织结构、董事会、经营者素质和职业道德、企业文化、权责分配体系和信息系统。

反舞弊机制是指企业防范、发现和处理舞弊行为、优化内部控制环境的制度安排，是企业内部控制体系的重要组成部分，对于有效防范和控制舞弊行为的发生，减少由此给企业带来的风险和损失，具有非常重要的作用。

内部控制环境与反舞弊机制是相互联系的关系，良好的内部控制环境有利于反舞弊机制发挥作用，有效的反舞弊机制亦有助于形成良好的内部控制环境。两者的关系如下：

1.优化企业内部控制环境，可以减少和防范舞弊的发生

良好的内部控制环境有助于企业从源头上减少和防范舞弊的发生。内部控制环境的核心是人的因素，企业管理层的价值观、经营理念、风格成为整个企业内部控制环境的风向标，关注企业人本文化、优化内部控制环境是减少舞弊发生动因的一个重要方面。通过评价和改善内部控制环境，改进企业管理方式，改善管理者和关键职位人员的心理和物理工作环境，可以减少舞弊产生的动因。

2.有效的反舞弊机制亦有助于形成良好的内部控制环境

企业建立内部控制的一项重要工作就是要防范舞弊的发生。有效的反舞弊机制可以降低舞弊发生的机会，也有利于建立良好的内部控制环境，有助于内部控制的发展。但反舞弊机制与内部控制都有一定的局限性，需要把它们结合起来，才能更有效的防止舞弊的发生。

二、我国内部控制环境中反舞弊机制的现状

1.法人治理不完善

尽管很多企业按照管理要求建立了股东大会、董事会、监事会以及经理层等法人治理结构，但由于企业产权不明晰、缺乏明确有效的议事规则等，在实际工作中仍存在内部权责分配体系模糊、一些部门职能弱化、职权执行不到位等问题，降低了内部控制制度执行的有效性。以我国上市公司为例，虽然许多企业都设立了董事会、监事会，聘任了总经理班子，但在实际工作中董事会的监控作用严重弱化，董事经常只是一个“虚职”，而且缺少必要的常设机构。这就造成了内部控制的高层虚位，进而影响到控制目标的制定和贯彻问题。

2.风险意识不强

随着市场经济环境发生变化，行业竞争越来越激烈，企业的经营风险不断提高，但企业管理层的风险意识并没有提到应有的高度，没有形成一套有效的风险管理机制，大部分企业没有一个健全有效的风险预警系统，应对突发事件的能力也亟待加强。受2008年的全球经济危机影响，我国的大部分企业尤其是出口型企业遭到了重创。究其原因，归根到底是企业内部的风险管理机制不完备，许多中小企业的高层管理人员缺乏战略眼光，对市场的变化和信息变动的把握能力有限，加之经营业务单一化和日常财务制度的不规范，使得由单一风险引发的企业风险危机全面爆发，最终导致一些企业破产停业。

3.内部监督乏力

企业管理层对内部控制的认识片面，停留在内部监督审计只是针对财务部门的工作，没有放到公司整体管理层面考虑。有些企业虽然设置了内部审计部门，但缺乏工作的协同，也没有形成有机的整体。另外，由于缺乏对内部审计工作的重视，因此内部审计人员配置不足，也无法进行真正意义上的审计。同时目前大多数企业尚未设置风险管理部门，部分企业内部审计部门的人员素较高，也有一定的职权，但却由于大部分内审部门都是在总经理或分管财务副总经理的领导之下，独立性不强，因此其监督力度大大受到限制，特别是对高管人员的舞弊行为常常无能为力。

4.员工对内部控制定位错误

一些建立了内部控制体系的企业虽然制定了各项规章制度，但由于缺乏对员工的培训，企业员工对内部控制的认识不足，认为这仅仅是企业管理层的任务，而且企业内员工素质参次不齐，一些员工不适应岗位要求，只能应付常规事务的处理，对经营活动中出现的新问题缺乏及时的控制，影响了内部控制制度作用的发挥。

5.缺乏有效的激励与约束机制

一些企业的内部控制体系的建设体现在规章、制度的文本发放，没有切实对企业管理层、员工的工作进行考核，缺乏有效的激励和约束机制，使企业内部控制形同虚设。

三、在内部控制环境中建立有效的反舞弊机制的对策

2008年财政部会同证监会、审计署、银监会、保监会共同制定的《企业内部控制基本规范》正式发布，明确要求企业应当建立反舞弊机制，坚持惩防并举、重在预防的原则，明确反舞弊工作的重点领域、关键环节和有关机构在反舞弊工作中的职责，规范舞弊案件的举报、调查、处理和补救程序。这给企业建立反舞弊机制提供了法律保证。因此，笔者认为，建立有效的反舞弊机制的对策如下：

1.改变高层的管理理念，建立良好的内部控制环境

控制环境是企业内部控制的核心，而完善企业的法人治理结构能够给企业创造一个良好的内部控制环境。因此，较为完善的企业控制环境，首先是完善董事会的设置和功能，提倡董事会吸收一定比率的外部董事；董事会与总经理两职分设，由不同的人担任；其次，建立符合现代化企业治理结构要求的内部审计体系，独立于财务部门，直接向董事会负责，以便于两者相互制衡；第三，注重监事会职能的发挥。加强监事会的建设不仅能完善企业治理结构的三角制衡，还能保证高层管理人员对内部控制制度的遵守和执行。通过制定和执行完善和有效的公司管理规章来规范员工（包括上层管理人员）的行为，创造一个诚实、开放和具有自主特色的文化氛围可减少舞弊的发生，也有利于企业的管理规章的有效执行。

2.注重人的管理控制

企业内部对员工的管理和控制也是非常重要的，企业内部对员工管理与控制的目的是，在充分发挥全体员工的积极性保证实现企业目的的同时，要防止一些不利的因素或舞弊行为发生。第一，把好人员招聘关。企业在人员录用之前，要防止招聘一些不合格的人员，给企业造成不必要的损失。招聘录用的人员不仅要注重人员的专业技术能力，更要重视人员的道德素质。第二，运用激励机制。只有约束，没有激励机制的控制，将使员工失去动力。因此，在制定机制时，其考核标准不仅要包括专业能力的内容，还要考察员工的思想品德；激励方式既有物质激励，也有精神激励。通过运用激励机制，充分调动企业全体员工的积极性，保证实现企业目标。第三，实行职务轮换制度。通过实行定期职务轮换制度，一方面可以使企业员工接触到整个作业流程，利于员工素质全面发展，另一方面对财务管理等重要岗位上的人员可以定期进行检查与复核，从中发现问题，便于及时纠正处理。第四，实行带薪休假制度。一是可以使员工调整身心状态，有利于健康，有助于提高工作效率；二是可以由部门主管或内审人员对休假员工的工作进行检查审核，便于全面考察该员工。

3.设置独立的内部审计

内部审计作为企业内部控制体系的一个重要方面。在履行审计职能，监督经济活动，加强经济管理，提高经济效益等方面发挥着重要作用。然而，由于我国的内部审计人员向厂长、经理负责，且当前有较多企业轻视内部审计作用，同时有不少企业在人员编制上，将企业内部审计人员由企业会计人员兼任，或是兼管某一业务，这就使得企业内部审计无法发挥作用。如果要发挥企业内部审计的作用，就必须将内部审计人员从会计、财务人员中分离出来，直接对董事长负责，这样才能真正发挥内审人员的作用，监督和保护企业的资产、财产安全，监督企业朝着合理、合法的良性方面发展。

4.增强外部审计的独立性

一是在现有独立审计准则体系中深入研究并制定强调审计独立性方面的职业道德具体准则，完善规范会计报表审计业务和相关服务的准则体系，深入研究特殊方法、特殊领域、特殊行业的审计，制定出相应的业务指南。二是继续将会计师事务所逐步改制为负连带无限责任的合伙制企业，增强其违法责任和违法成本。三是积极稳妥地推进审计委托关系的改革，对会计主体实际控制者在聘用和变更注册会计师权力进行必要的制约。

5.加大对舞弊行为的惩罚

一是制定清晰、完善、严肃的处罚措施，这样的措施使试图舞弊的人员有所畏惧，这是遏制舞弊的有效依据。二是加大检查力度，检查力度与舞弊的发现概率呈正向相关，检查频繁，发现概率上升，预期舞弊成本就加大。三是处罚措施的执行一定要到位。有章不循、有法不依、有规不守是管理的大忌，也是舞弊现象久治不愈的根本原因。严厉的处罚措施并严格执行是防止舞弊的一大绝招。

总之，企业应当建立健全反舞弊机制，明确有关部门在反舞弊工作中的职责权限和协调机制，规范反舞弊调查处理程序，建立情况通报制度，及时防范舞弊，才能促进内部控制环境的优化，进而使内部控制得到有效实施。