企业搬迁补偿费的会计与涉税处理

耿俊梅

近年来，企业由于搬迁而取得搬迁补偿费的情况经常发生。一是企业因政府进行城市整体规划、旧城区改造等原因收回土地使用权而取得搬迁补偿费。由于政府往往将应支付的搬迁补偿费，转移给通过出让方式取得土地使用权的企业（如房地产开发公司）来支付，因此纳税人并不是直接从政府处取得搬迁补偿费。二是企业因转让土地使用权而取得搬迁补偿费。企业财务部门应按照不同情况，结合自己的实际分别进行处理。

一、企业取得搬迁补偿费的会计及所得税处理

（一）会计制度的规定及处理

根据《财政部关于企业收到政府拨给的搬迁补偿款有关财务处理问题的通知》（财企[2005]123号）文件的规定，一是企业收到政府拨给的搬迁补偿款，作为专项应付款核算；搬迁补偿款存款利息一并转增专项应付款。二是企业在搬迁和重建过程中发生的损失或费用，区分以下四种情况进行会计处理：1.因搬迁出售、报废或毁损的固定资产，作为固定资产清理业务核算，其净损失核销专项应付款；2.机器设备因拆卸、运输、重新安装、调试等原因发生的费用，直接核销专项应付款；3.企业因搬迁而灭失的、原已作为资产单独入账的土地使用权，直接核销专项应付款；4.用于安置职工的费用支出，直接核销专项应付款。文件同时规定，企业搬迁结束后，专项应付款如有贷方余额，需调增资本公积金由全体股东共享，借记：专项应付款，贷记：资本公积；专项应付款如有借方余额，则计入当期损益，借记：管理费用，贷记：专项应付款。而对于因转让土地使用权而取得的补偿费，则应按照转让无形资产或固定资产的相关规定进行会计处理。

（二）新会计准则的规定及处理

《企业会计准则解释第3号》规定，企业因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造、沉陷区治理等公共利益进行搬迁，收到政府从财政预算直接拨付的搬迁补偿款，应作为专项应付款处理。其中，属于对企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无形资产损失、有关费用性支出、停工损失及搬迁后拟新建资产进行补偿的，应自专项应付款转入递延收益，并按照《企业会计准则第16号———政府补助》进行会计处理。企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额后有贷方余额的，转入“资本公积”科目。企业收到除上述规定之外的搬迁补偿款，应按照《企业会计准则第4号———固定资产》、《企业会计准则第16号———政府补助》等会计准则进行处理。也就是说，企业只有取得政府从财政预算直接拨付的搬迁补偿款，才需要先通过专项应付款核算，再由专项应付款转入递延收益和资本公积；企业从其他来源取得的搬迁补偿费不通过专项应付款核算，而应按照转让固定资产或无形资产来处理。

（三）企业取得搬迁补偿费的所得税处理

根据《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]118号）规定，企业从规划搬迁次年起的五年内取得的搬迁收入或处置收入暂不计入当年的应纳税所得额；在五年期内完成搬迁的，分以下三种情况进行处理：一是企业根据搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权，或对其他固定资产进行改良、进行技术改造或安置职工的，准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。二是企业没有重置或改良固定资产、技术改造以及购置其他固定资产的计划或立项报告，应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入，减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入当年的应纳税所得额。三是企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产，可按照现行税收规定计算折旧或摊销并在税前扣除。

需要强调的是，国税函[2009]118号文件所指的是企业政策性搬迁和处置收入，企业只有取得符合文件规定范围的搬迁补偿费才能够享受上述递延纳税的优惠。企业因其他原因取得的搬迁补偿费，不适用该文件规定。

二、企业取得搬迁补偿费的所得税与会计处理差异

（一）所得税与会计制度的差异

企业取得搬迁补偿费的处理，所得税和会计制度之间主要存在三个方面的差异。第一，符合条件的因搬迁出售、报废或毁损固定资产而发生的损失，按照所得税规定允许在发生当年在税前扣除，而会计制度规定应在发生当年直接核销专项应付款。第二，如果企业发生搬迁后，重置或改良固定资产、技术改造以及购置其他固定资产的，国税文件规定从规划搬迁次年起，5年后应将取得的补偿款扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入应纳税所得额，而此部分余额并未在会计处理中予以体现，因此应作纳税调增处理。第三，如果企业发生搬迁后，未发生上述重置或改良固定资产业务，国税文件规定应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入当年的应纳税所得额，此部分余额同样未在会计处理中体现，同样应作纳税调增处理。

（二）所得税与新会计准则的差异

执行新会计准则的企业，其取得搬迁补偿费的处理，所得税和会计准则之间也存在三个方面的差异。第一，税法规定企业取得的搬迁收入从规划搬迁次年起的五年内暂不计入应纳税所得额，因此会计上确认的营业外收入应作纳税调减处理。第二，税法规定企业规划搬迁次年起的五年后应将取得的补偿款扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入应纳税所得额，而此部分余额并未完全在5年后的会计处理中确认，因此应作纳税调增处理。第三，如果企业发生搬迁后，未发生上述重置或改良固定资产业务，税法规定应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入，减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额，而此部分余额同样未完全在会计处理中确认，同样应作纳税调增处理。

另外企业搬迁补偿的其他涉税项目也根据不同情况分别进行处理：搬迁企业取得政府财政部门支付的拆迁补偿费及其他补助费，免收营业税；搬迁企业通过市场（招标、拍卖、挂牌等形式）取得的土地转让收入，按转让无形资产征收营业税。搬迁企业取得政策性搬迁收入中属于土地使用权转让收入部分需按规定缴纳印花税。因城市市政规划、国家建设需要而搬迁，由纳税人自行转让原房地产而取得的收入，免征土地增值税。个人因与用人单位解除劳动关系而取得的一次性补偿收入，其收入在当地上年平均职工工资3倍以内部分免征个人所得税，超过部分按规定征收个人所得税。