中国服务业税收的企业类型结构研究

李小热 夏杰长

摘要:近年来,中国的服务业税收收入规模呈现逐年增加的趋势,服务业市场主体的影响也较大。从企业注册登记类型、税种结构、行业类别来看,中国服务业税收的企业类型结构丰富纷杂。中国应把服务业税收征管与服务业的改革、开放结合起来,有针对性地加强对股份公司、个体私营等内资服务业企业以及外资服务业企业的税收征管。

关键词:服务业;税收;企业类型

中图分类号:F812.42 文献标识码:A 文章编号:1003-3890(2009)11-0033-04

近年来,中国的服务业税收收入规模呈现逐年增加的趋势,服务业市场主体的影响也已经较大①。2003—2007年,服务业税收收入对当年税收总收入的贡献度分别约为40.7%、40.4%、40.7%、42.3%、46%②。2008年,服务业整体以及服务业领域的内资企业、私营企业、个体工商业、外资企业占全部产业以及全部内资企业、私营企业、个体工商业、外资企业的比重,在实有户数方面分别为68.68%、69.54%、67.13%、89.81%、50.28%,在注册资本方面分别为58.92%、64.44%、61.35%、78.37%、37.48%③。结合税种结构和行业类别,按照企业注册登记类型细化研究服务业税收,有利于把握税源结构,有针对性地加强服务业税收征管,也有利于促进服务业的改革、开放。

一、服务业税收的企业类型结构丰富纷杂

目前,在中国的服务业领域,从企业的注册登记类型来看,有国有企业、集体企业、股份合作企业、联合企业、有限责任公司、股份有限公司、私营企业、其他内资企业、港澳台投资企业、外商投资企业、个体经营等不同类型的企业。这些企业也都有税收贡献。

由于服务业涉及所有税种以及服务业包括很多行业,结合企业的注册登记类型、涉税种类、所属行业来看,服务业税收的企业类型结构更加丰富纷杂。但是,基于代表性、切入点以及统计资料的完整性等原因,服务业的营业税、企业所得税以及批发和零售业的增值税在相关分析研究中具有重要位置。

服务业的营业税、企业所得税、增值税是服务业三大税种。2003—2007年,三大税种税收收入之和占当年服务业税收收入的比重都超过了70%④。其中,营业税最具有代表性。一是因为营业税是对营业收入征税,普适性很强,与企业盈利与否关系不大。二是因为在税务机关组织的营业税税收收入中,除了一部分来自建筑业以外,其余的都来自服务业。三是因为营业税对服务业内部很多行业的税收收入贡献度很高,如交通运输、仓储和邮政业,租赁和商务服务业,房地产业,住宿和餐饮业,文化、体育和娱乐业,营业税收入的贡献度都是最大⑤。

在服务业各行业中,就经营性、税收收入贡献度、涉外程度等方面来看,批发和零售业最具有代表性。一是因为批发和零售业的企业实有户数持续位居全国所有行业首位,约占全国企业总户数的1/3⑥;二是因为批发和零售业的企业法人单位数及其就业人员均位居服务业各行业首位⑦;三是因为在服务业各行业中,批发和零售业是税收收入贡献度最大的行业,批发和零售业对服务业的税收收入贡献度为30%左右⑧;四是因为批发和零售业的外资企业的注册登记数在不少年份都位居服务业各行业首位⑨。另外,就批发和零售业的增值税来说,它是批发和零售业的最大税种,贡献度一般都超过70%,而批发和零售业的增值税对服务业增值税的贡献度也最大,一般超过75%⑩。

二、未改制公有制服务业企业税收贡献度呈明显快速下降态势

这里主要从国有服务业企业和集体服务业企业的角度来分析。从表1、表2、表3中可以看出,2003年以来,国有服务业企业的营业税、企业所得税以及国有批发和零售业的增值税呈明显快速下降态势,分别从2003年的32.47%、38.36%、19.64%下降到2007年的14.20%、18.48%、12.59%。2003年以来,集体服务业企业的营业税、企业所得税以及集体批发和零售业的增值税也呈明显快速下降态势,分别从2003年的7.03%、5.81%、4.15%下降到2007年的2.62%、1.53%、1.26%。2003年以来,国有、集体服务业企业的营业税、企业所得税以及国有、集体批发和零售业的增值税也呈明显快速下降态势,分别从2003年的39.50%、44.17%、23.79%下降到2007年的16.82%、20.01%、13.85%,已经逐渐失去了相关税收贡献度最大的地位。

未改制公有制服务业企业税收贡献度之所以呈明显快速下降态势,与近年来持续推进的以国有企业改革、改制为主要表现形式的公有制经济改革有很大关系{11}。这项改革尽管在一定程度上增强了公有制企业的盈利能力,但直接减少了未改制公有制企业的数量,进而从减少纳税主体数量的角度减少了其纳税规模,降低了其税收贡献度。

三、股份合作、联营服务业企业税收呈逐渐下降态势,股份公司服务业税收呈上升态势

从表1、表2、表3中可以看出,2003年以来,股份合作、联营服务业企业的营业税、企业所得税以及股份合作、联营批发和零售业的增值税呈逐渐下降态势,分别从2003年的2.05%、2.12%、1.93%下降到2007年的1.16%、1.19%、0.77%,而且除了其他内资企业外,其相关税收贡献度在各种企业类型中一直最小。2003年以来,股份公司服务业企业的营业税、企业所得税呈明显快速上升态势,分别从2003年的28.29%、44.04%上升到2007年的45.07%、66.23%,而股份公司批发和零售业的增值税则维持在34%左右的水平,但股份公司服务业企业的相关税收贡献度在各种企业类型中基本上一直最大。

这类服务业企业税收贡献度的变化态势,一是与公有制经济改革导致公有制企业改制或联合成立一些股份合作企业、联营企业、股份公司有很大关系;二是与公司制企业设立的条件比较宽松从而数量增多有很大关系。近年来,股份公司的数量、资产规模快速增长{12},直接从纳税主体数量等方面为其税收贡献度提高提供了有利条件。

四、私营服务业企业税收呈稳步上升态势,个体经营服务业税收则波动不稳

从表2、表3中可以看出,2003年以来,私营服务业企业的营业税、企业所得税以及私营批发和零售业的增值税呈稳步上升态势,分别从2003年的8.36%、8.23%、16.88%上升到2007年的11.78%、10.98%、24.39%。2003年以来,个体经营服务业的营业税波动不稳,而个体经营批发和零售业的增值税则有明显下降态势,从2003年的14.98%下降到2007年的10.97%。

个体私营经济服务业税收的变化态势,一是与个体私营经济尤其是服务业领域的个体私营经济规模扩大有很大关系{13};二是之所以在个体工商户增多的情况下,个体经营服务业的税收波动不稳,与其税源分散以及业主账簿不全、纳税意识相对淡薄等不易征管的特点有很大关系。其中,服务业领域个体私营经济的发展,一是因为受到近年来鼓励非公有制经济发展的政策激励,二是因为在服务业领域中个体私营经济具有天然的存在和发展要求{14}。

五、外资服务业企业税收呈上升态势

从表1、表2、表3中可以看出,2003年以来,港澳台投资服务业企业的营业税维持在6%左右的水平,而港澳台投资批发和零售业的增值税呈上升态势,从2003年的2.48%上升到2007年的3.09%。2003年以来,外商投资服务业企业的营业税、外商投资批发和零售业的增值税呈上升态势,分别从2003年的7.19%、7.29%上升到2007年的9.34%、12.06%。2003年以来,港澳台投资、外商投资服务业企业的营业税维持在14%左右的水平,而港澳台投资、外商投资批发和零售业的增值税呈上升态势,从2003年的9.77%上升到2007年的15.15%。

另外,还可以从三资服务业企业的角度来看外资服务业税收的变化态势。根据目前的税收统计惯例,在涉外税收收入中,只有中外合资经营企业、中外合作经营企业、外资企业按行业划分收入。2004—2007年,这三类企业的税收收入占当年涉外税收收入的比重分别为73.31%、75.48%、78.70%、80.48%。{15}也就是说,以这三类企业为例来研究服务业的涉外税收,比较合理可行。2004年以来,在三资服务业企业中,交通运输、仓储和邮政业,批发和零售业,金融业,信息传输、计算机服务和软件业,租赁和商务服务业,房地产业,住宿和餐饮业,文化、体育和娱乐业,这八大行业的涉外税收收入占各自行业的比重基本呈逐年上升态势(参见表4)。

外资服务业企业税收贡献度之所以呈上升态势,与改革开放以来大力引进外资的一贯政策倾向有很大关系。这类政策直接促进了外资企业的数量增多、规模扩大{16},也直接从纳税主体数量等方面为其税收贡献度提高提供了

有利条件。

六、结论及政策建议

1. 服务业税收的企业类型结构丰富纷杂并处于动态演变之中。由于企业、税种、行业、资本结构等交叉结合,使中国服务业税收的企业类型结构丰富纷杂。由于个体私营经济具有天然存在和发展的要求等内在原因,以及公有制经济改革、促进非公有制经济发展和大力引进外资的政策措施等外在原因,使中国各类市场主体的数量、规模等处于动态演变之中,服务业税收的企业类型结构也因此处于动态演变之中。但是,从整体来看,目前内资服务业企业的税收贡献度呈略有下降态势,外资服务业企业的税收贡献度则略呈上升态势{17}。

2. 根据企业类型有针对性地加强服务业税收征管。一是重点加强对股份公司服务业企业税收的征管。这是从税收收入的意义来说,由其税收贡献度大所决定的。二是重视对个体私营税收的征管。这既是由其纳税主体广泛存在、快速发展的内在原因所决定的,也是其税源分散以及业主账簿不全、纳税意识相对淡薄等特点的衍生要求。三是注意加强服务业涉外税收的征管。这是因为外资企业的税收贡献是一把“双刃剑”,外资企业的税收贡献度越来越大也在一定程度上加剧了我国的税收风险。

3. 要把服务业税收征管与服务业改革、开放有机结合起来。这主要是从法律法规方面把握好鼓励、限制等税收政策手段的应用。例如,目前,按照《个人所得税法》等有关法律的规定,个体工商户、个人独资企业和合伙企业适用的个人所得税最高税率为35%,相对于25%的企业所得税基本税率、符合条件的小型微利企业适用的20%的企业所得税优惠税率都高出许多,有必要以适当降低税率等方式减少个体私营经济仍然面临的一些抑制因素,促进非公有制经济的发展。

注释:

①当前的统计口径,有“第三产业税收收入”,而没有“服务业税收收入”。服务业已经被普遍认为是第三产业的代称,但由于我国在2003年开始实施的产业分类标准中,第一产业内的“农、林、牧、渔服务业”可以划入服务业,所以服务业的口径仍然略大于第三产业的口径。本文所指的“服务业税收收入”,实际是“第三产业税收收入”,即没有包括“农、林、牧、渔服务业税收收入”,但这不影响对问题的分析。

②根据2004年以来的历年《中国税务年鉴》有关数据计算得出。服务业税收收入对当年税收总收入的贡献度,是指服务业税收收入占当年税收总收入的比重。下文涉及“贡献度”之处同理。另外,由于我国现行的产业分类标准在2003年开始实施,本文主要分析2003年以来的情况。

③根据国家工商总局发布的《2008年全国市场主体发展情况报告》整理得出。

④根据2004年以来的历年《中国税务年鉴》有关数据计算得出。

⑤根据2004年以来的历年《中国税务年鉴》有关数据计算得出。

⑥参见国家工商总局发布的《2008年全国市场主体发展情况报告》。

⑦参见《中国经济普查年鉴——2004》。

⑧根据2004年以来的历年《中国税务年鉴》有关数据计算得出。

⑨参见2004年以来的历年《中国统计年鉴》。

{10}根据2004年以来的历年《中国税务年鉴》有关数据计算得出。

{11}例如,即使到了2008年,该年全国仍有4651户国有企业改制为公司,1947户国有企业改制为其他企业,2724户集体企业改制为公司。截至2008年底,全国实有国有企业56.88万户,比2007年底减少6.86万户,而集体企业为85.67万户,比2007年底减少了10.68万户。参见国家工商总局发布的《2008年全国市场主体发展报告》。

{12}例如,2004年,就企业法人单位来说,有限责任公司和股份有限公司的数量占总数的12.80%,资产总额占总额的41.17%;2008年,就全部企业户数来说,有限责任公司和股份有限公司的数量占总数的66.03%,注册资本占全国企业实有注册资本(金)的64.72%。这在一定程度上说明了股份公司的快速发展。参见《中国经济普查年鉴——2004》、国家工商总局发布的《2008年全国市场主体发展情况报告》。

{13}2008年与2003年相比,私营企业的实有户数增长了1倍,注册资本(金)增长了2.33倍,而个体工商业的资金数额增长了1.14倍。都大大超过同期全部企业相应水平,只有个体工商业实有户数增长了23.97%,略低于全部企业水平。2004年,约有85%的个体经营户是从事服务业的,而2008年则已经有89.81%的个体工商户是从事服务业的。2007年、2008年个体私营经济实有就业人数分别约为1.27亿、1.37亿人,分别约占同期全国就业人数的16.56%、17.68%。参见《中国经济普查年鉴——2004》、国家工商总局发布的《2007年全国个体私营经济发展和监管具体情况》、国家工商总局发布的《2008年全国市场主体发展情况报告》。

{14}在服务业领域,个体私营经济具有天然的存在和发展要求。一是因为服务业劳动过程的手工操作方式和个人技艺一直未被现代化劳动手段所代替,加上服务产品消费的分散性(有些服务产品是每个人每天都有需要)和随机性,使个体经营服务业得以经久不衰。二是因为服务业技术设施本身较为简单,其重要程度也大大不同于其他生产企业,而服务业大型化的适用范围有限,适合消费者需要的小型企业具有先天的数量优势。参见高涤陈、白景明:服务经济学》,河南人民出版社,1990年版。

{15}根据2005年以来各年《中国税务年鉴》有关资料计算得出。

{16}例如,2008年与2003年相比,外资企业实有户数、注册资本分别增长了52.60%、78.71%,都超过同期全部企业相应水平。参见国家工商总局发布的《2008年全国市场主体发展情况报告》。

{17}这在表1、表3中可直接看出,表4也间接证明了这个结论。另外,由于新的《企业所得税法》的实施,2008年以来,与以前相比,外资企业所得税名义税率有所提高,内资企业所得税名义税率有所降低,这在一定程度上将在企业所得税方面加剧这种趋势。

参考文献:

[1]国家统计局.中国经济普查年鉴——2004[M].北京:中国统计出版社,2006.

[2]国家工商总局办公厅统计处.2007年全国个体私营经济发展和监管具体情况[J].工商行政管理,2008,(6).

[3]国家工商总局办公厅统计处.2008年全国市场主体发展情况报告[EB/OL].http://www.saic.gov.cn.2009-3-20

[4]高涤陈,白景明.服务经济学[M].郑州:河南人民出版社,1990.

责任编辑:武玲玲

责任校对:秦学诗

Research on the Structure of the Tax Enterprise Type of China's Service Industry

Li Xiaore1, Xia Jiechang2

(1. Tehua Postdoctoral Research Work Station, Beijing 100029, China;

2. Finance and Trade Economy Research Institute, Chinese Society Sciences Academy, Beijing 100836, China)

Abstract: Recently, the tax income scale of China's service industry is in the increasingly rising trend. The effect of the market mainbody of the service industry is bigger relatively. Analyzing combined with the enterprises'register type, tax structure and industry kind, the enterprise type and structure of service industry tax is plentiful. We should combine the service industry tax and supervision with the reform and open of the service industry, strengthen the tax levy and management on the service industry, such as the stock company and individual enterprises and the foreign service enterprises.

Key words: service industry; tax; enterprise type