建立和完善非营利性大型医院内控制度的研究

张俊杰 潘 虹

[摘要]本文针对目前医院在内控制度的建设与执行方面存在的主要问题,提出了如何改善医院内控环境,设计内控制度,评价内控制度等建立和完善医院内控制度的措施。在此基础上,探索性地指出了强化内部审计,加快信息化建设,打造医院文化等实现医院内控制度有效运行的路径。

[关键词]医院内控制度 设计与评价有效运行

2008年6月28日,财政部、证监会、审计署、银监会和保监会五部委联合对外发布了《企业内部控制基本规范》(以下简称《基本规范》),《基本规范》要求内部控制制度先在上市公司、大型企业开始施行,然后全面推开。《基本规范》的基本理念、原则、方法等不仅适用于企业等营利组织,而且适用于非营利组织。作为非营利组织的医院,特别是非营利性大型医院,在迎接新一轮医改中,如何应用和完善内控制度进行加强管理,实现其经营目标,是医院发展进程中的一个重要课题。另一方面,为了不断提高医院的经济效益和社会效益,建立和完善医院内控制度也是促进医院实现其经营目标的重要措施之一。尤其是在我国现阶段的医疗管理体制下,医院管理中诸多突出的问题与内控制度不健全、不完善有着密不可分的关系。因此,很有必要针对目前医院内控制度中普遍存在的问题,进行建立和完善医院内控制度的探讨和研究。

一、医院内控制度普遍存在的关键问题

1.医院内部控制环境先天不足,后天弥补缺乏动力。

医院内部环境是医院内部控制的框架结构五个要素之一,是有效的内控制度建立和执行的基础。其内容主要包括医院治理结构的健全、治理层、管理层对建立和实施内部控制的责任,审计委员会对内部控制审查的责任以及人力资源政策等。而我国现阶段的医院在这几方面的体制及制度建设显的十分薄弱,可谓先天不足。首先表现为我国非营利性医院治理结构缺失或混乱,决策机制失效等一系列组织治理问题。现有大多数非盈利性医院其出资者为国家或集体,其产权相应地归国家或集体所有。医院就理应归上级行政主管部门管理,当然这种管理不仅仅是一种行政管理,同时也是以一种所有者身份管理。医院领导成员往往是上级行政部门委派或任命的,他们既要代表国家或集体,对国家或集体负责;又要代表职工,对职工负责,同时,他们又是医院的一员。因此,根本谈不上医院能有一个权力机构即决策机构、监督机构和执行机构相互独立、相互制衡、相互协调、有序发展的治理机制和管理体制。即没有真正意义上的法人治理结构。这样也就导致了医院决策上的失误,经营管理上的失控缺乏有效监督。其次,人力资源政策的制定与执行。受现有人事管理制度等方面的限制,不能很好地调动各层面各类医护人员的积极性,不能使所有员工都在内控中承担相应的职责并发挥其应有的作用。因此,在这种现行体制下,建立和推行内控制度,仍然责权利不清,医院各个层面各级医护人员缺乏应有的动力,也无法激发其活动。

2.内部控制执行成本较高,制约了内控制度的建设与发展

内部控制系统要正常运行,需要建立严密的控制程序,而每一个程序的执行都要付出一定的执行成本。一方面,内部控制系统中需要设置相应的关键控制点,运行的效果好,控制的目的才能容易达到,但同时也增加了执行成本,单位领导往往不愿意投入很多的精力、物力、财力,这就使内部控制受到了很大的制约;另一方面,单位相关职能部门的人员为了追求“把个人成本降到最小化”,不愿得罪人,不坚持原则,造成内部控制设置的关键环节得不到有效执行,有可能给单位造成更大的损失。很显然从表面上看,内控制度的执行只有高成本,没有高回报。决策层、管理层以及具体执行的员工不能从根本上认识到内部控制制度的执行所能带来的直接效益,在很大程度上制约了医院各个层面执行内控制度的主观能动性。

3.内部控制缺乏系统规范,剩余风险控制远远超过可接受水平。

大部分公立医院特别是大型医院的管理,自觉不自觉的应用着一些内部控制的措施,如不相容职务分离的要求,授权审批控制,会计系统控制、财产保护控制等。但是,这些控制措施的应用本身就不够完整,再加措施与措施分离割裂,没有形成系统。如药品、医疗器械的采购项目,基本的不相容职务应该有请购与审批;询价与确定供应商;采购合同的订立与审批;采购、验收与相关会计记录,付款的申请审批与执行等,据调查了解,不少医院在岗位设置和科室分工中只考虑了个别不相容职务的分工设置,并没有将这些不相容职务作一个整体安排,更做不到与业务科(室)、财会部门等关的需要分岗控制的部门或岗位进行系统设置。因此,虽然有一些内控措施,从实质上看,对于一个混乱的医疗管理体制也只是杯水车薪、无济于事。从形式上看没有形成一整套相互监督、相互制约,彼此联结的控制措施。这就必然导致了内控的剩余风险控制超过了可接受水平。

4.评价监督机制不健全,经营管理水平跟不上,内控执行乏力无效果。

目前,大部分医院没有设立审计委员会,来专门负责审查企业内控制度,监督内部控制的有效性实施和内部控制自我评价情况。有的医院虽然设了内审部门,但只是将其作为财务部门的下属机构,直接影响了其独立性和权威性,导致其评价监督功能流于形式,审计意见缺乏有效执行力;有些医院虽然成立了独立的内部审计机构,但赋予其职能往往难以到位,应有的作用无法发挥。另外,大多数医院的领导团队往往是由医学专业出身的专家、学者组成,缺乏必要的懂管理善经营的人才,或者对医院的综合管理工作重视程度不够,至使内控制度的建设及执行满足不了建立现代医院制度的需要。

二、建立和完善医院内控制度的主要措施

1.针对医院特点改善其内部控制环境

医院的内控制度其实质是为了促进其实现战略目标的一个动态的不断改进的管理过程。其战略目标确定后,内控制度就应围绕这一终极目标确定各种控制措施。而控制措施的确定首先要根据医院的特点和实际情况,改善和规范其内控环境,应完善其法人治理结构。根据医院的现状和未来的发展趋势,要明确医院的权力机构即决策层及其职责,管理层及其职责。其次,要确定决策机构对建立和实施内部控制的责任和审计委员会对内部控制审查的责任。再次,要制定既符合国家政策,又满足医院管理需要的人力资源政策。对员工的聘用、培训、辞退与辞职;薪酬、考核、晋升与奖惩;休假制度和定期轮岗制度等方面作出明确规定。最后,要围绕医院的各项目标,建立和形成相应的医院文化,在不断提高医护人员职业道德和专业胜任能力的基础上,加强医院的法制教育,建立健全法律顾问制度和重大法律纠纷备案制度。从而形成一个与内控制度设计、实施和运行相关的有利内部环境,也为评价内控制度奠定良好的基础。

2.结合医院的实际情况,设计系统的内部控制制度

按照内部控制制度的设计原则要求,首要的是全面性,即单位的内部控制制度系统是规范了各项经济活动,覆盖了对人、财、物的全方位管理,避免存在空白和漏洞等各种设计缺陷。否则,无法发挥内控制度在管理中应有的作用。因此,在系统设计内控制度时从以下几方面做好工作。

(1)对医院的内部结构和外部环境进行深入细致的调查

内部结构调查重点是对医院的性质、规模、运营方式、组织体系、机构设置、人员、资金、材料、医疗设备,技术信息沟通和管理状况。特别是医院目前的内部结构要与行业标准进行比较,找出存在的主要问题和重大缺陷在哪些环节。

外部环境调查的重点是医院所处的外部政治、经济、法律环境等情况。尤其是要对国家在新一轮医疗体制改革过程中对医院改革方向的要求,以及当地对医院管理的有关政策、法规等地方和行业特点,要深入细致,摸清弄明。

(2)按照系统理论和方法,参照《基本规范》等法规的要求划分单位内部结构

①行政领导体系。包括医院行政领导的设置、各职能部门和分院设置等。

②构成要素体系。包括人、财、物资、设备、技术、信息沟通的所属系统。

③运营体系。包括药品器材采购、供应、消耗等系统。

④管理体系。包括会计、统计、审计、电子信息和网络监控等系统。

(3)确定内控所属系统过程中的关键环节

根据划分的各个所属控制系统,确定系统运行过程中的关键环节和风险控制点,同时制定每一个关键环节控制要点的有效方法和操作规范。如医院的运营体系中药品采购、消耗、储存等系统就是一个关键环节和风险控制点。“药品回扣”、“提成药”“代买代售药”已成为不少医院普遍存在的潜规则,也是医院通常仅仅从采购与付款、消耗与保管等个别环节进行控制不能解决的问题。这就需要在确定了关键环节和控制要点后,从不相容职务分离控制,授权审批控制,会计系统、审计系统控制、运营分析控制、内部报告控制等多角度,全方位的监控,才能有效地起到控制作用。

(4)将内部控制制度形成文本规定

要把内部控制的各项原则贯彻到各个有关控制系统的程序、方法和规范中,用文字、流程图等形式分别在有关的内部控制制度中予以说明。医院要抽调懂内控、善管理,能表述的专门人员负责,各部门指定兼职人员配合,组成设计内控组开展工作。也可聘用社会中介组织等,如会计师事务所,管理咨询公司进行整体外包,设计一套适合本医院实际情况的系统的内部控制制度,进而形成一个成型的文本规定。

3.根据医院内控特点,建立相应的内控评价机制。

医院设计了系统的内控制度后,为了能够有效的运行,就要对其内部控制制度进行评价,及时地发现内控缺陷,提出和实施改进方案,形成评价结论,出具评价报告。这就需要在内控制度的基础上,建立起相应的内部控制评价机制。

(1)确定医院内控评价的内容

内部控制制度评价内容的确定要体现全面,系统和有针对性的原则。要对实现医院整体控制目标相关的内部环境,风险评估、控制活动、信息与沟通,内部监督等内控要素做出的评价。在实施评价时,即要对内部控制设计的有效性进行评价,又要对其运行的有效性作出评价。一般来说,医院内控评价应涉及但不限于以下几方面的内容。

①医院内部控制是否在风险评估的基础上涵盖了医院层面的风险和所有重要业务流程层面的风险。

②医院内部控制制度设计的方法是否恰当,内部控制建设的时间进度是否科学、阶段性工作要求是否合理。

③医院内部设计和运行的组织是否有效,人员配备、职责上和授权是否合理。

④医院是否建立了有利于促进内部控制各项政策措施落实和问题整改的机制等。

(2)制定医院的评价程序,选用科学的评价方法

医院在实施内控评价过程中,应当按照制定评价方案,实施评价活动,编制评价报告等程序开展内部评价工作。内部控制评价机构应根据医院整体控制目标、制定内部控制的评价方案,明确评价的目的,范围、组织、标准、方法、进度安排和费用预算等内容报医院管理层和决策层审批。然后根据审批通过的评价方案组织实施内部控制评价工作,通过适当的方法收集、确认、分析相关信息,确定与实现整体控制目标相关的风险及细化控制目标,并在此基础上辨识与细化控制目标相对应的控制活动,然后针对控制活动进行必要的测试,获取充分、相关、可靠的证据对内部控制的有效性进行评价,并做出书面记录。最后根据评估结果和经核实的证据,出具评价结论,编制评价报告,报送医院管理层和决策层审阅。

在内部控制评价的方法选用方面,可供选用的评价方法和工具是多种多样的,包括个别访谈法、调查问卷法、比较分析法、标杆法、穿行测试法、抽样法、实地查验法、重新执行法、专题讨论法等等。无论采用什么方法,都要考虑其针对性、适用性以及局限性。如采用标杆法时,在比较医院内部控制体系时,必须考虑到医院之间目标实际和环境等方面总会存在的差异。还需要注意内部控制的五个要素及其内部控制体系的固有局限的影响。

(3)及时判断和认定医院的内部控制缺陷

医院内部控制评价机构在实施评价过程中,应对内部控制缺陷进行分类分析,无论是设计缺陷,还是运行缺陷,要根据内部控制缺陷影响整体控制目标实现的严重程度,分为一般缺陷,重要缺陷和重大缺陷。然后针对这些缺陷提出改进的办法和措施,督促有关单位或部门进行整改,并对整改结果进行检查和确认。以此来逐步改进和完善医院的内部控制制度,从而推动医院内部控制制度的评价机制科学、合理、持续、有效地运行。

三、探索实现医院内控制度有效运行的路径

1.以重新定位医院的内部审计工作为突破口,推动内部控制制度的全面启动和有效运行。

要建立健全医院的内控制度,并使其有效运行,强化医院的内部审计工作,既是推动内控制度有效运行的起点,又是关键环节之一。内部审计是一个单位内部对各种经营活动与控制系统进行的独立评价,它由独立于医院各部门的内部审计机构或审计人员来完成,是为了检查单位内部各项既定的政策、程序是否贯彻,建立的标准是否执行、资源的利用是否有效,以及企业的目标是否达到。内部审计既是内部控制的不可或缺的重要组成部分,又是内部控制的一种特殊形式,它主要体现在一个单位完善、健全的内部控制系统中,必须有完善、严密的内部审计制度,独立有效的内部审计机构和高质量、高责任心的审计人员。而目前医院的内审工作通常都没有发挥应有的职能,起不到支持内部管理的作用,更无法适应现代医院内部控制制度的要求。因此,需要从以下几方面强化内审工作来推动内控制度的建立和完善。首先,内部审计机构应重新合理定位。目前大部分医院的内审部门基本上与其他职能部门平行,有些医院甚至没有独立的内审部门,即使有内审部门的也基本上未能履行其应有的职能。因此,医院应按照有关法规和内控制度的要求,要保证审计部门独立性,审计部应对医院理事会(既决策层)负责,应独立于管理层开展工作。其次,内部审计的职能要从查错防弊型向管理服务型转变。随着医院内控制度的建立,外部约束的不断加强,内部管理的逐步提高,会计电算化的普及、账务表面的错弊越来越少,内部审计也应从传统的防错向服务转变,内部审计的重点应从内部检查和监督向对内部控制制度分析和评价转变。最后,医院还应配备高素质的内审人才。随着内部审计由财务领域向管理领域的拓展,审计机构在人员构成上应是多元化的,不仅要有懂财务的审计人才,而且还要配备懂医院管理、法律、信息化等方面的各种人才,要更好地提高内审工作的质量和效率,进而推动内控制度的全面启动和有效运行。

2.加强医院内控管理相关软件的开发与应用,加快医院信息化建设速度,保障内控制度的安全运行。

随着计算机在管理中的广泛应用,传统的控制、管理、检查、监督等技术都受到了巨大的挑战。医院的会计信息化工作不断深入,特别是大型医院基本普及,对医院开展诸如内部审计等一系列内控制度的相关工作时,如果采用手工系统的审计技术显然已经严重滞后,就不可能达到内控的目标。这就需要医院特别是大型医院围绕内控的设计、运行、评价、报告等环节,开展相关的软件开发建设。如业务流程、系统执行、电子凭证、电子合同、电子签名、审计技术、审计证据等方面均可开发使用相应软件,并不断升级换代,适应现代信息化管理的需要。

目前,国际四大会计公司,以及一些国际大型咨询公司和专业服务提供商都能将控制计算机环境风险及信息系统运行风险作为管理咨询和服务的重点。我国在这方面的信息化工作及专业队伍建设正在推进。医院也要紧跟形势,随着网络系统的运用,信息的载体已由低介质过渡到磁性介质。磁性介质的保存有较多的要求,易受到高温、磁性物质和剧烈震动的影响。保存的风险性很大,而且这种有存储媒体是易变动的,通过信息技术容易被访问和滥用,使有存储的信息数据易受舞弊犯罪人员的攻击。因此,在内部控制建设工程中,要采取积极的措施进行风险防范。如制定网络管理规定,系统运行过程中安全保密有关规定,各种软件运行管理细则,计算机应用软件开发管理规定等。还可以通过加强医院的内部控制保护自身安全,以保证内控制度在信息化环境下安全、有效的运行,以实现内部控制的目标。

3.根据医院的特点,精心打造有利于医院内部控制制度执行的文化氛围,促进内控制度的持续运行。

要让医院的内部控制制度持续、有效运行,除了有专门机构或专职人员负责此项工作和先进的信息系统支撑外,还需医院必须形成一个整体有利于内控制度运行的文化氛围。首先应营造一个良好的学习与创新的团队文化。现代医院是一个学习型组织,如果医院经常在现有的技术轨道上不断进行边际效用递减的技术创新,就会导致核心竞争力的丧失,造成医院发展目标无法实现,而内控制度也就丧失了应有的功能。因此,在当今新技术层出不穷,新知识竞相爆炸的氛围中,要为员工提供学习新知识、新技能的机会,加强对员工思维模式、创新发展,团队合作等方面的培训,要让员工树立在内控制度运行中全员参与的意识,使每位员工都能找到个人在内部控制制度运行中的支撑点。崇尚互信和相协的氛围,进而形成内控运行的良好的文化环境。其次要形成医院的“完美执行力”文化。执行不是管理者的单方行动,正如内控制度的运行不仅仅是管理者的事一样,决定执行是否完美的关健在于员工能否积极主动地投入到执行活动中去。因此,完美的执行不能只是管理者的一方追求,而应成为企业全体员工的信念。企业通过构建支持完美执行理念,倡导追求最佳执行绩效,在潜移默化中树立员工完美执行意识。再通过员工自己对最佳债效的追求和对完美执行的要求,与管理者共同推动医院的完美执行。最后,要构建医院执行内部控制制度的相应激励机制,无论是营造学习创新的团队文化,还是形成“完美执行力”的文化,都是围绕有利于内控制度运行开展的,因此,要建立起围绕有利于内控制度运行的激励机制,通过常规的、非常规的激励手段,推动内控制度动态的、长期有效的、持续运行下去,以实现医院既定的战略发展目标。

参考文献:

[1]郑石桥.内部控制实证研究.经济科学出版社,2006.

[2]陆国俐 .医院应加强财务会计内部控制制度的建设.中国卫生经济.

[3]马文.新医改环境下如何完善医院内部控制体系.医院管理论坛,2009,26(6).