基于ＡＢＣ与ＥＶＡ法的银行产品成本核算研究

摘要:本文分析了经济增加值法结合ABC法的原理分析及可行性,阐述了ABC方法和EVA方法相结合的优点,并给出了基于ABC与EVA法的银行产品成本核算步骤。通过该方法,可以获得更为准确、科学和全面的成本信息,从而为银行管理决策提供指导。

关键词:作业成本法 经济增加值 银行 成本核算

随着经济全球化的推进,以及外资银行在中国市场的抢滩登陆,我国的商业银行面对着国际国内两方面市场的竞争和挑战,银行之间的竞争日趋激烈。如何运用先进的管理、技术手段,构筑行业竞争优势显得尤为必要。作业成本法以及经济增加值法,作为管理会计的新方法体系,通过有效的成本计算和绩效评价,应用服务于提高经营效率和财务效率,实现企业价值的最大化目标。以往的文献更多地介绍单一方法在企业会计体系中的应用,然而随着研究以及应用实践发现,通过将作业成本法与经济增加值方法综合应用,更能弥补单一方法所存在的缺陷。本文探讨了基于作业成本法与经济增加值法的银行产品成本核算,以期准确的提供银行产品成本信息,为管理层决策提供准确依据。

一、ABC与EVA法的理论分析

(一)ABC法的原理。西方国家于八十年代末开始研究作业成本法(Activity Based Costing),它是以作业(activity)为核心,确认和计量耗用企业资源的所有作业,将耗用的资源成本准确地计入作业,然后选择成本动因,将所有作业成本分配给成本计算对象(产品或服务)的一种成本计算方法。作业成本法的指导思想是 “成本对象消耗作业,作业消耗资源”。作业成本法把直接成本和间接成本(包括期间费用)作为产品(服务)消耗作业的成本同等地对待,拓宽了成本的计算范围,使计算出来的产品(服务)成本更准确真实。ABC 法所提供的成本信息能够促使企业管理人员重新设计价值链上的作业活动, 以节约企业资源。作业成本法将作业动因深入到作业层次, 为企业管理者提供更为精确的成本信息, 提高了决策、计划、控制的科学性和有效性, 最终达到提高企业市场竞争能力和盈利能力、增加企业价值的目的。

由于ABC法所展现出来的科学性和准确性,大量文献致力于研究该方法在各个领域的应用。作业成本法在商业银行中的应用也毫不例外,如赵息, 吴舒弋(2004)探讨了作业成本法在商业银行的推行对其在战略领先方面的重要作用;谢获宝(2003)、周景昆(2005)、刘姝威(2005)、符文平(2008)、刘智英(2008)等在文献中均探讨了作业成本法在商业银行中的应用。

(二)EVA法的原理。EVA财务管理系统是由美国斯特恩•斯图尔特咨询公司(Stern Stewart &Co.;)在20世纪80年代末所提出的一种业绩评价与激励系统。EVA的核心理念是资本效率,即资本回报与资本成本的差额,这一理念强调了对资本成本包括股权成本的扣除,是以股东价值为核心且符合经济现实的理念[1]。银行应用EVA的实质就是扣除全部资本成本后的剩余收益,在税后净利润的基础上同时考虑了权益资本的成本,是从银行股东角度定义银行创造的利润。长久以来股权资本一直被视为免费的,忽视了它实际上是最贵的资本,EVA 正是体现了这一资本付费的意识,只有当银行的税后收益高于投资的机会成本时,该项投资才是真正盈利的,使得经营者考虑留存收益的机会成本,定量地衡量每个时期银行为股东创造或毁损的价值,从而扭经营者目标与股东目标达到一致。EVA 指标最大化与股东投资价值最大化相一致,从而克服了传统业绩衡量指标的最大缺陷,减少了代理成本。

(三)ABC与EVA相结合的优点。银行业业务种类繁多,各商业银行都有其自身的主要业务和非主要业务,如何分辨哪些业务在商业银行内部的运转中为商业银行创造了价值,哪些业务却在消耗商业银行内部的人力、物力、财力,则需要一种较为客观的成本计算方法。

作业成本法作为一种成本计算方法,使成本信息的获得更为科学和准确。但在今天激烈的竞争环境中,单纯的成本信息已不能使银行获得和保持长期的竞争优势和价值创造能力,作业成本法仅仅考虑了与利润表相关的经营成本而忽视了资产负债表中的资本成本。仅仅是保证了企业的利润实现,却无法反映企业价值创造,这一问题,在资本数量较大、资本成本较高的企业更为严重。为了改进作业成本法的成本信息的决策有用性,应该把作业成本法与经济增加值(Economic Value Added,EVA)结合起来,以对作业成本法忽视资本成本、低估产品成本的情况进行矫正。

下图为结合ABC与EVA法的产品成本形成过程。该图借鉴并改进了潘飞等(2006)的ABC与EVA整合下产品成本形成过程图。

二、基于ABC与EVA法的成本核算步骤

与作业成本法相比,整合后的方法多了计算产品的资本成本这一步骤。

(1)分析财务报表。分析财务报表,确认直接成本、间接成本以及资本成本。直接成本和间接成本通过利润表的分析获得,资本成本通过资产负债表估算获得。

(2)确定作业中心、作业、作业动因、资源动因、资本动因。作业:作业是企业为提供一定数量的产品或劳务而消耗人力、物力、技术、智能等资源的活动,在确定消耗资源的作业的过程中,可以先分几个大的作业中心,再对作业中心进行细分。

资源动因反映了作业消耗资源的起因,是资源费用归集到作业的依据。作业动因是指作业贡献于最终产品的方式与原因,是表示成本对象或者其他作业对于作业需求的强度和频率的最恰当的单一数量度量标准,它用来把作业成本分配到成本对象或者其他作业,它反映了产品消耗作业的情况。同样资本成本动因为作业消耗资本的起因,将资本消耗归集到作业的依据。

根据各个作业的资源消耗和资本使用情况,分别确定作业成本动因和资本成本动因。

目前商业银行业务活动所消耗的资源一般分为五大类,即人事费(包括薪金、福利费等)、场地费(包括房租、水电费等)、折摊费(包括交通工具、各种设备的折旧)、事务费(包括交通费、电脑作业费、印刷费等)、其他非作业性费用(包括广告费、交际费等)。主要作业中心一般可分为前台作业中心、后台作业中心、支持性作业中心、运钞作业中心、自动柜员机作业中心、信用卡作业中心、个人金融作业中心、企业金融作业中心等[2]。

(3)作业的直接成本归集。银行作业直接成本包括该项作业所耗费的利息费用、营业成本、呆账准备金,直接人工成本及专项费用等。

①非人工直接成本计算公式:

其中是非人工直接消耗成本;是第种直接消耗的单位价格,是第种直接消耗的用量,是外购产品或服务的价格,是消耗的种类。

②直接人工成本计算公式:

是直接人工成本,是工时定额,是平均小时工资标准,是附加工资对标准工资的百分比,是人工数量。

(4)作业的间接成本归集。进行间接费用分配时首先要将成本分配到作业,一般可以通过两种方法进行:一是通过利用现有的工作计量指标来估算进行各项作业所占用的时间,二是对于没有包括在现有工作计量体系中的部门,估算部门中进行各种作业所占用的时间比例。

提供产品或服务中典型的费用归集。银行的间接费用可以归集为以下几类:一是管理性作业和维持性作业,包括场地、餐饮、安全、系统开发、财务控制、人事、战略规划、行政管理、公共关系和银行营销等;二是固定资产折旧及税金;三是水、电、气等能源动力费用。

①

:资源消耗的总价值;是第种资源所消耗的价值,是资源的种类。

② 确定资源的动因费率、作业动因费率

第种作业的动因分配率是指在生产过程中,一定时期内作业的总消耗量与作业动因总量之比。即每单位作业动因所引起的作业消耗数量。

为第种作业的分配到第个产品或服务的作业动因分配率; 为第个产品或服务消费第 种作业的动因量。为作业种类,是产品或服务个数。

为第种资源分配到第作业的资源动因分配率;为第个作业消耗第种资源的动因量;为作业种类;是资源种类。

③ 有了资源动因费率之后,可根据每项作业消耗各种资源动因的数量,对生产过程中的资源进行分配。每项作业从各种资源分配所得的费用之和,即为每项作业的制造费用分配额。

为第种作业的作业成本。

④将作业成本分配到各种产品或劳务,确定产品成本:

为第种产品或服务的间接费用的作业成本。

(5)计算产品的总成本。其中第种产品或服务既包括了消耗资源的成本,也包括了所占用的资本成本。

由此计算出来的成本是包括资本成本再在内的完整成本信息。

三、结论

传统成本只注重经营成本,而忽略了资本成本,导致成本核算的不完整和成本补偿的不足。ABC和EVA的整合系统,既考虑经营成本,又考虑资本成本,使得成本信息更加完备,依据此而进行的决策更具合理性。

参考文献:

[1]刘力,宋志毅. 衡量企业经营业绩的新方法[J]. 会计之友,1999(1).

[2]陈伟,郭荣丽等. 商业银行推行作业成本法的成本动因选择[J]. 金融会计,2004(2).

[3]郝素利,宋建林等. 基于作业成本法的银行产品盈利分析研究[J].企业经济,2006(9).

[4]殷俊明,王平心. 基于ABC与EVA的产品盈利能力分析[J].管理科学,2004(3).

[5]张少云.EVA在国有商业银行经营管理中的应用初探[J]. 时代经贸,2006(48).

作者简介:孟大耿( 1966.12 ),男,汉族,山西山阴人,中国建设银行青岛市分行,会计师。