警惕审计“地雷”

叶 枫

摘要 不同的存货计价方法影响着企业的销售成本和利润的确定。因此,存货计价方法的确定成为了企业调节会计利润的重要手段。在实施财务审计时应当对企业对于存货计价方法的选取予以高度重视。

关键词 先进先出法 移动加权平均法 加权平均法

中图分类号:F231 文献标识码:A

存货计价测试是存货审计的重要步骤,而现行的企业会计准则允许采用几种不同的存货计价方法,因此存货的计价方法的选用就成为了存货审计过程中必须注意的“地雷”。

一、存货的不同计价方法

根据《企业会计准则第1号—存货》规定,企业取得存货应当按成本计量,发出存货应当按照先进先出、移动加权平均、月末一次加权平均法以及个别计价法计量。

(一)先进先出法。

先进先出法,是指先购入的存货成本在后购入的存货成本之前转出,据此确定发出存货和期末存货的成本。

(二)移动加权平均法。

移动加权平均法,是指以每次进货的成本加上原有库存存货的成本,除以每次进货数量与原有库存存货的数量之和,据以计算加权平均成本,作为下次进货前计算各次发出存货成本的依据。

(三)月末一次加权平均法。

月末一次加权平均法,是指以当月全部进货数量加上月初存货数量作为权数,去除当月全部进货成本加上月初存货成本,计算出存货的加权平均成本,以此作为基础计算当月发出存货的成本和期末存货的成本。

(四)个别计价法。

个别计价法,是指逐一辨认各批次发出存货和期末存货所属的购进批别或生产批别,把每一种存货的实际成本作为计算发出存货和期末存货成本的基础。

二、不同计价方法对利润的影响

存货计价方法对营业利润影响的主要方面由公式:营业利润=主营业务收入—主营业务成本—主营业务税金及附加+其他业务利润—管理费用—营业费用—财务费用可以看出。因为企业的存货主要用途是为了满足生产需要,对外出售产品以获取利润,其成本的流转主要反映在主营业务成本会计科目,影响最主要的表现对外销售存货的成本流转上。存货计价方法不同会造成存货成本核算的不同进而影响企业利润的不同。

(一)当存货市场价格持续上涨时。

假设,某工业企业2008年2月份收入发出的存货——甲材料的明细情况如下:月初存300吨、单价为50元/吨,8日购进900吨、单价60元/吨,15日发出800吨、20日购进600吨、单价为70元/吨,25日发出800吨、28日购进200吨、单价为80元/吨。

(1)先进先出法核算下的存货发出成本:

300×50+500×60+400×60+400×70=97000

(2)加权平均法核算下的存货发出成本:

1600×(300×50+900×60+600×70+200×80)/(300+900+600+200)=101600

(3)移动加权平均法核算下的存货发出成本:

15日发出的存货成本:

(300×50+900×60)/(300+900)×800=46000

25日发出的存货成本:

[(300×50+900×60)-46000]/(300+900-800+600)×800=52000

本月发出成本总计=46000+52000=98000

由于个别计价法主要应用于易于辨认批次的特殊存货,不具有较大的普遍性,且对于存货的计价是最为准确的,对存货的成本影响可以忽略,因此在本文中不再讨论个别计价法。

由以上计算结果易知:(2)>(3)>(1)。因此,在每批产品售价不变的情况下,可以得出:在存货市场价格持续上涨时,先进先出法核算下的营业利润最多,利润最低的是加权平均法,移动加权平均法核算的利润居中。

(二)当存货市场价格持续下降时。

假设,某工业企业2008年2月份收入发出的存货——甲材料的明细情况如下:月初库300吨、单价为50元/吨,8日购进900吨、单价40元/吨,15日发出800吨、20日购进600吨、单价为30元/吨,25日发出800吨、28日购进200吨、单价为20元/吨。

(1)先进先出法核算下的存货发出成本:

300×50+500×40+400×40+400×30=63000

(2)加权平均法核算下的存货发出成本:

1600×(300×50+900×40+600×30+200×20)/(300+900+600+200)=58400

(3)移动加权平均法核算下的存货发出成本:

15日发出的存货成本:

(300×50+900×40)/(300+900)×800=34000

25日发出的存货成本:

[(300×50+900×40)-34000]/(300+900-800+600)×800=28000

本月发出存货成本总计=34000+28000=62000

由以上计算过程易知:(1)>(3)>(2),在每批产品售价不变的情况下,可以得出:在存货市场价格持续下降时,加权平均法核算下的营业利润最多,利润最低的是先进先出法,移动加权平均法计算的利润居中。

三、审计中应该注意的问题

企业选取不同的存货计价方法会对自己的营业利润有直接的影响。因此,在进行审计时就应该对企业存货计价方法的选择提高警惕。

首先,由上面的计算可以看出,在不同的存货价格走势下,不同的存货计价方法对于企业的营业利润的影响是不相同的。因此,审计人员在进行存货计价审计之前,应该合理地判断企业上一个会计期间宏观经济所处的阶段,即确定存货价格是处于持续上涨还是持续下降的状态。

其次,不同的企业会因为不同的经济目的对于企业会计利润有不同的要求。上市公司就倾向于做大企业利润,保持企业利润的稳定增长。因为利润不断增长意味企业股票价格的不断上涨,投资者、股东能得到经济利益,企业能够在资本市场上吸引到更多的资本。相反,没有上市的企业则倾向于做小企业会计利润。未上市的企业没有股票价格的压力,缩小自己的会计利润有利于减少企业所得税,增加企业的净利润。因此,审计人员在明确了存货价格走势后,更要充分认识到被审计单位对于企业利润的倾向。这样才能清晰地判断出被审计单位为了实现对于企业利润的操纵在存货计价方法上所采用的作弊行为,从而降低审计风险。□

(作者单位:中国人民大学商学院会计系)

参考文献:

[1]财政部.企业会计准则第1号—存货. 2006年2月15日.

[2]2008年度注册会计全国统一考试辅导教材——审计. 经济科学出版社.