业务招待费扣除变化对企业所得税的影响

白安生

【摘 要】 《中华人民共和国企业所得税法实施条例》调整了业务招待费的税前扣除规定,并与国际上的一些通行做法相接轨。企业应当在业务招待费不能全额扣除的前提下适当调整和控制招待规模,以求最大限度取得企业经济效益。

【关键词】 实施条例;新税法;业务招待费;企业所得税

2007年11月28日国务院第197次常务会议通过《中华人民共和国企业所得税法实施条例》(以下简称“实施条例”),该条例和《中华人民共和国企业所得税法(以下简称“新税法”)》将从2008年1月1日起施行。下面就业务招待费扣除变化对企业所得税的影响,谈谈个人的看法。

业务招待费是指纳税人为业务、经营的合理需要而支付的应酬费用,通常是由商业招待和个人消费两部分混合而成。其中个人消费的部分属于非经营性支出,不应该在税前予以扣除。因此实施条例调整了业务招待费的税前扣除规定,并与国际上的一些通行做法相接轨。

一、适用的法律文书变化

原企业所得税核算分内资企业和外商投资企业两种形式,内资企业适用《中华人民共和国企业所得税暂行条例》,外商投资企业适用《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》。新税法和实施条例取消内外资企业差别,明确实行法人所得税制度,并采用了规范的居民企业和非居民企业的概念。

二、所得税税率变化

原《企业所得税暂行条例》第三条规定,纳税人应纳税额,按应纳税所得额计算,税率为33%。

原《外商投资企业和外国企业所得税法》第五条规定,外商投资企业的企业所得税和外国企业就其在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所的所得应纳的企业所得税,按应纳税的所得额计算,税率为30%;地方所得税,按应纳税的所得额计算,税率为3%。

新税法第四条规定,企业所得税的税率为25%。非居民企业在中国境内未设立机构、场所的,或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的,应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税,税率为20%。

三、法律规定的允许扣除标准发生变化

原《企业所得税暂行条例》第十四条规定,纳税人按财政部的规定支出的与生产、经营有关的业务招待费,由纳税人提供确实记录或单据,经核准准予扣除。另根据《国家税务总局关于印发〈企业所得税税前扣除办法〉的通知》(国税发[2000]第084号)第四十三条规定,纳税人发生的与其经营业务直接相关的业务招待费,在下列规定比例范围内,可据实扣除:全年销售(营业)收入净额在1500万元及其以下的,不超过销售(营业)收入净额的5‰;全年销售(营业)收入净额超过1500万元的,不超过该部分的3‰。

原《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》第二十二条规定,企业发生与生产、经营有关的交际应酬费,应当有确实的记录或者单据,分别在下列限度内准予作为费用列支:(一)全年销货净额在一千五百万元以下的,不得超过销货净额的千分之五;全年销货净额超过一千五百万元的部分,不得超过该部分销货净额的千分之三。(二)全年业务收入总额在五百万元以下的,不得超过业务收入总额的千分之十;全年业务收入总额超过五百万元的部分,不得超过该部分业务收入总额的千分之五。

新税法第八条“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出,包括成本、费用、税金、损失和其他支出,准予在计算应纳税所得额时扣除。”按照税法规定,实施条例第四十三条进一步明确规定:企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出,按照发生额的60%扣除,但最高不得超过当年销售(营业)收入的5‰。

《国家税务总局关于修订企业所得税纳税申报表的通知》(国税发[2006]56号)文件中进一步明确业务招待费扣除的计算基数为申报表主表第1行“销售(营业)收入”。根据企业所得税年度纳税申报表附表(一)的相关规定,销售(营业)收入包括主营业务收入、其他业务收入和视同销售收入。

例:甲企业20X8年取得主营业务收入2600万元(不含销售折扣、折让),其他业务收入500万元,实现投资收益100万元,营业外收入20万元。本年度该企业在管理费用中共列支业务招待费19万元,在年度终了汇算清缴申报时,按原暂行条例计算,该企业应确认的销售(营业)收入净额为3100万元,税法允许税前扣除的限额为12.3万元,即(3100-1500)×3‰+1500×5‰=12.3万元,需要调整的金额为6.7万元,可能缴纳的所得税为2.21万元。

按照实施条例计算该企业税法允许税前扣除的限额为11.4万元,即19×60%=11.4万元(小于当年销售(营业)收入的最高限额3100X5‰=15.5万元),需要调整的金额为7.6万元,可能应缴纳所得税为1.9万元。

两种方法允许扣除的限额新条例比旧条例减少0.9万元,但由于税率调低8%,应纳所得税额减少0.31万元。总体上新税法减轻了企业税负。

按照实施条例规定,企业实际发生的业务招待费在营业收入5‰的范围内,企业每发生1元,就有可能缴纳所得税0.1元,即(1-60%)×25%=0.10元,超过营业收入5‰的部分,企业每发生1元,就有可能缴纳所得税0.25元,即1×25%=0.25元。企业不存在不调整应纳税所得额的情况。因此,企业应当在业务招待费不能全额扣除的前提下适当调整和控制招待规模,以求最大限度取得企业经济效益。

【参考文献】

[1] 中华人民共和国企业所得税法.

[2] 中华人民共和国企业所得税法实施条例.

[3] 孙瑞标、缪慧频、刘丽坚主编.企业所得税税前扣除与纳税申报实务.中国商业出版社出版.

[4] 张婧,李伟毅.“业务招待费”在新税法下的会计与税务处理.财务与会计导刊(上半月•实务),2008.9.