《企业会计准则第９号——职工薪酬》国际等效趋同对反倾销应诉的价值研究

袁继安

摘要：《企业会计准则第9号——职工薪酬》与《IAS19雇员福利》实现等效趋同，使得薪酬范围扩大，确认与计量原则与国际会计标准基本一致，职工薪酬准则还新增了辞退福利会计处理和信息披露新规定，在反倾销应诉实务中极具现实价值，尤其对产品“正常价值”的认定具有积极意义。

关键词：反倾销应诉；成本；《企业会计准则第9号——职工薪酬》；《IAS 19雇员福利》

中图分类号：F233

文献标识码：A

文章编号：1003—7217(2009)05—0078—04

职工薪酬是产品成本的重要组成部分，是反倾销申诉与应诉中激烈博弈的焦点问题。我国《企业会计准则第9号——职工薪酬》在内容和统计口径上与《IAS19雇员福利》基本上实现了等效趋同，这给我国企业未来的反倾销应诉带来了福音。以下就这个问题进行探讨。

一、薪酬范围调整扩大，有利于争取应诉主动

长期以来，工资制度在我国一直都有很强的政策性。按我国以前的财务会计规章制度，可以计入产品成本的薪酬成本，仅限于支付给从事产品生产的工人和在车间直接从事生产管理的人员的直接工资，以及在此基础上按14％计提的职工福利费(其他直接费)和限额内的奖金等，除此之外，企业的其他工资性支出，原则上均不得计人产品成本，该规定与国际财务报告准则有一定差距。《IAS 19雇员福利》规定：雇员福利指企业为换取雇员提供的服务而给予的各种形式的报酬，包括“短期雇员福利”、“离职后福利”、“其他长期雇员福利”和“辞退福利”等。其中，应计入产品成本的主要指“短期雇员福利”(“Short—term employee benefits”)，主要包括：工资、薪金和社会保障提存金；短期的带薪缺勤(如带薪休年假和带薪休病假)；雇员提供相关服务的期末以后12个月内应付的利润分享和奖金；现有雇员的非货币性福利(如医疗、住房、汽车和无偿提供商品或服务，或对所购商品或服务提供补贴)。

通过比较可发现，按国际会计惯例，计入产品成本的薪酬类支出比我国以前的相关规定要丰富和具体得多。在反倾销调查中，调查方往往十分注重被调查方雇员(职工)待遇情况与薪酬成本的会计处理方式，如果在雇员福利构成及其成本核算方法上与国际会计标准存有实质性差距，那么，我方提供的相关成本资料将很难获得采信，乃至影响到其他资料的举证价值，使我方应诉失利。

因此，《企业会计准则第9号——职工薪酬》扩大了职工薪酬的范围，准则在第2条规定，可计入产品成本的人工成本扩大到包括工资与福利费在内的为职工支付的医疗保险、养老保险、失业保险、工伤保险和生育保险等社会保险费，以及住房公积金、非货币性福利和因解除与职工的劳动关系给予的补偿(辞退福利)，另外，工会经费和职工教育经费也包含在其中。这样，在工资项目上，我国准则除了在“其他长期雇员福利”方面未作具体规定外，其他方面已与国际会计标准基本一致，因此，按新准则提供的会计信息将更具可比性，而且工资项目的增加必然会使产品成本有所提高，对反倾销调查中的产品“正常价值”的确认具有十分重要的现实价值，从而有利于我国出口企业在反倾销应诉中争取主动。

二、薪酬的确认、计量与国际标准整体趋同有利于反倾销应诉

《IAS 19雇员福利》在“Recognition and Meas—urement”中规定，当雇员在一个会计期间为企业提供了服务，企业即应对为获得该服务预期支付的短期雇员福利的非折现金额加以确认。以前，是按工资总额的14％计提职工福利费，并按受益对象计入成本费用，同时确认负债(应付福利费)，但因企业经济效益及现金流量等原因，有的企业应付福利费提取后因无力支付而使账面余额大，相反，有的企业却是大笔借方余额。此外，我国之前还一度允许可从留存收益中列支职工福利费。这些情况，一方面使福利费的实际支出数与计提数不相一致，使职工福利费的经济实质受到扭曲，另外，特别是相应账务处理办法与国际会计惯例之间的实质差距，对我国企业的反倾销应诉十分不利。按新规定，国家不再对职工福利费规定计提基础和计提比例。职工薪酬准则指南规定：“企业应当根据历史经验数据和实际情况，合理预计当期的应付职工薪酬。”当期实际发生金额大于预计金额的，应当补提应付职工薪酬；当期实际发生金额小于预计金额的，应当冲回多提的应付职工薪酬。这样，即取消了长期以来企业统一执行的按工资总额的14％计提职工福利费的制度，使产品成本中的职工福利费与实际支出数挂钩，从而使产品成本更为客观真实。

在确认与计量上，《企业会计准则第9号——职工薪酬》第4条明确指出：“企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将应付的职工薪酬确认为负债，除因解除与职工的劳动关系给予的补偿外，应当根据职工提供服务的受益对象，将生产产品、提供劳务负担的职工薪酬，计入产品成本或劳务成本。”此外，我国新发布的《企业财务通则》(以下简称通则)对这一问题作了改进，通则第43条规定：“企业应当依法为职工支付基本医疗、基本养老、失业、工伤等社会保险费，所需费用直接作为成本(费用)列支。”通则还指出：“已参加基本医疗、基本养老保险的企业，具有持续盈利能力和支付能力的，可以为职工建立补充医疗保险和补充养老保险，所需费用按照省级以上人民政府规定的比例从成本(费用)中提取”。

可见，职工薪酬准则和《企业财务通则》赋予企业在薪酬管理上更多的自主权，在职工薪酬的确认与计量上进一步与国际会计惯例靠拢，使产品成本相关财务资料更具可比性，成本数据举证价值得到提高，从而，在会计标准上为我国企业反倾销应诉提供了有力的制度保障，有利于我国出口企业在应诉中提高胜诉率。

三、辞退福利会计政策取得实质性突破，为应诉争取主动

以往的我国企业会计准则中没有辞退福利方面的相关规定，这成为我国出口企业被指倾销的一大口实。其一，指我国辞退福利会计政策与国际会计标准有实质差距，相关数据不足以采信。其二，有资料显示，少数重要西方国家还以此为借口，甚或刻意渲染而频繁指我倾销。因此，这里尤其值得讨论的是，《企业会计准则第9号——职工薪酬》根据国际会计标准和我国劳动用工实际情况，对辞退福利的会计处理首次作出了实质性的规定。

据《IAS 19雇员福利》规定，辞退福利指由以下原因之一引起的应付雇员福利：(1)企业决定在正常退休日期之前终止对雇员的雇佣；(2)雇员决定自愿接受精减以换取福利。同时，第137条与第141条规定：辞退福利不会给企业带来未来经济利益，应立即确认为一项费用，当接受辞退福利提议的雇员数量不确定时，就存在一项或有负债。根据《IAS 37准备、或有负债和或有资产》的要求，企业应披露有关或有负债的信息，除非清偿负债导致的现金流出

的可能性极小。据此，我国职工薪酬准则第六条规定：企业在职工劳动合同到期之前解除与职工的劳动关系，或者为鼓励职工自愿接受裁减而提出给予补偿的建议，同时满足下列条件的，应当确认因解除与职工的劳动关系给予补偿而产生的预计负债，同时计入当期损益：(1)企业已经制定正式的解除劳动关系计划或提出自愿裁减建议，并即将实施。该计划或建议应当包括拟解除劳动关系或裁减的职工所在部门、职位及数量；根据有关规定按工作类别或职位确定的解除劳动关系或裁减补偿金额；拟解除劳动关系或裁减的时间；(2)企业不能单方面撤回解除劳动关系计划或裁减建议。

对此，准则指南进一步指出：在职工劳动合同尚未到期前，为鼓励职工自愿接受裁减而给予的补偿，职工有权利选择继续在职或接受补偿离职。辞退福利通常采取在解除劳动关系时一次性支付补偿的方式，也有通过提高退休后养老金或其他离职后福利标准的方式，或者将职工薪酬的工资部分支付到辞退后未来某一期间；满足准则第六条确认条件的解除劳动关系计划或自愿裁减建议的，因被辞退职工不再能给企业带来任何经济利益，辞退福利应当计入当期费用而不作为资产成本，并确认因辞退福利产生的应付职工薪酬(辞退福利)。

从上述规定来看，我国职工薪酬准则与《IAS 19雇员福利》在辞退福利的范围与计量上已基本趋同，有利于我国出口企业在反倾销应诉中争取主动。

四、薪酬会计方面仍然存在的问题

尽管在2011年底前，欧盟委员会允许中国证券发行者在进入欧洲市场时使用中国会计准则，即不需要根据欧盟境内市场采用的国际财务报告准则调整财务报表。但是，《企业会计准则第9号——职工薪酬》仍然与《IAS 19雇员福利》有一定差距。如，《IAS 19雇员福利》在“Post—employment Bene-fits：Distinction between Defined Contribution Plans and Defined Benefit Plans”环节中规定：离职后福利计划可区分为设定提存计划或设定受益计划，它们取决于计划的主要条款和条件所包含的经济实质，离职福利制度及其账务处理和信息披露规则已十分成熟。但我国国情不同，养老保障体系的制度建设尚处初级阶段，在实务上，企业建立的基本养老保险大都是各期按照固定金额或工资总额的一定比例支付，仅部分属于“设定提存计划”范畴，我国并无设定受益计划的相关规范。除此之外，我国准则的职工薪酬中不包括“其他长期雇员福利”(Other Long—term Employee Benefits)，但在《IAS 19雇员福利》中有相应规定，尽管这种规定比较简略。另外，《IAS 19雇员福利》还有一个很有意思的人性化规定，在“Shoa—term Compensated Absences”(短期缺勤补偿)环节中规定，带薪休“产假”的雇员，包括成为母亲和父亲(maternity or paternity)，等等。到目前为止，这些仍是我国准则与国际会计标准客观存在的差距，它们都会不同程度地影响到企业相关资产的成本计算，如果涉及反倾销，又势必影响到正常价值的确定。因此，我国出口企业一方面要努力遵循本国会计准则，又要避免因会计标准的中西方差异而在成本核算等问题上给企业造成被动，甚或导致反倾销，要想在这两者间保持平衡，是一件非常棘手的问题。为了最大程度地消除标准上的差异给反倾销应诉带来的不利影响，孙凤英(2008)认为，企业应加速对接国际会计准则，认真做好会计基础工作。对尚存差异的包括职工薪酬在内的各会计事项，企业有必要提前做好辅助记录，以备在应对反倾销调查时能迅速提供有关资料或按要求作出相应调整，以期争取到应诉的有利态势。