增值税转型下建筑企业的税收筹划

蒋玉石 倪铃洁

[摘要]本文分析了增值税转型改革的主要内容，阐述了其对中国经济及企业的重要影响。接下来着重利用税收改革的相关规定，探讨了建筑企业混合销售行为如何进行税收筹划，指出通过改变建筑企业的组织形式来节约税收支出，建议建筑企业应加强对价外费用的管理，以减少企业的资金流出。每一种筹划方式都利用具体的案例加以解释说明。

[关键词]增值税转型；税收筹划；建筑企业；

引言

2008年11月5日，国务院第34次常务会议决定自2009年1月1日起在全国范围内实施增值税转型改革，这标志着我国增值税改革向前迈出了重要一步，必将对我国宏观经济发展产生积极而又深远的影响。同时，增值税转型改革可以消除当前生产型增值税税制所决定的重复征税的因素，降低企业设备投资的税收负担。有利于鼓励投资和扩大内需，促进企业技术进步、产业结构调整和经济增长方式的转变，对于增强企业发展后劲，提高企业竞争力和抗风险能力，克服当前金融危机所带来的不利影响，起到很好的作用。

一、增值税转型改革的主要内容

根据对外购固定资产所含税金扣除方式的不同，增值税分为生产型、收入型和消费型三种类型。自1994年税制改革以来，我国一直实行生产型增值税，此次增值税转型是指从生产型增值税转变为消费型增值税，其主要内容包括以下几个方面：

第一。取消原增值税暂行条例第十条第一款：购进固定资产不得从销项税额中抵扣。修改为自2009年1月1日起，在维持现行增值税税率不变的前提下。允许全国范围内(不分地区和行业)的所有增值税一般纳税人抵扣其新购进设备、固定资产所含的进项税额。未抵扣完的进项税额结转下期继续抵扣。当然购进的应征消费税的小汽车、摩托车和游艇除外。这样有利于推动企业的固定资产投资，增加企业在固定资产在使用寿命期间的利润。

第二。取消进口设备增值税免税政策和外商投资企业采购国产设备增值税退税政策，有利于鼓励自主创新能力，走国产化设备之路，还有利于振兴装备制造业。同时出口型生产企业可以抵扣的进项税额相应增加，从而降低企业的出口成本，提升国际竞争力、知识产权国有化和品牌形象。

第三。对小规模纳税人不再区分工业和商业设置两档征收率，将小规模纳税人的征收率统一降低至3％，有利于中小型企业降低成本和税务，提升其竞争力；将矿产品增值税税率从13％恢复到17％。有利于国家通过税收政策调控资源开发利用和环境保护，实现经济增长的可持续发展。

第四，根据财税[2008]170号《关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》规定，销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税，不再免征增值税。

第五，修订后的增值税条例取消了废旧物资发票抵扣税款的规定，这意味着对废旧物资发票作为抵扣凭证的管理将更为规范化，以减少人为利用该规定导致国家税收的流失。

二、建筑企业混合销售行为税收筹划

根据中华人民共和国增值税暂行条例实施细则(财税[2008]50号)第五条和第六条有关规定，纳税人销售自产货物并同时提供建筑业劳务的混合销售行为，应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税，非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税；未分别核算的，由主管税务机关核定其货物的销售额。根据该规定。如果企业的增值率在临界点范围之下的，通常不分开核算，反之，分开核算。如果企业增值率较高，并且更新设备和购入固定资产少，在不影响建筑企业资质和业务的前提下，不妨考虑将企业转化为小规模纳税人，统一按照3％征收增值税，从而获得税收减少的好处。

案例1：甲公司是一般纳税人，生产钢结构并附带安装，有专门的建筑资质，所有的收入都开具增值税发票，2009年销售钢结构收入600万元，建筑安装收入400万元，采购原材料500万元，没有分开核算。

根据规定。由于甲公司将安装收入和销售收入没有分开核算。所以甲公司的安装费并入钢结构销售价款中一并缴纳增值税。

应纳增值税=(600+400)×17％-500×17％=85(万元)

说明：在此没有考虑相关的附加税费，下同。

筹划方案一：

如果对该公司进行税收筹划，即在2009年签订的建设工程施工合同中单独注明建筑安装收入200万元，分别开具增值税发票和建筑业发票，那么该公司就可以分别核算增值税和营业税。

应纳增值税=600x17％-500×17％=17(万元)

应纳营业税=400×3％=12(万元)

该公司合计缴纳税金=17+12=39(万元)

尽管该公司发生的经营业务是相同的，但经税收筹划。税金减少85－39=46(万元)

筹划方案二：

由于该公司没有购进过多的固定资产，并且增值率较高，那么不妨换个角度来思考，将该公司的一般纳税人资格改为小规模纳税人，那么根据《中华人民共和国增值税暂行条例》(中华人民共和国国务院令[2008]第538号)规定，其适用税率为3％。那么该公司的安装费并入钢结构销售价款中一并缴纳增值税。

应纳增值税=(600+400)×3％=30(万元)

方案二要比方案一税金减少39-30=9(万元)

当然。在不影响企业信誉和业务的前提下，并且获得税收主管部门的认可，否则仅为了追求减少税收支出，而影响了企业业务拓展，得不偿失。

三、建筑企业购进设备的税收筹划

税法规定所有增值税一般纳税人都可以抵扣其新购进设备、固定资产所含的进项税额，因此，作为一般纳税人的建筑企业，当其涉及到设备更新的时候，其购进的固定资产的进项税也可以合理抵扣。此时，如果购进设备时，建筑企业需要同时向销售方支付一定的技术转让费时，不妨采取多支付设备费，少支付或者不支付技术转让费的做法，即将技术转让费隐藏在设备价款中，那么建筑企业就可以实现多抵扣设备进项税的目的，少缴纳增值税。

案例2：甲企业为一般纳税人。主营业务为生产销售板房并附带安装，有专门的建筑资质。2009年甲企业预计销售收入5000万元，原材料价值3000万元。甲企业管理层拟于2009年向乙企业购进国产化设备一套，价值1000万元以扩大生产，另甲企业需要向乙企业支付500万元的技术转让费。

按照税收规定，2009年甲公司应纳增值税=5000×17％-(3000+1000)×17％=170(万元)

经过筹划，甲企业与乙企业协商，将技术转让费的500万元中的400万元作为设备价款支付，只支付100万元的技术转让费，这样对于乙企业而言，收入没有实质变化，但是对于甲企业而言，设备价款400万元可以成为进项税额购成部分抵扣。

筹划后甲公司应纳增值税=5000x17％-(3000+1000+400)×17％=102(万元)

经筹划后甲公司税金减少额=170-102=68(万元)

四、建筑企业组织形式的税收筹划

对于有些企业，应该树立逆向思维，除了扩张之外，还应该收缩。

案例3：甲企业为一般纳税人，生产板房并附带安装。有专门的建筑资质，所有的收入都开具增值税发票。2005年甲企业管理层立足企业多元化发展策略，投资拥有一家独立核算的控股子公司乙运输有限公司。经过三年多来的运行，乙公司的外部业务并没有实现预期的快速发展，反而呈逐步萎缩态势。主要是母公司运输板房等原材料的原因，乙公司拥有的运输车辆接近报废，拟于2009年购进1.6升排量以下的运输汽车500万元以维持生产。2009年甲企业预计销售收入5000万元，原材料4000万元；乙企业实现主营业务收入2000万元，其中对母公司甲提供运输收入1500万元(没有专业运输抵扣票据)。

按照税收规定，2009年甲公司应纳增值税=5000×17％-4000×17％=170(万元)

乙公司应纳营业税=2000×3％=60(万元)

经过筹划，在履行相关法律程序和义务后，甲公司对乙公司实施吸收合并。取消乙公司法人资格，将其改为分公司。那么乙公司为甲公司提供的运输劳务虽然存在价款结算，但实质属于企业内部分配行为，不需缴纳营业税，只需对外提供运输收入申报缴纳营业税。并且经过合并后，乙企业更新的运输设备可以作为进项税抵扣。

筹划后甲公司应纳增值税=5000×17％-(4000+500)×17％=85(万元)

乙公司缴纳营业税=500×3％=15(万元)

经筹划后甲公司税金减少额=(170+60)－(85+15)=130(万元)

此外，2009年度企业购买1.6升排量以下的汽车，还可享受契税1％的优惠。

五、建筑企业价外费用的税收筹划

税法规定营业税的营业额为纳税人从购买方取得的全部价款和价外收入，即为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产向对方收取的全部价款和价外费用。对建筑企业而言，营业额为建筑安装企业向建设单位收取的工程价款(即工程造价)及工程价款之处收取的各种费用。如果纳税人采取较低的定价、尽量降低价外费用，减少不必要的收费，就可以降低应纳税额，或者将价外费用转化为较低税率就可以达到节税的目的。

例如，建筑企业可以利用自己在采购建筑原材料方面的优势，购买高性价经的原材料和其他物资，从而节省这部分支出，使成本降低。

案例4：建筑施工企业A为建设单位B建造一座房屋，承包价为1000万元。合同约定：由建设单位B购买工程所需要的材料，价款为1000万元。

建筑施工企业A应纳营业税税额为：(1000万元+1000万元)×3％=60万元

经过筹划。建筑施工企业A与建设单位B达成协议，由A进行原料、物资采购，由于A有相关的采购渠道，能够以800万元的价格购买到符合要求的建筑原材料和物资，那么：

建筑施工企业A应该缴纳的营业税额为：(1000+800)万元×3％=54万元。

经过筹划，甲企业可以少缴营业税=60-54=6(万元)

此外，建筑企业将价外费用转化为较低税率同样可以达到节税的目的。

案例5：甲为施工企业，2008年1月给乙房地产企业修建某小区，价值5000万元，但是受金融危机的影响，乙企业近来财务状况不好。乙企业表示1年后连本带息偿还甲企业，双方签订了正式的借款合同。约定利率为7％(假设不高于银行同期贷款利率)，利息为350万元(设不考虑印花税)。

分析：甲企业应纳营业税=5000×3％+350×5％=150+17.5=167.5(万元)

经过筹划，如果改为双方不签订正式的借款合同，那么利息应该作为价外费用计入营业额中，缴纳建筑行业的营业税，那么：

甲企业应纳营业税=(5000+350)×3％=160.5(万元)

甲企业可以少缴营业税=167.5-160.5=7(万元)

结论

此次增值税的转型，改革涉及面广，变动较大。有利于扩大国内需求，降低企业设备投资的税收负担，促进企业技术进步、产业结构调整和转变经济增长方式，增加我国企业在国际市场的竞争能力。建筑企业可以通过合理安排生产经营活动来进行税收筹划，充分享受税制变革给自己带来的好处，从新的角度来寻找税收筹划空间，充分挖掘其潜在的市场占有率，提高获利水平，从而获得更大的节税利益。

需要指出的是建筑企业一定是在不违反法律、法规的前提下，通过对经营、投资、理财、价外费用管理、组织形式变革等涉税事项的精心安排和筹划，充分利用税法所提供的包括减免税在内的一切优惠政策及可选择性条款，减轻税负，有利于实现企业财务目标。同时，建筑企业要不断规范财会制度，健全管理体制，提供真实可靠的信息资料，从而保证税收筹划的成功实施，实现涉税零风险。