浅谈财务会计日标定位

牛建斌

【摘要】会计目标定位理论是会计研究的起点，一直是会计界关注和讨论的重点课题。讨论的焦点是受托责任观和决策有用观。财务会计目标的确定取决于会计环境。我国会计环境与国外存在较大差异，在会计研究方面不可能照搬国外的研究成果，深入进行会计目标研究成为我国会计界理论研究的重要课题。本文着重在对会计目标和相关影响因素的一般认识的基础上，详尽地分析了影响我国会计目标定位的几大因素，并据此推出了我国会计目标的定位。

【关键词】会计目标；会计环境；受托责任观；决策有用观

一、会计目标概述

会计目标是关于会计系统所应达到的境地的抽象范畴。它是沟通会计系统与会计环境的桥梁，是连接会计理论与会计实践的纽带。具体来说，会计目标涵盖了两个重要方面，即在一定的会计环境中，会计应该为谁提供信息以及提供什么样的信息。会计目标作为整个概念框架的起点，以何种会计报告作为制定目标，将直接影响到会计信息的质量特征、财务报告要素、确认和计量等方面内容的定义和界定，从而影响到会计准则的制定。最终对国际会计协调产生影响。

二、现今会计目标理论的两种观点

(一)受托责任观

受托责任观的主要代表人物有美国著名会计学家井鸠雄士、恩里斯特·帕罗科等人，其主要代表文献有井鸠雄士所著的《会计计量理论》。受托责任观的发展与公司制和现代产权理论的发展休戚相关。随着工业革命的完成，以公司制为代表的企业形式开始出现并广泛流行，随之而来的便是企业所有权和经营权的分离，资源的所有者和经营者相分离，资源经营者接受委托，资源所有者支付资源。委托方关注的是委托财产资源的保值与增值。受托方因此承担合理、有效地管理与应用受托资源的责任，使其尽可能地能够保值增值。受托方有义务及时、完整地向委托方报告其受托资源管理的情况以解脱受托经济责任。委托方通过相关的法规、合约和惯例等来激励和约束受托方的行为。因此，受托责任观认为会计目标就是以恰当的方式有效地协调委托和受托的关系。为了真实、公平、公正地反映受托方的经营状况，就必须采用历史成本计量属性和历史成本会计模式。在会计处理上，强调可靠性胜过相关性。会计信息使用者更关注会计报表中的收益表。

(二)决策有用观

决策有用学派产生于20世纪70年代，是在资本市场、证券市场日益扩大的经济背景下形成的。当时资本市场已发展成熟，资源分配主要是通过市场进行调节。决策有用观是建立在社会资源的所有权和经营衩分离之上的。这时的资本市场在资源配置中占有主导地位。受托双方不是直接进行沟通交流，而是介入了资本市场。会计目标是为现有的或潜在的投资者、债权人及其他信息使用者提供有利于其做出合理的投资、信贷等类似决策的信息。这一观点更强调会计信息的有用性和相关性。在会计计量上。主张多种计量属性并存择优。会计信息不仅反映过去存在的经济事项，还要确认尚未发生的但对企业已有影响的经济事项，用以满足信息使用者决策的需要。会计计量在以历史成本计量上，鼓励在物价变动情况下多种计量属性并行，如现行成本计量模式、公允价值计量模式等。重视未来现金流量对企业价值的影响，其存在的不确定性也反映了对会计信息的精确性没有严格要求，不存在对财务报表的特殊偏好。

(三)两种观点的比较

会计环境决定会计目标。受托责任观和决策有用观都以两权分离为其外部环境，在特定的客观环境下都具备合理性。

1两者使用的经济环境不同。受托责任观适用于受托关系明确，资源提供者和管理者一般可以直接接触，双方都关注受托资源的保值增值情况，这时的资本市场尚未发展成熟。而决策有用观则是在以受托责任适用的基本经济环境即产权分离的商品经济的基础上，伴随着资本市场的发达，在资源优化配置起到主导地位的经济环境下产生的，这使得资本市场成为资源提供者和管理者的中间媒介。

2两者强调的会计信息服务对象不同。受托责任观强调会计信息的服务对象主要是企业的所有者，会计信息要满足企业的所有者对企业的管理者的监督和考核。而决策有用观则强调会计信息对相关利益者的需求。这时的相关利益者呈现多元化趋势，主要包括现有的或潜在的投资者，债权人，政府机关等。

三、我国会计目标的定位思考

(一)中国特色的会计环境分析

有什么样的会计环境，就有什么样的会计使用者，从而就有什么样的会计目标。会计环境不同，相应的会计目标也就不同。鉴于会计环境对会计目标的影响，我国现阶段的会计目标定位必须考虑我国当前的实际发展情况。我国经济发展的模式为社会主义市场经济。

1我国经营管理机制的考察分析。我国从有计划的商品经济发展到社会主义市场经济，都坚持以公有制为主体。改革开放以来。我国所有制结构是以生产资料公有制为主体，多种经济成分共同发展。在平等竞争中发挥国有企业在整个国民经济中的主导地位作用。现阶段。我国市场经济体制尚未发展成熟的社会主义经济决定了国有企业在国民经济中的主导地位。所有权和经营权的分离采取委托人与受托人直接接触的形式。国家是企业的特定代表，担负着所有者和宏观调控者的双重身份。从而，“政府和其有关职能部门”也是会计信息的服务对象。这一点也体现了会计的中国特色。

2我国资本市场的考察分析。自我国加入世贸组织以来，国外资本市场逐渐介入，对我国资本市场的发展和完善具有巨大的推动作用，同时也产生了强大的冲击力。但与发达国家相比，仍然处于起步阶段。由于我国资本市场尚未完全建立。要素资源的分配作用小于政府作用。上市公司为维持经营活动所进行的资本募集方式仍受政府的控制，而非如美国这样的发达的资本市场起主导作用。我国资本市场的效率总体不高。缺乏将有限资源从低效企业向高效企业转移的能力。资本市场已被大股东作为“圈钱”的场所，而相应对中小股东的保护的法规相当不足。我国自1990年成立证券市场以来，每年上市公司的数量、股票市值和投资开户的数量都在稳步增长。但我国证券市场发展仍然处在初级阶段，证券市场缺乏完善的管理制度，其发育程度较低，股权的集中程度较高，多数的股份不能流通，机构投资者比例较小，个人投资者比例相对较大。因此，会计信息的重大需求者为非流通的持有者，比例较低的职业投资者表现为业务素质较低的个人投资者。

3资金来源的考察分析。我国企业的所有权相对集中，国有经济仍然占据重要地位。国有资本仍然是国民经济中权益资本的主要来源。除此之外，还有比例较大的集体、私营、外商和部分职业股民。银行等金融机构是企业外部融资的主要供给者。我国企业在融通资金方面对资本市场的利用是很有限的。在很长的一段时间里，企业大量资本的取得仍然是采取银行信贷和国