我国财务会计与税务会计关系的现实选择

魏亚君 杨文红

一、我国财务会计与税务会计关系现存问题

目前我国现行财务会计与税务会计的关系模式,正在从原来的高度重合发展到调整模式,并逐渐向分离模式转变,这一变迁趋势与会计国际化发展方向是一致的。但就目前而言,我国的财务会计与税务会计还缺乏系统设计,存在着过度分离的问题。其具体表现是,两套制度在规定上存在背离,过分强调会计制度、税务制度服务对象的特殊性,忽视了某些共性,造成了国家与纳税人利益的对立。而由于国家所处地位的优势,导致国家与纳税人在纳税利益关系上存在国家利益优先的情况,这在一定程度上侵犯了纳税人的利益,影响了纳税人经营活动的发展。另外,由于会计制度与税法的规定存在很大差异,从而导致依靠会计制度提供数据资料来界定税基以及进行税收征管的难度大大增加,会计、税务人员的业务素质水平和知识结构一时还跟不上这种过度分离带来的实务操作要求。因此,当前急需探讨、建立适合我国国情的财务会计与税务会计关系模式。

二、我国财务会计与税务会计关系的选择

(一)从社会环境角度分析我国财务会计与税务会计关系问题

1.我国的法律环境

在财务会计与税务会计合一模式的国家中,经济法律体系相当完备。公司法、商法等法律对公司的各种会计事项都做出了详细的规定,对公司在财务活动中遵循商法、税法的要求和责任远远高于对公认会计准则的遵从。这是与其以宏观经济为出发点的经济模式相适应的。而我国目前的经济法律体系尚不完善,税收制度甚至还没有一套独立的税前扣除标准以及收入和费用的扣除标准,在很大程度上还要依据企业会计制度和准则。因此,在会计制度与税收制度形成一定差异的前提下,采用税会分离的模式无疑是必然的。

2.我国的经济体制

伴随20多年改革开放的实践,我国的市场经济体制已经初步建立,所有制结构多元化、投资主体分散化的特征逐渐显现。企业的投资者和债权人要求会计制度能够满足资本保全和防范风险的需要;而政府为实现对经济的宏观调控要求税收制度满足及时、足额取得税收收入的要求。当前的任务既要保证企业健康、良性的发展,又要保证政府的宏观调控实施有效,税收制度与会计制度必然只能选择走相互独立的道路。

3.我国的企业组织形式

随着市场经济发展,资本市场的活跃,股份制将成为我国主要的企业组织形式,投资人和潜在投资人对会计信息需求不断增加,会计信息的可靠性和相关性将成为会计信息量的首要特征,客观、真实、公允地表达会计信息是会计工作的首要目标,作为会计工作规范的会计准则,必须顺应市场经济发展要求,面向投资者,而不是面向政府屈从于税法的安排。这恰恰是税务会计独立的一个重要原因。

(二)从成本效益角度分析我国财务会计与税务会计关系问题

1.财务会计与税务会计分离前后纳税企业的成本效益分析

(1)分离前后提供信息的成本分析

企业同时是财务会计和税务会计信息的提供者。对于提供税务会计信息的成本,分离前后存在一些明显的差异。在税务会计和财务会计合一的模式下,企业提供税务会计信息的成本较高。一方面,所得税会计偏于理论,其他税种会计则简单地散见于“流动负债”之中,而新会计制度与准则一般又不对涉及的纳税问题做专门解释,这使得企业在进行涉税会计核算时缺乏明确的标准,导致成本的增加。另一方面,不少税务新法规或政策没有明确的会计处理办法与之相匹配,造成不少政策仅在税收层面可行,企业实际操作时却无从下手,导致成本的增加。

(2)分离后利用会计信息的效益分析

企业既是信息的提供者,同时又是信息最优先的使用者。在税务会计和财务会计分离的模式下,企业通过对财务和税务会计信息的有效利用,可以得到管理效率提升、节税和提高纳税信用等级等好处,从而带来分离前无法达到的效益。首先,税务会计和财务会计分离后,企业的税务会计信息和财务会计信息质量都将比分离前得到较大提高,从而提升企业的管理效率,增加企业效益。其次,税务会计和财务会计的分离能增强企业的涉税核算能力,帮助企业避免不必要的纳税损失,并且在企业面临多种纳税方案可供选择的情况下,充分利用各种税收优惠政策。此外,税务会计和财务会计的分离有利于规范企业的税务会计核算,树立良好的纳税信用,从而间接降低企业的成本,增加企业的效益。

2.财务会计与税务会计分离前后税务机关的成本效益分析

在税务会计和财务会计合一的模式下,由于税务会计只是财务会计的一个组成部分,没有自己独立的核算体系,也就无法提供纳税人全面的涉税信息,增大了税务机关进行税务征管和稽查的难度。在税务会计和财务会计分离的模式下,一方面纳税人能提高涉税会计核算的质量,提高纳税申报的准确率,从而直接减少税务机关的征收成本;另一方面,由于企业税务会计资料完整且规范,税务机关的征收和稽查效率将成倍提高,从而为税务机关精简机构,为提高税收征管效率创造了最为重要的前提,有利于提高税收机关的效益。

3.财务会计与税务会计分离前后其他会计信息需求主体的成本效益分析

纳税企业的税务会计和财务会计信息,除了满足企业自身管理和税务机关征税需要外,还存在着股东、债权人、银行、潜在投资者、业务伙伴等其他会计信息需求主体。在财务会计与税务会计合一的模式下,一方面,企业的财务会计核算不能根据自己的实际情况来满足众多会计信息需求主体对会计信息质量的要求。导致会计信息使用者需要花费额外的交易费用对其进行再加工,或者由于不具备专业鉴别能力而做出错误的决策,从而增加成本费用。另一方面,在税务会计与财务会计合一的模式下,企业的税务会计信息是零散和不完全公开的,信息需求主体很难清楚完整地了解企业的税务会计信息,从而增加其信息“搜寻成本”。在税务会计和财务会计分离的模式下,一方面,财务会计核算基本摆脱了税法的束缚,财务会计信息质量大大提高;另一方面,企业的税务会计信息形成了完整且相对独立的系统,税务会计信息实现了透明化,税务会计信息的质量也大大提高。

因此,作者认为我国财务会计和税务会计应该适当分离,并且在分离过程中始终坚持成本效益最大化原则。

三、我国财务会计与税务会计关系的改进思路

(一)筹资渠道多元化企业/大型企业

1.企业主要特点

筹资渠道多元化企业/大型企业所有权比较分散,由董事会或高层管理人员共同决策、经营;企业的资金既有来自于内部的积累,又有来自于外部投资人、债权人的投资,既有来自于直接融资市场的资金,又有来自于间接金融机构的资金;这种企业的治理结构繁杂和融资渠道广泛及内外部环境复杂,决定了企业的会计目标除满足企业内部经营管理的需要之外,必须体现相关性的要求,即满足外部投资人、债权人、国家税收、财政、审计等各方面的需求,因此结合文章第二章分析的成本效益原则,财务会计与税务会计应当适度分离。

2.企业选择的财务会计与税务会计关系

筹资多元化企业/大企业应实行财务会计与税务会计“适度分离”的关系模式。该模式应坚持以独立的思路分别考虑会计收益与税法收益的核算方法,税务会计以特殊的原则、目标自成体系,建立、完善一套可以据以核算企业成本、利润的税前扣除办法,即“独立纳税体系”;为了使筹资多元化企业/大企业更好的发展,我国制度制定者应考虑会计制度与税法两方面改革的具体情况:一方面,政府不能限制会计规范市场化的方向,因为它是促进市场公平竞争、资本市场走向成熟等市场经济发展中瓶颈问题的关键所在;另一方面,要加强以税法为代表的法律体系的完善,市场经济条件下,税务会计与财务会计分离的前提是税法是高于行政权力的法律规范,会计是客观、独立的信息载体。