简析执行新非货币交易准则对企业财务状况的影响

孙秀娅

摘要:新会计准则和旧会计准则相比,许多会计处理发生很大的变化,其中的非货币交易核算引入公允价值,并且不再确认补价形成的损益。执行新非货币交易准则对企业财务状况产生较大影响,同时也引发我们对执行新非货币交易准则可能存在的问题进行思考。

关键词:会计准则非货币交易财务状况

我国的新会计准则已于2006年2月15日由财政部正式发布,自2007年1月起在上市公司范围内实施,鼓励其他企业执行。它是我国会计发展史上的一个里程碑,实现了我国会计处理规范与国际会计惯例的趋同和我国会计准则建设新的跨越和突破,使中国真正拥有了能够与其他国家沟通的国际通用的商业语言。

新会计准则和旧会计准则相比,许多会计处理发生了很大变化。非货币交易核算由于新准则引入了公允价值,使资产的入帐基础发生变化,将导致资产负债表中资产、负债的结构发生重大变化,无疑会对执行新准则企业的财务状况产生较大影响。

一、新旧非货币交易准则的差异

(一)无补价非货币交易的会计处理

新准则规定:当非货币交易具有商业实质而且换入或换出资产两者之一的公允价值能够可靠计量时:换入资产的入账价值=换出资产的公允价值+相关税费;非货币交易损益=换出资产的公允价值-换出资产的账面价值;当上述两个条件无法同时具备时,换入资产的入账价值=换出资产的账面价值+相关税费 ,此时不再确认交易损益。

原准则规定:换入资产的入账价值=换出资产的账面价值+相关税费,此时不再确认交易损益。

(二)有补价的非货币交易中支付补价的会计处理

新准则规定:非货币交易具有商业实质而且换入或换出资产两者之一的公允价值能够可靠计量时:换入资产的入账价值=换出资产的公允价值+相关税费+支付的补价;非货币交易损益=换出资产的公允价值-换出资产的账面价值;当上述两个条件无法同时具备时,换入资产的入账价值=换出资产的账面价值+相关税费+支付的补价,此时不再确认交易损益。

原准则规定:换入资产的入账价值=换出资产的账面价值+相关税费+支付的补价 ,此时不再确认交易损益。

(三)有补价的非货币交易中收到补价的会计处理

新准则规定:非货币交易具有商业实质而且换入或换出资产两者之一的公允价值能够可靠计量时:换入资产的入账价值=换出资产的公允价值+相关税费-收到的补价;非货币交易损益=换出资产的公允价值-换出资产的账面价值;当上述两个条件无法同时具备时,换入资产的入账价值=换出资产的账面价值+相关税费-收到的补价,此时不再确认交易损益。

原准则规定:补价损益=(换出资产的公允价值-换出资产的账面价值-应交税费)/换出资产的公允价值×补价(这里的税费不包括增值税和所得税);换入资产的入账价值=换出资产的账面价值+相关税费+补价损益-收到的补价。

(四)多项资产的非货币交易的会计处理

新准则规定:非货币交易具有商业实质而且换入或换出资产两者之一的公允价值能够可靠计量时,则根据上述原理推算出换入资产总的待分配价值后,按各项资产的公允价值占全部换入资产公允价值的比例来分配其入账价值。非货币交易不具有商业实质或者换入或换出资产两者之一的公允价值能够可靠计量时,则根据上述原理推算出换入资产总的待分配价值后,按各项资产的账面值占全部换入资产账面价值的比例来分配其入账价值。

原准则规定:如果是多项资产的非货币交易,则根据上述原理推算出换入资产总的待分配价值后,按各项资产的公允价值占全部换入资产公允价值的比例来分配其入账价值。

二、执行新非货币交易准则对企业产生积极财务效果分析

(一)新准则引入了公允价值计量模式,原准则采用账面价值计量模式。由于在现实中,非货币性资产的账面价值与市场价值相背离的现象是非常普遍的。倘若以资产的账面价值入账,在账面价值高于公允价值的情况下,会造成资产价值的高估,违背了会计的谨慎性原则;相反的,当账面价值低于公允价值时,以账面价值入账,会造成资产价值的低估,这种低估会在后期资产评估的调整中反映出来,导致企业的资产在不同期间内发生大幅度波动,从而违背了一致性原则。可见,运用账面价值作为非货币性资产交换的入账价值有着很大的不合理性,使企业的财务报表的相关性大大降低。既不能给信息使用者提供有效的决策信息,也不能客观反映企业资产的经济价值,此时,公允价值的优势就明显的凸现出来。以可靠的公允价值作为换入资产的入账价值,能更加准确的反映资产的实际价值,使企业的资产负债表的相关性显著提高,为企业信息使用者的决策提供了有用的财务信息。

(二)新准则采用以换出资产的公允价值或换入资产的公允价值确定换入资产的入账价值。这对企业各会计要素均会产生一定的影响,进而影响企业的财务报表项目。在换出、换入资产公允价值不变的情况下,在旧准则及新准则账面价值法下,只要换出资产的账面价值变化(主要是提取折旧政策不同或者计提减值准备额度不一致),所确认的换入资产入账价值及其损益跟着变化,这显然是不合理的;而在新准则公允价值法下,不管换出资产的账面价值为多少,也即不管换出资产单位采取何种折旧政策与计提减值准备方式,换入资产的账面价值均保持不变,这较能反映换入资产的实际价值。因所确认的资产价值的不同,当期所确认的损益也不同;在采用公允价值计量的情况下,如果换出资产账面价值与换入资产公允价值差距大,则差额影响当期损益大,对当期资产结构、所得税费用、净利润及净资产会产生很大影响。

(三)在谨慎性原则的指导下,现实情况中,企业资产的账面价值往往低于其公允价值。在新准则正式实施后,上市公司将以公允价值对其换入资产进行重新评估计价。公允价值高于账面价值的部分,按照新准则规定,将计入营业外损益账户,并最终作为当期利润反映在损益表中。那么在公司股价不变的情况下,公司当年的市盈率必将提高。作为反映公司获利能力的一个重要指标,市盈率的提高必将给投资者一个积极信号,影响投资者对公司发展前景的预期。另一方面,如果公司在当期有大笔的非货币性资产交换活动(假设账面价值均低于公允价值),在新准则的运用调整下,公司的资产和权益(未分配利润)会大幅度提高,这样还会影响到公司的资本结构,财务杠杆系数会降低,给投资者带来的反馈是企业风险下降。可见,新准则的运用会在公司当期的财务报表上有明显体现,并且会直接影响到投资者对公司的预期。

三、执行新非货币交易准则可能存在的问题

(一)新准则的修改本身并不能完全消除企业的盈余管理。新会计准则的目的是使公司提供的会计信息更真实地反映企业的经济实质,并且对决策更加有用。因此,新的非货币性资产交换准则全面引入了公允价值计量属性,并且给予公司更大的自主权来根据对公司经济预期的改变调整会计政策。因此针对新准则的规定,企业可能会以新的盈余管理手段来应对。如新的准则仍然将劳务排除在非货币性资产之外,劳务虽然不是企业所持有的现实的、有形的资产,然而在企业间的交易活动中也可以一定的价格转让,这与具有实物形态的商品、设备差不多。在现实的交易中,存在着许多以劳务换取对方非货币性资产的交易行为。比如我国的建筑公司为国外客户提供建筑劳务时,所获取的报酬往往就是非货币形式的实物资产,如钢材、木材等等。另外企业换出资产的账面价值与公允价值相差较大时,则差额对企业当期的损益 ,净资产等影响较大,客观上增加了上市公司调节利润的手段,这会给企业盈余管理提供机会和空间。

(二)新准则引入了公允价值在会计实务中存在一定局限性。目前,由于我国市场的成熟度不够,公允价值确定的市场基础比较薄弱,加之会计环境的净化度较低,会计人员的职业判断能力以及综合素养需要有一个较长培育时日,公允价确定具有很大的不确定性,主观因素影响要远远大于客观存在的影响,易成为关联方操纵利润的工具。如何规范评估市场,将成为新准则正确实施的关键所在。新准则在定义商业性质交换时只作出了定性规定而没有给出定量规范,这就常常需要会计人员作出主观上的职业判断,在我国会计人员普遍素质不高的情况下,过分依靠会计人员的主观判断易导致会计信息的失真。因此,需要制订一套相应的技术规范以降低主观判断的程序,这样既能提高会计人员的职业判断,又能增强会计信息的可靠性和真实性。

参考文献:

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