试析人力资源价值会计在我国知识密集型企业的适用性

李 莉 陈文山

摘要:人力资源会计是会计学的一个分支,人力资源价值会计是人力资源会计四大模式之一,文章通过其发展特点的研究,对重点分析人力资源价值会计在我国知识密集型企业的适应性。

关键词:经济学;人力资源价值会计;知识密集型企业

中图分类号:F204 文献标识码:A

文章编号:1674-1145(2009)35-0077-02

人力资源会计在近半个世纪的研究、发展过程中,至今已经历了人力资源成本会计和人力资源价值会计两大模式的演进,并在对这两大模式扬弃的基础上开拓性地形成了劳动者权益会计模式和以生产者剩余为基础的人力资源会计四大模式这一最新发展。

四大模式中人力资源成本会计和人力资源价值会计已形成比较完善的理论体系和并不精确的价值计量,劳动者权益会计和以生产者剩余为基础的人力资源会计的理论研究尚需完善。人力资源价值会计在我国企业中的应用尚在探索阶段,一门学科的生命力就在于运用和推广,本文以知识密集型企业为例,运用人力资源价值会计的计量方法和理论体系来核算和管理人力资源。

一、人力资源价值会计的含义和计量

(一)人力资源价值会计的含义

人力资源价值会计是把人作为价值的组织资源,而对它的价值进行计量和报告的程序。人力资源价值是蕴涵于人体内的能带来经济利益的潜在劳动能力,人在运用这种劳动能力的过程中可以创造出新的价值。人力资源价值会计考虑到人力资源的能动性,即创利能力,认为人力资源会计所报告的不是取得和开发人力资源所付出的成本,而应是人力资源本身具有的价值,即具有一定智能的劳动力资源的价值。根据其特性,人内在的劳动能力的价值只能推测、判断而无法准确计量,但它创造的外在的价值却是可以计量的。对人力资源价值的计量可以以过去创造的价值为计量基础,也可以以将来能创造的价值为计量标准。人力资源价值会计的计量又分为人力资源个体价值的计量方法和人力资源群体价值的计量方法。

(二)人力资源个体价值的计量方法

1.未来工资报酬贴现法。此种方法是巴鲁克·列夫和阿巴·施瓦茨在1971年《论人力资源的经济概念在财务报告中的应用》中提出的。是将企业职工从现在到退休期满为止预计所获得的个人薪金所得,按一定的折现率折为现值,并分别加总求得人力资源的一种方法。

2.调整后的未来工资报酬折现法。1964年美国的赫曼森教授提出的,以效率因素作为未来工资报酬额调整值,以调整后的未来工资报酬折现值来计算人力资源的价值。

人力资源=未来工资报酬折现价值*效率乘数

3.未来盈利贴现法。巴鲁克·列夫和阿巴·施瓦茨为弥补“未来工资报酬折现法”的缺陷而提出了未来盈利贴现法。这种计量方法在计算职工未来的工资报酬的现值时,考虑了职工提前离职、提升等情况发生的概率,引入敏感分析的方法。

4.随机报酬价值法。1985年弗兰姆霍尔茨在他的《人力资源会计》一书中随机报酬价值法。他认为人对于组织的价值在于他能够提供未来的用途和服务,人对组织提供的服务量是由人的生产能力、调动、晋级及作为该组织成员的可能性等因素决定的。这些服务量取决于该组织内目前或未来所担任的角色和实际担任该角色的可能性,而这种可能性是随机的,在这种过程中人所提供的服务是对组织的报偿。

5.调整后的随机报酬价值法。中国的刘仲文教授提出了调整后的随机报酬价值法。他认为根据经济学理论,一切生产过程都是由资本资源、自然资源、人力资源三种基本资源组成相互结合、相互作用的结果。所以在分析企业效益时应考虑这三种资源的相互作用、以及人力资源在三种资源中所站的比重。

(三)人力资源群体价值的计量方法

1.非购买商誉法。商誉代表企业高于社会平均水平的盈利能力。商誉来源于企业人力资源的超额效用。商誉是企业的超额盈利能力的反应。商誉如果得以长期保持则不仅与当前的人力资源的超额效用有关,也与以后各期人力资源的超额效用有关,所以可以通过对企业商誉的计量来确定未来一定时期企业人力资源的超额盈利能力,并以此作为企业的人力资源价值。1969年赫曼森教授提出此种方法:他认为,企业过去若干年的累计超过同行业平均收益的一部分或全部都可看作是人力资源的贡献,这部分超额利润应通过资本化程序确认为人力资源的价值。这种方法类似于企业确认非购入商誉价值的方法,因此称为“非购入商誉法”,该方法的计算步骤为:

第一,根据本行业一定时期全部非人力资源资产总额及同期行业净收益总额,计算该行业投资报酬率。

第二,根据本企业同期全部非人力资源资产总额及本行业投资报酬率,计算本企业该期应实现正常净收益。

第三,根据本企业已实现净收益,计算其与按照行业投资报酬率计算的本企业应实现正常净收益的差额,该差额反映企业的额外收益(可看作“非购入商誉”)。

第四,以本企业的额外收益除以本行业投资报酬率,计算结果是该企业人力资源价值。

2.经济价值法。它是弗兰姆霍尔茨等人于1968年提出的。该方法认为人力资源价值在于其能够提供未来的收益,因此将组织未来各期的收益折现,然后按照人力资源投资占全部投资比例,将组织未来收益中人力资源投资获得的收益部分作为人力资源的价值。其计算公式为

vn=(Rt/)*H

二、人力资源价值会计在我国知识密集型企业的适用性

鉴于人力资源价值会计已形成比较完善的理论体系,价值计量模型虽操作性上有欠,但可辅助于非货币计量手段,从管理会计的角度进行人力资源的核算和分析。

其一,人力资源价值会计日趋完善的理论研究为在企业中的实际应用奠定了坚实的理论基础。

我国知识密集型企业的特点各异,在不同的知识密集型企业中可采用不同的量化方法。人力资产区别于其他资产的一个显著特征是,人力资产在使用过程中不仅创造价值,而且自身也发生价值增值。例如人力资源的价值评估在高科技企业可分两步进行评估。未参加工作前和参加工作后两种情况进行。

以大学毕业生为例。

一个大学毕业生在没有参加工作之前,他的人力资源价值构成主要包括:家庭投入+学生个人投入+国家投入+社会投入+大学读书时期而放弃收入的机会成本。再以一定的折现率折成现值。

参加工作以后,应包含企业人力资产明细账上对应的价值和人力资源每年新创造的价值中属于人力资产分摊的部分。人力资源价值C=C0+△C=C0+△C1+△C2+△C3+……+△Cn

C0 可直接从人力资源明细账上的数据取得。

资产利润率=净利润/总资产=净利润/(人力资产+物质资产)

人力资产创造的利润=人力资产占总资产的比重*资产利润率

新创造的利润P0 =人力资产创造的利润/总全数

各年第i级次人员新创造的价值

△C=K1*P0

再以一定的折现率折现n年后人力资源价值。

其二,2007年次贷危机的爆发,世界经济整体布局发生了较大调整。我国经济发展总量已步入世界前列,高科技、航天技术等正以前所未有的速度向前发展。国家对高科技产业的支持和扶持力度不断加大,各种优惠政策使得人力资本密集型行业不断扩大,种种有利条件均为人力资源价值会计的应用提供了良好的铺垫。去年1月1日起,我国开始正式实施新的企业所得税法。这部法律规定,企业所得税的税率为25%。为鼓励高新技术企业的发展,这部法律同时规定,如果属于“国家需要重点扶持的高新技术企业”,则减按15%的税率征收企业所得税。

高新技术企业除了享受15%的企业所得税优惠政策以外,还可以享受研发费用150%税前抵扣、人才引进落户、用地契税优惠等国家和地方政策。同时,按照现有的评价体系,高新技术企业参加国家一些大型招投标项目、火炬计划等,在评审过程中还会获得加分优势。

其三,人力资源会计最基本的假设是人力资本可以用货币计量,因此完善的专业化人才市场是人力资源会计应用的市场基础。只有人力资本作为商品自由交换,人才自由流动,企业才可自由、方便地获取所需人力资本,从而形成合理的人力资本价格体系。我国目前人力资源市场发展已基本成型,形成全国统一的人力资源开发网络,整个人才市场正在朝着战略性、系统化的方向发展。网上招聘系统、远程网络培训系统、人力资源管理信息系统、人事政策自助服务系统等不断地建立与完善,使人力资源管理的效率得到不断提高,为人力资源管理者将更多的精力集中到对企业价值贡献更大的管理活动中创造了条件。

其四,2007年新会计准则的出台,与国际会计准则基本接轨,以公允价值为倾向的计价基础更有利于人力资源价值会计的计量。随着经济的快速发展,财务会计确认范围的扩大,历史成本模式已无法客观、公允地反映出被计量对象的价值。以价值为基础的公允价值会计更符合逻辑性;它能给投资者和使用者更有意义的信息。人力资源会计采用公允价值计量能比历史成本法获得更具相关性,更有助于信息使用者决策的信息。随着经济全球化市场竞争日趋激烈,风险和不确定性的加大,无形资产、金融资产、衍生金融工具等资产的出现,必然会为公允价值尤其是现值的运用,提供更加广泛的空间。

其五,人力资源管理领域的全球化,有利于中国人力资源市场的发展。且人力资源的社会保障法律环境也在不断完善,这也为人力资源价值会计的使用提供了良好的保证。

全球经济市场化使人才市场的联系越来越紧密,大型企业的强强联合成为了世界经济的主宰性力量,同时也使战略联盟、虚拟型组织成为新的重要组织形式。中国的人力资源管理也从封闭走向开放,国际人力资源管理的全新理念成为人力资源管理的新领域。从而也带动我国人力资源价值会计在知识密集型企业的试点应用。

我国人力资源和社会保障体系不断规范化,形成以劳动法为基础、以就业促进法为主干、以残疾人就业条例和失业保险条例等法律法规为配套的促进就业法律体系,切实保障了劳动者就业的基本权益;初步形成以劳动法、职业教育法、民办教育促进法、就业促进法为基本法律,由工人考核条例、企业职工培训规定、职业技能鉴定规定、招用技术工种从业人员规定等有关法规、规章相配套的职业能力建设法规政策体系框架,为人力资源会计的实施提供了法律上的保障。

其六,ERP系统在企业中的普遍应用,也为人力资源价值会计提供了多视角的数字并为其奠定了较好的计量基础。其采用了计算机最新的主流技术和体系结构:B/S、INTERNET体系结构,WINDOWS界面。在能通信的地方都可以方便地接入到系统中来。从而,便于人力资源价值会计在知识密集型企业的应用。

其七,我国企业人力资源价值会计推广展望。我国人力资源价值会计试点工作的开展选择了深圳华为公司,与其内部环境密不可分。华为在全球设立了包括印度、美国、瑞典、俄罗斯以及中国的北京、上海、南京等多个研究所,35000名员工中的48%从事研发工作,截至2005年年底已累计申请专利超过11000件,已连续数年成为中国申请专利最多的单位。硕士、博士数以千计,是国内人才最为豪华的高科技企业。企业中强调人力资本不断增值的目标优先于财务资本增值的目标,华为建立了一个用来全面反映知识转化为资本过程的管理信息系统。引入了人力资本会计,在知识资本转化为财务资本阶段对购股权和股本进行核算。为了进一步扩大人力资源价值会计的适用性,我国还应根据实际情况在不同行业进行人力资源价值会计的推广工作,以便在不断总结经验,不断完善的基础上,形成人力资源价值会计的普遍实用模式,再配合整体宏观环境在企业中广泛应用,以达到理想的预期效果,为企业管理提供较高层次的信息产品。

作者简介:李莉(1963- ),女,吉林九台人,南京人口管理干部学院副教授,研究方向:财务管理;陈文山,男,福建人,南京人口管理干部学院讲师,研究方向:经济学。