新会计准则对会计职业判断的影响及对策

于天野

我国会计制度一直处于变革时期，直至 2006年初，财政部发布了一项基本准则和 38项企业会计准则，标志着我国构建起了一套完善的企业会计准则体系。新会计准则对一些事项的会计核算有了新的标准和要求，诸多可选择的会计处理方法和结果不确定的交易或事项的增多，给予了会计人员进行会计职业判断较大空间的同时，也对会计人员职业判断能力提出了新的要求。

一、新会计准则对会计职业判断的影响

（一）新会计准则关于现值的计算需要“预计所产生的未来现金流量”和一个合理的折现率，其中“预计所产生的未来现金流量”需要会计人员根据各项生产经营活动的实际状况以及未来经营环境的变化趋势来预测判断。而折现率是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率，也是企业在购置或投资资产时所要求的必要报酬率。其中的“资产特定风险”、“所要求的必要报酬率”留给会计人员一定的职业判断空间。

（二）公允价值的应用采用了适度和谨慎的态度。新会计准则体系在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性资产交换等方面均谨慎地采用了公允价值，成为新会计准则的一大亮点。公允价值是在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。公允价值的使用需要依靠活跃的交易市场以及会计人员较高的职业判断力，稍有不慎，就有可能成为企业调节利润的手段。

（三）在确定是否具有商业实质时，企业应当关注交易各方之间是否存在关联方关系。关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质。关于关联方关系的判断，我国新会计准则进行了一定程度的深化和细化，规定一方控制、共同控制另一方或对另一方施加重大影响，以及两方或两方以上同受一方控制、共同控制或重大影响的，构成关联方。国有企业只有存在投资关系而且以一方对另一方有一定影响并存在一定的经济利益关系的情况下，才视为关联方。这里的“重大影响”和“一定的经济利益关系”如何量化判断，需要会计人员进行相应的职业判断。而且新会计准则对关联方交易类型采用了列举式，随着经济技术的发展，对于企业有可能出现的其他交易类型如何判断其关联性，也需要进行会计职业判断。

（四）财务报表的合并范围应当以控制为基础。对于具体的控制类型，新会计准则采用了列举式，对于准则没有列举的控制类型需要进行会计职业判断。另外，新会计准则还规定在同一控制下的企业合并采用权益结合法，非同一控制下的企业合并采用购买法。同一控制下的企业合并是指参与各方的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制，且该控制并非暂时性的。“非暂时性”以多长时间为准?需要进行会计职业判断。

（五）新会计准则在资产减值测试中引入了资产组的概念，提供了更科学可行的确定可收回金额的方式。“企业难以对单项资产的可收回金额进行估计的，应当以该资产所属的资产组为基础确定资产组的可收回金额。资产组的认定，应当以资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入为依据。” 新会计准则提出了总部资产的概念，并规定按照相关资产组进行减值测试的方法。总部资产的显著特征是难以脱离其他资产或者资产组产生独立的现金流入，而且其账面价值难以完全归属于某一资产组。关于“可收回金额”、“资产组”和“总部资产”的界定需要会计人员进行相应的职业判断。

（六）符合借款费用资本化条件的资产是指“需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产”。会计人员可根据企业购建或生产实际情况以及重要性原则的实质内容来判断。关于“达到预定可使用或者可销售状态”，新会计准则给出了较详细的判断标准，但现实生产活动是千变万化、错综复杂的，若有超出准则规定的情况，则需要会计人员进行专门的职业判断。

二、提高会计人员职业判断能力的对策

（一）培养会计人员职业判断意识和风险意识

会计人员的综合素质直接决定会计人员职业判断能力水平，提高职业判断能力需要从思想意识、培训教育、职业道德、实践经验等多方面入手。会计人员应重视基础理论的学习，以新会计准则体系培训为契机，加强新会计理念和会计方法的培训，改进知识结构，培养分析问题和解决问题的能力，在制度、准则允许的范围内熟练地进行专业判断，作出合理的选择。同时要加强法律法规和职业道德方面的学习，牢固树立“诚信为本，操守为重，坚持原则，不做假账”的职业道德，保证会计判断客观公正。

随着经济活动的日益复杂多样化，会计事项的不确定性也趋于加大，而会计职业判断空间的扩大又使不确定性更加明显。因而，会计人员在做出职业判断时应建立起风险意识，做出谨慎判断，以免由于失误而带来会计信息的失真。

（二）不断丰富会计人员的相关专业知识

会计职业判断是一种技术性很强的工作，只有具备较扎实的专业知识才能做好。首先，会计人员必须重视会计基础理论的学习。基础理论可指导新程序的开拓，增强判断能力。其次，在熟练掌握会计知识的同时，还应涉猎与会计相关的经济、金融、贸易、外汇等知识，掌握现代化的会计处理手段。最后，在社会高速发展的今天，知识更新周期越来越短，新政策、新法规、新制度不断出台。这就要求会计人员接受后续教育，不断充实和更新知识，认真领会相关政策、准则、制度的基本内容和精神实质，使之成为开展会计职业判断的利器。

（三）充分发挥外部会计监管系统的作用

为会计职业判断的正确运用构造“防御”体系，为防止企业基于自身利益的考虑不用或滥用会计职业判断，确保会计信息的公允性和谨慎性原则的合理运用，必须充分发挥外部会计监管系统的作用。一是尽快健全和完善以行业自律监管为核心的社会监督体系，并以此约束和监督企业的会计职业判断；二是强化政府外部监督，以独立审计为核心，尤其加强对准则、制度执行质量的监督检查，以约束企业会计职业判断行为。对借职业判断之名弄虚作假和屡次违反财经纪律的，必须及时予以纠正或处理，情节严重的要给予经济制裁、行政处罚直至追究其刑事责任。加强监管是保障会计职业判断客观性及公允性的一道强有力的防线。

（四）完善公司治理结构

现代公司制企业中存在众多利益主体，他们对公司有不同的利益要求。公司治理结构就是这些利益主体之间在责、权、利上的划分和相互制衡的机制，具体可分为外部治理机制和内部治理机制两类。前者主要是竞争市场对公司所实施的间接控制，包括资本市场、经理市场、兼并市场等；后者主要是企业内部通过组织程序所明确的所有者、董事会和高级经理人员等相关利益者之间的权利分配和制衡关系。虽然会计活动本身并不属于公司治理结构的一个环节，但由于很多契约的确立以会计数据为基础，会计人员与管理当局又存在事实上的雇佣关系，因此，公司治理结构往往会影响某些会计行为的发生。公司治理结构存在缺陷会使权利上的制衡机制被削弱，为管理当局进行盈余操纵提供条件，从而使会计人员的职业判断不可避免地受到管理当局的干预。因此，完善的公司治理结构是会计人员进行公正的职业判断的保证。

参考文献

[1]王红梅，浅议新会计准则与会计职业判断[J]西部财会， 2007，(08)

[2]张惠平，新会计准则下会计职业判断的重要性及其应用[J]辽宁经济， 2008，(05)

[3]刘月，新会计准则下对会计职业判断的思考[J]时代经贸(中旬刊) ， 2008，(3)