税式支出与直接支出的比较及政策选择

王丽辉

摘要：通过税式支出与直接支出的比较分析，综合考虑两种支出形式各自的特点，在判断采取直接支出还是税式支出时。应该设计两种可替代的直接支出和税式支出方案，进行两种方案的成本－收益分析，筛选最佳方案，从而保证财政支出的效率。

关键词：税式支出直接支出成本－收益分析

在市场经济条件下，政府对经济的影响作用主要表现在公共支出上，政府干预、调节经济职能主要是通过公共支出来实现的。从政府支出角度看，政府在以国家财力干预国民经济和实施社会政策的过程中，实际有两种支出方式：一是通过国家预算的直接支出，表现为预算拨款和现金支付；另一种是通过税收制度规定的各种减免条款，即税式支出，表现为放弃的税收收入。如图1所示。税式支出代表了一种预算政策：政府的运营通过财政支出体制来进行，也可通过税收体制来进行，因此，便在过去互不联系的税收优惠与财政支出之间架起了一座桥梁，使得两者在运用上可以相互替代和转换，丰富了财政支出的内涵与财政支出的运用形式。

一、税式支出与直接支出的比较

通过税式支出与直接支出的比较分析，综合考虑两种支出形式有利于政府做出正确的决策，从而保证整体上财政支出的效率。

(一)税式支出与直接支出的共同点

1.目的相同。两者的目的都是为了满足政府实现一定时期内的发展战略和政策目标的需要，其目的都是为了保持社会稳定，促进社会经济发展。

2.无偿性相同，两者都是将政府资金安排出去后，既不要求受益者返还，也不要求受益者支付利息，是对政府财政资金的一种无偿使用。

3.资金性质相同。两者都是对政府资金的无偿使用，直接支出是通过正规预算的形式明示出来，而税式支出则隐含在纳税人义务的减少中。税式支出概念和税式支出制度揭示了税式支出与直接预算支出的同质性，而且一同纳入预算分析过程。

4.结果相同。对财政收支平衡来说，在其他条件不变的前提下，直接支出以“增支”的方式影响财政平衡，而税式支出以“减收”的方式影响财政平衡，在预算收入一定的条件下，直接支出的多少决定了整个财政支出的规模，影响到财政收支的平衡。在其他条件不变的前提下，税式支出的多少直接影响到税收收入的总量，从而制约预算收入，同样也影响到财政收支的平衡。

(二)税式支出相对于直接支出的优点

1.税式支出对经济的调节效果更具有时效性。税式支出是在纳税人履行纳税义务时直接从应缴纳的税收收入中扣除，无实际的支出程序，因而省却了纳税人支付税款和财政部门再拨付资金两个环节，避免了直接财政支出存在的因时间差异而形成政策滞后现象。

2.税式支出的灵活性。税式支出的灵活性主要表现在两个方面：一是与直接支出相比，税式支出允许个人或企业自己决定某些特殊活动接受资助的数量，从而具有纳税人自我选择的灵活性。二是与直接支出不同，税式支出的实施手段是多样化的，可以针对不同的支出需要灵活运用，从而使其更具适应性。例如，如果鼓励公司投资，则税收优惠(tax allowance)能使这类公司获取较多利润：如果给低收入者提供资助，通过必要的税额减免(tax credits)可以做到。

3.税式支出对市场主体的投资选择干扰更小。税式支出是保证对研究与开发的投资，不会干扰到投资项目的选择：而直接支出的资金将会干涉项目投资选择。在实践中，与直接支出相比，税式支出具备税法永久性特征，并且受官僚政治的控制更少，而直接支出项目需要每年进行拨款。

4.税式支出对经济的激励效果更为显著。直接财政支出也要纳税，而税式支出是税收本身减免。例如，若对企业接受的直接补贴一并征收所得税，且假定税率为20％，那么，要实现对企业实际支出100元的目标，采用税式支出只需100元，采用直接支出则需125元。因此，在其他条件不变的情况下，要达到相同的激励效果，税式支出更经济。

(三)税式支出相对于直接支出的缺点

1.税式支出相对于直接财政支出而言具有间接性，税式支出是在形成政府收入之前就已发生的支出，是政府资金的一种“坐支”，是政府资金的间接支出：直接财政支出则是按照预算，通过国库账户的直接划拨。从这方面考虑，税式支出的间接性使得它在没有编制税式支出预算之前无须经过立法机关的同意，具有很强的隐蔽性，导致税式支出过多。当税收法规充满各种特殊鼓励政策时，各种鼓励政策的边际效率将减到最小。换句话说，面窄优惠形式少，但优惠程度高的优惠措施，要比面宽优惠形式多，但优惠程度低的优惠措施更为有效。

2.税式支出对收入分配的调节具有逆向性。税式支出形式，如扣除、税收抵免、纳税期延迟、税率优惠等，往往只使那些有足够所得或税收负担的纳税人得到优惠，边际税率越高的纳税人受益越大；低收入者或绝对贫困者，根本达不到税收的起征点，更谈不上享受税收优惠，所以大部分税式支出出现累退性的结果，与政府缩小贫富差距的目标相悖。

3.税式支出易受外界因素的影响。税式支出是通过对正规税制的背离来实现其政策目标的，因而，任何影响正规税制执行和遵循程度的因素都可能改变税式支出整体的吸引力。同时，不同税式支出措施之间还可能会互相干扰，美国学者Christopher Howard曾形象地比喻“税式支出犹如未成年人一样，易于被其他所影响。”

4.税式支出使税收管理复杂化，加大征纳成本。税务机关对税式支出承担相应的管理职责，许多税式支出计划往往涉及到一些专业问题。如高新技术的认定等，由于专业的限制，在执行中税务人员必须要加强与相关部门合作：同时纳税人在适用税式支出政策时，也不得不填报专门附表和注释等证明资料，相关费用及填制表格所需的大量时间和精力都不可避免。税式支出分散附加在众多具体的税收制度条例中，再加之十分严格地界分基准税制与税式支出存在一定困难和分歧，其在内容上远比预算中的直接支出条款曲折复杂。

二、税式支出与直接支出的选择

税式支出与直接支出在提供财政援助上，具有不同的特点和适用性，从而根据特定的政策意图和不同援助项目，采到更为合理的财政援助方式与财政援助方式组合。如果政府目标可以以市场的手段加以实现，就应该尽量留给市场解决。经过分析确信需要政府的补助计划，那就面临税式支出与直接支出的选择问题。税式支出制度沟通了税式支出与直接支出在财政资源上的彼此增减联系：即税式支出的削减，为直接支出的增加提供相应的财源，直接支出的压缩亦可为税收援助支出的扩大提供相应的财力空间，因此，政府在财政援助方式的运用上有了更大的择优选择和同旋余地。税式支出侧重于国民经济的微观领域调节，而直接支出侧重于宏观领域的调节。在判断采取直接支出还是税式支出时，应该设计两种可替代的直接支出

和税式支出方案，根据前述的优缺点比较，进行两种方案的成本一收益分析，筛选最佳方案。具体的成本收益比较方法，可以采用以下几种：

(一)最低成本法或最低费用选择法

这种方法适用于那些成本易于计算而收益不易计量的支出项目。税式支出与直接财政支出成本收益比较最大的困难在于收益方面的计量，所产生的社会收益难以用货币计量，而成本相对比较简单。假设要产生同样的社会收益，税式支出与直接财政支出哪个成本或费用是最低的，通过计算成本或费用的方法，在两种支出间做出选择。

(二)净收益现值法

这种方法是指将未来各期收益折算成现值与其成本比较得出的净收益。考虑到税式支出和直接财政支出的收益大多都不是当期收益，很多优惠、扶持政策的效果只有很多年后才能体现，所以采用净收益现值法能合理对两种支出进行比较，也方便政府在决策当年进行政策选择。

(三)边际成本收益法

这种方法是指在原来基础上继续扩大税式支出或直接财政支出的边际成本、边际收益比较。不论之前采取的是税式支出手段还是直接财政支出手段，都应该按照比较结果，两种手段中灵活选择，合理运用。

(四)投资报酬率法

这种方法是通过计算平均每年净收益与平均投入额的比率，进行方案选择。通过税式支出与直接财政支出的短期比较，政府可以从中选择投资报酬率高的方式，以求最大收益。例如，政府在鼓励慈善公益捐赠时，应该比较税式支出与直接支出两者在效果上孰优孰劣。已有研究表明，慈善捐赠对于税后价格弹性大于1，这表示如果允许慈善捐赠在所得税前扣除，纳税人因此而增加的捐赠额将大于国家的税式支出，或者说，慈善机构从税式支出中获得的好处要大于财政部门的税收收入损失。除此之外，还应该考虑这种效率优势是不是足以弥补税式支出引起的资源配置效率损失和税制复杂化后带来的成本。

总之，税式支出和直接支出并非处于非此即彼的对立面，将财政直接支出与税式支出结合起来考虑财政支出的方向、规模和效益，扩展了财政收支管理的视野和思路，有利于增加财政收支管理的科学性和提高财政收支的效率，在确定选择税式支出之后，还应该设计最佳的税式支出形式，以尽可能减少负面效应。如考虑到税式支出对收入分配的逆向调节，最好采取税收抵免的形式：对照顾性税式支出最好使用税收抵免额，随收入提高幅度而自动缩减或加入可退税的安排。在实际生活中，我们可同时采取两种支出形式来实现某一政策目标，例如，在支援贫困地区的发展上既可以给定优惠政策，也可以利用财政转移支付，采取直接援助。税式支出给政府调节经济活动留有选择的余地和空间，在制定具体税式支出政策时，必须特别注意与直接支出政策的衔接和协调，以形成政策合力。

参考文献：

[1]哈维·S·罗森.财政学(第四版).中国人民大学出版社，2000.

[2]米克塞尔.公共财政管理：分析与应用人民大学出版社，2005.

[3]王雍君公共预算管理.经济科学出版社，2002.