战略成本管理在建设工程控制中运用

佘岳军

[摘要]企业战略成本管理是对企业成本宏观上的管理，它构建了企业成本管理的框架。建设工程的工程成本控制一般包括工程项目的投资控制和实施控制。本文试着将战略成本管理运用到工程控制中。

[关键词]战略成本管理 工程控制

一、战略成本管理

成本管理作为企业管理的一个重要内容，其内涵有不同有解释。美国学者查尔斯·Ｔ·享格瑞认为，成本管理是“经理人员的为满足顾客要求同时又持续地降低和控制成本的行为”。日本的成本计算准则将成本管理定义为“成本管理是指制定和公布成本标准，计算和记录成本的实际发生额，将其与标准进行比较，分析其差异的原因，并将与此有关的资料向经营管理者报告，以便采取措施，降低成本。”我国《成本管理大辞典》认为“成本管理是对企业的产品生产和经营过程中所发生的产品成本有组织、有系统地进行预测、决策、计划、控制、核算、分析和考核等一系列的科学管理工作。其目的在于组织和动员群众，在保证产品质量的前提下，挖掘降低成本的途径，达到以最少的生产耗费取得最大的生产成果。”陈轲博士认为上述几种对成本管理内涵的解释都存在不足，并对成本管理作如下定义：“成本管理是以成本信息的产生和利用为基础，按照成本最优化的要求有组织的进行预测、决策、计划、控制、分析和考核等一系列的科学管理活动。”

企业战略成本管理是对企业成本宏观上的管理，它构建了企业成本管理的框架。一般认为企业战略成本管理包括：战略成本预测、战略成本决策、战略成本计划、战略成本控制和战略成本分析。

战略成本预测是指以企业历史成本资料、现实成本管理能力和未来竞争环境的变化为依据，利用现代预测理论和技术，对企业某一特定战略下的成本水平进行合理的测算，确定出与企业战略相对应的成本水平，借以评价企业战略的可行性，为战略决策提供信息服务。战略成本预测包括确定预测的对象、选择预测方法、收集预测相关的信息和作出预测结果等步聚。

战略成本决策是在战略成本预测的基础上，根据企业外部环境和内部条件的分析，在保证企业战略成本管理目标能够实现的各备选方案中，对战略运行成本较低的方案作出选择的过程。战略成本决策的常用方法主要有竞争态势矩阵分析法和竞争性成本结构理论分析法。

战略成本计划是企业为实现较长时期的成本竞争目标，以战略成本决策结果为依据，对企业未来成本管理目标和成本管理行动制定的规划，是未来成本活动的基本方向和衡量成本管理业绩的主要标准。其实质是一种长期成本计划，是对成本计划时间跨度的战略拓展。

战略成本控制是指企业根据战略成本计划的要求，建立一套反映战略计划目标水平的实施标准，并对偏离战略成本控制标准的活动进行纠正，对不符合企业内外环境的战略成本计划进行调整和重编，以保证战略成本管理会计目标顺利实现的动态管理过程。

战略成本分析是指结合企业战略的实施，以战略成本计划水平和控制标准为依据，采用财务与非财务指标相结合的方法，对战略成本管理的各项活动进行动态的衡量，考察其目标完成程度，并及时提供反馈信息的一种价值判断过程。在战略管理的分析框架中同成本因素紧密相关的分析方法主要有：价值链分析法、战略定位分析法和成本动因分析法。

价值链分析可以从多方面揭示企业有关竞争力的成本信息，这些成本信息对于企业制定战略以消除成本劣势和创造成本优势起着非常重要的作用。不同的战略定位产生不同的企业战略，就需要不同的成本分析观和成本管理方法。由此确定的战略成本管理运行机制也存在较大差异，只有通过战略定位分析，确定企业的战略，才能将成本管理会计的具体方法针对特定的战略成本而进行功能展开和运用创新。有了成本管理战略，尚需明确成本管理的重点，这就需要进行成本动因分析，找出成本的趋动因素，以便对症下药，保证成本管理战略的有效性，更好地实现成本管理会计的目标。

成本动因分析既包括战术层面的成本动因分析，又包括战略层面上的成本动因分析。只有战略成本动因分析能够与企业战略成本管理会计相匹配。因此，我们认为战略成本管理会计方法是以价值链分析、战略定位分析和成本动因分析为基础的由战略成预测方法、决策方法、预算方法、核算方法、控制方法、分析方法和考核方法所构成方法体系。

二、建设工程的成本控制

一般情况下，我们把涉及到业主的投资、财务和费用等方面的监理工作统称为工程成本控制，这种处理对监理中的主要业务工作进行了概括，但却模糊了不同的概念和方法，可能会导致忽视某些重要问题。事实上，建设工程的工程成本控制一般包括工程项目的投资控制和实施控制。

工程投资控制是一种“事前”行为，业主为了实现一项工程的经济效益最大化，事前需要聘请专业咨询人员研究投资的最佳机会，测算项目的投资额，分析项目投资的经济效益和选择最经济的投资方案以及进行工程投标标底的编制、投标价的审核、投资额的变更控制、竣工决算审查、项目建成后的新增固定资产价值的核定、投产项目投资效果的分析考核和项目使用费的经济分析与管理等一系列工作。所以，工程投资一方面是指实现固定资产更新、改造或扩建、新建所需要的总费用的投入，另一方面也是一项投资者以一定的资金投入为代价，由此取得满足社会需求，增加资金收益和国民收入的经济活动。因此，工程投资涉及到从工程项目的投资机会研究、可行性研究、设计、施工和运营，直到工程项目寿命终结贯穿于工程项目的各个阶段。

相对投资控制而言，建设工程的实施成本控制一般发生在建设工程项目设计以后，即是一种“事后”控制，更体现在建设工程施工阶段。一般而言，业主需要委托监理单位的监理工程师来编制业主在该项目上的资金支出计划，分析工程成本的变化和进行工程成本控制。所以，工程成本是工程项目建设过程中所支付的费用，可以说，它与工程投资没有绝对的区别，但投资一般是指一个事先估计的总的费用或事后的花费费用的总和；而工程成本则是一个逐步增加的、受总投资预算控制的费用支出的积累。在项目的建设全过程中，业主要向研究机构支付项目可行性的咨询费用，向设计单位支付设计费用，向施工单位结算按合同所建工程的合同价以及支付监理单位的咨询费用和业主内部的组织机构在该项目上所花费的费用，这些支出虽然可以纳入投资，但从其性质看，纳入成本更为妥当，而与之相联系的财务管理工作我们就称为实施成本控制。

三、战略成本管理在建设工程控制中的运用

如上述，战略成本管理方法是以价值链分析、战略定位分析和成本动因分析为基础的由战略成预测方法、决策方法、预算方法、核算方法、控制方法、分析方法和考核方法所构成方法体系。在我们看来，工程建设的成本动因包括投资成本和实施成本。

工程投资是一个事先估计的总费用或事后的花费费用的总和，而工程成本则是工程项目建设过程中所支付的费用。所以，工程投资控制是对一项工程预算的控制，工程成本控制则是对一项工程的施工费用的控制，两者有着较为明显的区别：首先，从两者关系看，投资控制是业主项目管理的主要目标，而实施成本控制则是实现投资控制的手段，即业主通过工程成本控制，将实际的投资额控制在投资预算范围内。其次，从控制方法和性质看，投资控制主要通过经济分析与计算的方法控制投资额度，属于经济活动范畴；实施成本控制则是通过成本管理的技术，控制工程的费用支出,属于管理活动的范畴。而且，监理工程师从事的投资控制业务为咨询业务，而进行的成本控制则是具体的监督、检查和管理事务。再次，从控制的时间来看，投资控制以项目的设计阶段为重点，因为项目的经济合理性主要取决于是否选择了最为经济合理的设计方案；而成本控制以施工阶段为重点，做到工程材料的效用最大化。

为此，我们认为对建设工程实施战略成本控制重点需要加强投资控制和实施成本控制，并且重点放在投资控制上。

首先，工程投资控制阶段。①实施投资决策责任制。投资控制是项目法人组织建设工程的首要任务，项目法人应从前期的决策控制抓起，直到工程各阶段实施全方位、全过程的投资控制。与此同时，实施投资决策责任制，由国家授权的投资主体对建设项目进行决策和承担相应的风险责任。推行项目法人责任制促进相关法人有积极性去实施工程投资和工程控制。②加强工程设计控制。包括设计方案、合适的施工方法和材料选择。③健全预算管理。施工图预算是安排施工计划、统计工程进度、办理工程结算、进行成本计算的依据。

其次，工程的成本控制阶段。相对投资控制而言，建设工程的成本控制一般发生在建设工程项目设计以后，即是一种“事后”控制，更体现在建设工程施工阶段，控制建设工程成本可以从以下方面入手：①认真核定工程投资，实施项目承包。核定工程投资，实施工程项目投资，是加强工程成本控制的首要环节，②加强财务平衡。资金问题是保证建设工程顺利进行的关键因素，资金能否及时到位，在很大程度上影响了项目承包人能否全面完成承包任务。所以，我们必须从强化资金管理入手，对所有的项目根据轻重缓急分类排队，合理安排资金，每月下达正式的资金使用计划，计划下达后，任何单位和个人均不得改动或挪用资金使用指标，确保建设工程资金的安全，以确保把有限的资金用于重点项目的建设中。③建立健全会计核算制度。确定成本会计科目，对一项工程进行分解，分解出最小的工作单元，即为成本会计科目，在此基础上，对成本会计科目建立相应的分类账；而后建立标准成本系统，对每一分类账事先建立标准成本，作为该项成本的控制依据；最后在业绩考核时，将实际发生成本与标准成本做比较，节约和超标的视程度不同予以不同的奖惩。