高耗能企业碳会计信息披露研究

□文/ 张敏怡

（延安大学 陕西·延安）

［提要］ 随着经济全球化的步伐日益加快，在工业化高速发展进程中，主要以密集粗放生产方式进行的生产活动，使各地环境的生态承载能力也面临巨大考验，同时带来全球气候加速变暖、冰川融化、全球植被和生态系统发生剧烈变化导致的水土流失等问题。政府、社会以及群众越来越意识到生态环境良性发展的重要性，各国学者发表的各项研究也提出将企业生产活动产生的环境成本与传统会计结合起来，推动生态环境良性发展与社会经济高效发展良性互动。本文基于“碳达峰、碳中和”背景，分析我国高耗能企业碳会计信息披露现状及原因，为我国高耗能企业碳会计信息高质量披露提供一定的参考建议。

一、碳会计

气候变化是当今世界范围内普遍关注的热点问题，大气中二氧化碳浓度的高低将影响全球气候变化。近年来，高耗能企业的迅速发展展现出的“三高”问题：高能耗、高污染、高排放，也让对二氧化碳的谈论展现到人们眼前。诸多学者研究表明，二氧化碳是导致全球变暖的主要因素之一，带来了冰川融化带来的海平面上升，自然生态系统受到破坏，导致干旱、台风等极端气候现象的增多，对动植物以及人类的生产生活环境都造成了极大影响。全球范围内举办的气候相关的会议不胜枚举，各国都在就本国二氧化碳的减排义务进行长期的探讨和艰难的谈判。我国也为此做出许多努力，2020年9月我国正式提出“碳达峰、碳中和”的“双碳”战略，在2030年前二氧化碳排放力争达到峰值，2060年前实现碳中和；2021年，生态环境部发布的《碳排放权交易管理办法》正式开始实行，国家发改委印发《完善能源消费强度和总量双控制度方案》；2022年，国务院印发《“十四五”节能减排综合工作方案》。

低碳经济时代正在走来，低碳经济市场已经成为主流。环境问题衍生出的相关碳排放、碳经济活动等疑难，成为当代社会的突出问题，越来越受到政府、社会以及群众的关注，传统财务会计对于碳会计披露没有明确要求，导致企业碳会计信息披露准确性不能得到保障，难以满足越来越多信息使用者的高质量需求。在这一背景下，以低碳经济、绿色GDP 为代表的可持续发展观念逐渐深入人心，这一理念强调经济发展在既能满足当代人发展需求的同时又不能损害后代满足发展需要的长远的环境保护观，以求“社会-经济-环境”这一存在内在规律与联系的系统实现良性互动与均衡发展。因此，20 世纪70年代初碳会计的理念原型最早出现，挪威环境保护部的成立为碳排放数据收集和政策制定奠定了基础。随着经济的发展，碳会计在碳排放权交易中应运而生。“碳会计”的概念被提出，认为碳会计主要包括碳交易、碳排放、碳排放审计、碳减排战略及碳会计处理问题。以能源环境法律、法规为依据，货币、实物单位计量或用文字表达的形式对企业履行低碳责任、节能降耗和污染减排进行确认、计量、报告和考核，披露企业自然资本效率和社会效益的碳会计应运而生。

二、我国高耗能企业会计信息披露现状

中国作为能源大国、煤炭大国、高碳输出和消费大国，碳使用率相对较高，然而综合目前研究数据得出，对碳会计信息进行披露的企业占比却处于较低水平，尤其不同行业对于碳会计信息的披露水平也不相同，高耗能企业进行碳会计信息披露的比例相较于其他行业明显高出平均水平。在高耗能行业中，不同的行业对于碳会计信息是否进行披露和披露的程度也存在着差距，电力、煤炭、水泥、钢材等行业披露水平较为突出，相对来说其他行业进行碳会计信息披露的水平较为落后。

本文在高耗能企业中选取矿材、电力、煤炭企业作为代表企业，选择以中国广核、深圳能源等作为高耗能企业样本数据，对此进行碳会计信息披露的对比研究。表1 筛选出12 家样本企业2022年的数据资料进行统计，发现大多数高耗能企业进行碳会计信息披露的主要方式包括ESG（环境、社会及公司治理报告）、环境责任报告、社会责任报告和企业财务年报四种方式，少数企业还会利用环境责任公报、报表附注或可持续发展报告进行专项或补充说明。（表1）

表1 样本企业汇总表

从表2 可以简要得出，企业碳会计信息披露在内容方面，表外信息披露较多，并且披露的内容相对简洁宏观，以文字形式居多，其中以公司治理在碳排放方面措施、助力社会碳减排措施居多，部分企业对碳排放量具体数额等关键信息进行披露，而会计科目设置方面对于碳会计信息披露较少或根本没有提及。（表2）

表2 我国高耗能企业碳会计信息披露情况一览表

《碳排放权交易有关会计处理暂行规定》中，“重点排放企业通过购入方式取得碳排放配额的，应当在购买日将取得的碳排放配额确认为碳排放权资产，并按照成本进行计量；重点排放企业通过政府免费分配等方式无偿取得碳排放配额的，不作账务处理”为会计处理原则。综上研究得出，我国高耗能企业碳会计信息披露总体向好，不断规范，但还存在部分企业对于碳会计信息的披露和处理不符合现行规范。不同企业间依据自身状况进行披露，披露出来的差距较大，高耗能企业披露的碳会计信息内容主要包括碳减排、碳利用水平、环境评估、环保税支出以及碳排放量披露的内容，而对于利益相关者注重的企业碳资产以及受到行政处罚等事项披露较为简单或根本没有进行披露，不利于大众真正了解企业发展的相关信息。

三、我国高耗能企业碳会计信息披露问题成因

基于以上对高耗能企业碳会计信息披露的研究可以得出：当前我国高耗能企业在碳会计信息披露方面总体质量不高，在碳会计信息披露方面仍有很大的发展空间，存在相关问题的主要原因有以下三项：

（一）相关制度不完善。企业作为营利性经济组织，其最本质的目的是追求利润，而出于对自身获取更大利益的想法，大多数企业很少对自身为追求迅速发展而损害自然环境的行为进行约束，在就资源环境的社会责任履行情况向社会公布方面，也多会选择性地进行披露，因此政府的政策制定和有效监督就尤为重要。由于我国市场经济起步晚，发展还不成熟，对碳会计的研究总体来说落后于西方发达国家，制度仍不完善，一些经验和理论还需在借鉴西方先进研究成果的基础上进行创新。我国政府对碳会计相关政策的制定和出台仍处于不断完善、不断学习的阶段，导致企业碳会计信息披露没有准确而完整的参考标准，企业自我约束力不强，对碳会计信息披露形式、内容没有进行规定，致使企业碳会计信息披露的随意性较强，不同企业披露的碳会计信息内容质量良莠不齐。同时，我国在审计层面针对碳会计信息的审计没有出台相应的标准，因此与传统的财务会计相比，企业的碳会计由于没有独立的审计报告，披露出的碳会计信息的真实性与可靠性难以保证。这就致使部分企业会选取对自身有利的信息进行披露，对企业影响较为不好的进行隐藏。

（二）企业重碳意识不强。我国企业对于碳会计信息披露的认识不够充足，在经营发展过程中，企业更为注重经济效益提升。由于多数企业对碳会计信息认识不充分，因此企业内部大多没有设专门的碳会计监督核算机构。就披露的形式来说，大多数企业选择在企业年报和环境责任报告中进行简要文字性描述，而在会计核算、确认和计量方面没有进行深层次披露，对于披露的信息，也是选择对企业有利的进行披露。同时，投资者大多倾向于以平均低碳业绩为基础，往往忽略了企业在低碳领域的投资，这就导致企业更认为自身披露的数据是正确而有效的。各个企业对碳会计信息披露基本上是自主性行为，碳会计披露内容都是根据自身实际情况来定，往往选取对自身有利、阐述问题不痛不痒的部分进行披露，标准各不相同，披露的内容也不一样，致使各个企业间不能进行横向对比，不利于社会、学者对于高耗能企业碳会计信息披露整体情况的把控。

（三）缺乏专业人才。理论上来讲，碳会计是近年来新兴的边缘学科，在传统会计的基础上需要大量其他学科的知识作为理论基础，碳会计相关知识涵盖了经济学、管理学、环境学、会计学、生态学等一系列学科，同时随着相关学者对碳会计研究的逐渐深入，对会计人员也提出了新的更高的要求，企业财务人员只有在熟练掌握会计学有关知识的同时，及时了解国家相关政策法规和最新会议精神，更新知识结构，才能为更好地披露企业碳会计信息打好基础。因此，在此现状上，要想碳会计在中国得到快速发展，就需要大量的综合性人才。这对于我国现状是极具挑战性的，我国目前在校会计专业学生大多只是学习与传统财务会计相关的课程，只有极少数院校会选择培养各类新兴会计方面的人才，加之刚刚进入学校的学生对于专业了解大多仅限于书本和老师讲授，对于碳会计认知以及会计发展形势了解也不够清晰，更加不会对专业以外的其他知识加以了解学习。企业在招聘时人才需求往往得不到满足，自己培养人才往往需要花费大量的时间、金钱，因此企业在碳会计信息披露方面对财务人员培养较少，对于碳会计复合型人才储备不足，导致企业碳会计信息披露专业化程度不高。

四、完善建议

（一）健全相关法律法规。随着可持续发展理念的不断深入人心，低碳经济已然成为当代世界发展的新模式，在经济高速发展的状况下，政策的变化和导向对企业产生巨大影响，若没有相适应的法律法规进行规定和指引，企业极易产生侥幸心理，引发经济乱象，对经济发展造成不良影响。法律法规的完善对企业社会责任的履行情况具有重要作用，我国目前在碳会计信息披露方面的法律法规内容较为有限，大多只是在对于碳披露的监督和管理方面进行简要的、轮廓性的要求，口头性倡导企业主动对自身碳会计信息基本情况进行披露，自觉接受利益相关者的监督，而没有对最基本的披露标准规范化和统一化。同时，我国对于企业的碳会计信息披露采用的是自愿原则，对其披露的内容、形式没有强制要求，造成披露出的信息内容片面化、碎片化、表面化。政府层面应不断完善相关碳会计信息披露方面以及碳审计方面的法律法规，尽早完善相关规定，使得企业碳会计信息披露有法可依，对企业为求发展不惜以环境为代价的行为予以坚决打击。以此为基础，国家审计机关以及会计师事务所可以根据国家有关碳会计信息披露以及专项审计方面的法律法规、碳会计制度准则对企业低碳会计信息的合法性、合理性与真实性进行审查和监督。另外，政府部门可以采取适当的激励措施，倡导企业节能减排，对碳会计信息披露较为完整的企业，给予适当的激励，例如税收优惠或者政策补贴，以不断提高企业碳会计信息披露的积极性、主动性。

（二）强化外部监督。企业信息正确而有效地公开对于利益相关者具有重要意义，其可以通过公开信息了解企业发展现状以及未来发展动向。一般来讲，企业受到社会监管力度与企业信息披露质量呈正相关。一般分为两类：政府相关部门以及会计师事务所对企业的监督，是重要的外部监督；部分企业选择成立内设机构，进行自主监督，是内部监督的主要形式。在低碳发展成为世界热点的当今社会，环保部门、审计部门等政府部门应该不断主动加强对企业约束，对披露的信息情况进行及时的检验，同时也可以鼓励各类非政府组织参与到环境保护中，如可以鼓励会计师事务所在碳会计信息披露质量研究方面安排专业的审计人员，以便更为迅速地发现企业在发展过程中存在的问题。此外，政府部门在执法过程中，应充分发挥自身职能职责，提高业务水平，不断提高发现问题、督促整改的能力，充分发挥执法监督职能，严格按照相关规定开展监督管理工作，对于企业在披露信息过程中存在的问题及时提出，对企业碳会计信息披露不良行为进行制约，引导企业重视碳会计和碳审计，防止出具虚假报表的行为，提升企业公开信息的真实性，对于发现的问题进行及时的反馈和整改监督，帮助企业树立良好形象。

（三）加强专业人才培养。现代企业应当清晰认识到，在全球性气候变暖的社会形势下，提高公众环保意识是应对气候变化的基础，环境保护是企业生产经营所必须遵循的基本原则。而作为促使低碳行为的重要手段，碳会计核算与管理会涉及到多个学科，在可持续发展理念的迅速发展下，原先的企业财务知识和处理问题的能力已经不能满足企业快速发展的需求，新时代财务人员除了要具备传统财务人员所需的基础理论知识和处理账务的能力之外，同时需要具备多种跨学科知识，以高质量推动企业自身生产经营活动与环境保护协同发展，提出合理的适合企业发展的建议，在提升自身业务水平与专业素质的同时促进企业可持续发展。企业也应当正确认识到碳会计信息披露可以使企业及时发现自身在经济活动中出现的问题，根据出现的问题以及企业发展现状进行及时的纠正以及调整，便于企业制定出适合自身情况的发展战略，高质量发展。同时，利益相关者和公众对企业的好感度对企业良性发展具有重要意义，只有不断完善公司内部治理机制，建立合理的内部监管机制进行内部监督，积极主动花费时间和精力培养专业技术人才，完整、高效、准确地对企业低碳信息进行披露和监管，才能促进企业可持续高速发展。