新会计准则下企业研发支出的核算与税务处理

贾永佳／文

党的十九届五中全会提出坚持创新在我国现代化建设全局中的核心地位，把科技自立自强作为国家发展的战略支撑。提高供给的质量效益、实现发展的良性循环都离不开创新，为了全面提升国家与企业的科技创新能力，加大研发费用的投入力度十分必要。随着我国各企业积极走上“创新强企”的高质量发展之路，研发支出的会计核算与税务处理也备受企业管理层及国家相关主管部门的关注。基于此，我国先后出台了一系列制度与政策，对研发活动的日常业务流程进行规范，特别是在税务方面，更是给予了优惠政策扶持。文章就新会计准则下企业研发支出会计核算与税务处理的相关问题进行探讨，从研发活动相关费用归集过程中遇到的实务难点着手，提出较为合理的改进建议，以促进企业研发支出会计核算及税务处理的规范化，提升财务信息质量，有效规避经营风险。

在新会计准则下，企业研发支出会计核算与税务处理对企业发展至关重要，规范化的研发支出归集与处理可以缓解企业创新活动的资金压力，否则会影响企业研发项目的进度与效果。而研发支出税务处理的合规操作可以降低其经营成本，增强企业科技创新的积极性。研发支出的会计核算与税务处理相辅相成，二者之间有着密切的联系，也存在一定差异。如何才能对企业研发支出作出最科学、最规范的监督？如何才能真正为企业的管理层、外部信息使用者提供更可靠、更真实的研发支出信息？如何才能从根本上把握研发支出的税收优惠政策，为企业争取最大化的经济利益？以上问题已经成为企业财务管理工作者和国家相关主管部门在企业研发支出会计核算与税务处理中必须高度关注的问题。

相关概念

企业研发支出会计核算

研发支出主要是指企业在开展各项创新活动时发生的相关投资支出，具体包括人员人工费用、直接投入费用、折旧费用与长期待摊费用、无形资产摊销费用、设计费用、装备调试费用与试验费用、委托外部研究开发费用、其他费用。目前，国际上有三种研发支出会计核算处理方式：全部费用化、全部资本化、有条件的资本化。结合国内经济发展形势，我国实施研发支出有条件的资本化的会计核算处理方式。《企业会计准则第6号——无形资产》将企业研发项目分为研究和开发两个阶段：研究是为获取新的技术和知识等所开展的有计划的调查活动，具有探索性和不确定性；开发是在研究完成后，证明已经具备形成一个新产品或一种新技术的基本条件之后进行的各项活动。会计准则规定，研究阶段的支出应当全部费用化，开发阶段的支出符合资本化条件的，可以资本化，否则应当费用化。

企业研发支出税务处理

为规范研发支出税务处理，国家相关主管部门出台了一系列针对高新技术企业认定研发支出的归集和研发费用加计扣除的政策。

高新技术企业认定研发支出的归集可以反映企业研发投入的强度及创新活动的情况。《高新技术企业认定管理办法》与《高新技术企业认定管理工作指引》分别对高新技术企业研发支出总额占同期销售收入总额的比例与八类研发费用归集的范围作出了相关规定，只有符合研发投入条件的企业才能获得参与高新技术企业评审的资格。

研发费用的加计扣除是国家为促进经济创新、扶持企业创新所实施的一种税收优惠政策。相关政策规定，企业用于研发的费用无论是否已经形成无形资产，在计算结果上均可将研发费用实际发生额的75%据实扣除，这一税收优惠政策大大降低了企业的研发成本。2021年政府工作报告也明确指出，为了进一步鼓励企业完成研发活动，政策向制造行业倾斜，并将研发费用加计扣除的比例提高至100%。研发费用加计扣除的税收优惠政策主要针对的是企业核心研发项目发生的相关投入，限定了行业及研发活动清单，规定了可以享受优惠的研发费用范围。这种口径研发支出的归集要求也更加严格，涉及的范围极小。

研究开发费用与研发支出

从字面意义上看，研究开发费用的重点在费用，而研发支出的重点在支出。研究开发费用主要是企业在开展一系列研发活动过程中产生的与研发相关的各项支出和费用，这些支出和费用能在当期的利润中对成本项目进行抵减；研发支出具有非具体性和概括性的特征，主要是指企业在开展一系列研发活动时与之相关的所有经济利益的流出。我国在推出新会计准则之前主要通过费用化处理的方式处理企业开展研发活动的相关支出。我国相关部门通过不断的总结和努力，吸取了国际研发投入相关处理政策方面的先进经验，将企业的研发活动处理准则确定为以有条件资本化的方式来完成会计处理。研究活动过程中产生的相关支出要进行费用化处理，并且全部转入当期损益；开发活动过程中产生的相关开发的支出，如果符合资本化的条件，并且达到资产预定可使用要求的研发支出，则对其进行资本化的会计处理。

新会计准则下企业研发支出会计核算与税务处理的难点

研发支出会计核算规定存在模糊地带，影响财务信息质量

《企业会计准则第6号——无形资产》对研发支出的会计核算作了部分规定，但是研究和开发两个阶段的划分标准不够明晰，研发支出资本化时点的条件较为宽泛，需要财务人员进行判断，这在一定程度上阻碍了研发支出财务信息质量的提高。

在企业研究与开发活动中，各阶段创新活动的发展存在很强的不确定性，不同的企业对会计准则的理解及对待风险的态度不同，导致其在界定研究和开发两个阶段的标准与研发支出资本化的时点方面存在明显差异。尤其是当多个研发活动同时开展或者所面临的创新活动具有较强的连续性时，让缺乏相关科技专业知识的财务人员对两个阶段的划分及资本化的时点作出准确的判断，存在较大的难度，最终可能导致研发支出财务信息的质量无法得到有效保证。

同时，结合研发费用、开发支出、无形资产三个会计科目的核算情况，可以判断研发项目两个阶段划分及研发支出资本化时点的合理性，也可以看出企业采取的是激进还是保守的研发支出资本化措施。研发支出资本化时点的选择会影响企业当期的利润情况，研发支出资本化后形成的无形资产需要在后续分期摊销，使当期利润变高。研发支出资本化时点的界定有赖于财务人员的职业判断，这就使得研发支出资本化政策的选择在不同企业中存在较大差异，进而导致各企业之间的竞争有失公允，使企业创新活动开展的积极性受到打击。

研发支出的会计核算与税务处理有差异，准确归集存在困难

研发支出的税务处理建立在会计核算的基础之上，但两者之间又存在一定的差异，主要体现为费用归集范围的不同。目前，我国研发支出税费处理涉及的归集口径主要包括会计核算口径、高新技术企业认定口径、加计扣除优惠口径，此三种口径存在一定差异。会计核算口径规定了凡是属于研发活动消耗的费用均可以计入研发支出，它的归集范围最大。高新技术企业认定口径对人员人工费用、直接投入及其他费用等作了一定的限制，其归集范围小于会计核算口径。加计扣除优惠口径除限定了研发项目类型外，还对人员人工费用、折旧费用及其他相关费用等作了更加严格的限制，其归集范围小于高新技术企业认定口径。若一个企业既享受研发费用加计扣除优惠，又是高新技术企业，那么在归集研发支出时，便会涉及三种口径的核算，如果再遇上多个研发项目同时开展，就很容易混淆其归集范围。这会增加研发支出准确归集的难度，增加高新技术企业申请无法顺利通过的风险，使加计扣除优惠政策的效果大打折扣，甚至使企业蒙受不必要的经济损失。

企业业财融合程度有限，研发支出归集的方法有优化空间

会计核算的过程体现了企业各项经营活动的收支情况。这些研发活动往往具有流程复杂、技术领先、专业交叉的特征，部分研发对象甚至是某个行业最前沿的技术。因此，在研发支出归集的管理工作中，要实现这个版块的业财融合，要求财务人员具备良好的财务职业判断力与丰富的研发业务专业知识，要求技术人员严格遵循研发活动的流程。但是从目前来看，多数财务人员，特别是负责研发支出归集的财务人员缺乏相关研发活动的专业知识，不熟悉研发项目的审批流程，不了解研发活动的具体进度。同时，财务部门和技术部门未进行有效沟通，致使财务人员很难根据财务管理、会计理论原理等专业知识准确计量、记录和披露研发活动发生的支出。如果再碰上企业研发活动流程，准确计量、记录和披露更是难上加难。因此，提升研发活动版块的业财融合程度可以让企业研发支出的归集更科学、更合理。

新会计准则下企业研发支出会计核算与税务处理的优化建议

细化研发支出归集标准，制定相关管理制度，提升财务信息质量

研发支出会计核算的规定存在模糊地带，相关主管部门需要出台政策，进一步明确研发支出归集的相关标准，为研发支出核算信息质量的提高保驾护航，增强企业开展创新活动的积极性，创造公平的竞争环境。同时，企业应严格遵循我国的新会计准则，仔细研究研发支出归集的政策规定，进一步细化企业内部的研发支出核算管理要求。在这个过程中，参考技术人员对研发活动各项技术指标的评定，制定研发项目两个阶段划分与研发支出资本化时点的具体标准，严格遵循会计信息相关性的基本原则，明确根据研发活动的进度准确归集研发支出的要求，制定符合企业实际情况的研发支出核算管理制度，使财务信息质量得到有效提升。

完善国家相关政策，降低研发支出归集难度，强化优惠政策享受效果

我国相关政策对企业研发支出的核算作出了规定和说明，但是不同政策的制定出于不同的目的，这会导致归集范围存在一定的差异。从会计核算与税务处理协同的角度出发，建议相关主管部门完善研发支出归集口径的政策与制度，使三种口径逐步趋同，降低企业研发支出准确归集的难度，提高研发支出核算的准确度。同时，结合加计扣除优惠政策对提高企业创新与研发能力的促进作用，降低研发支出准确归集的难度，可以帮助企业节约经营成本，规避经营风险，增强其享受税收优惠政策的积极性。

增强财务人员职业判断力，规范研发活动流程，提升业财融合程度

财务管理是经济发展到一定阶段的产物，而业财融合则是财务管理本质的回归。面对经济发展的大环境，要想提升企业研发活动版块业财融合的程度，需要增强财务人员的职业判断力，完善企业内部研发活动流程，利用信息化手段，优化研发支出辅助账。

首先，企业应加强财务人员专业知识与研发活动业务知识的双向培训，提升财务人员的职业判断力，为促进业财融合的深入实施奠定基础。企业应加大对财务人员专业知识与业务知识的培训力度，特别是对研发支出核算人员的培训。要在深入理解会计准则相关政策的前提下，让他们熟悉研发活动审批流程、研发生产线、研究与开发阶段风险收益大小等知识，以确定研发活动进程及准确识别相关成本消耗类型，并进行相应的研发支出归集。同时，在研发支出管理实践中，要保障研发活动支出的合理性与规范性，这样才能有效避免在进行研发费用加计扣除专项审计时出现缩水现象，才能真正使企业享受到研发费用加计扣除税收优惠政策带来的红利。

其次，企业应推动完善内部研发活动流程，使研发项目两个阶段划分及研发支出资本化时点的标准更加清晰。同时，要加大对研发活动的组织管理力度，增进财务部门与研发部门的沟通，结合财务管理要求与研发活动组织现状，规范研发活动组织流程，制定研发活动管理制度，使研发项目开展的各个阶段清晰明了，为研发支出的准确归集打下坚实的基础。

最后，利用信息化手段，优化研发支出辅助账。大数据时代，财务信息化是提升企业财务信息质量的重要手段。企业应从自身实际出发，结合内部研发活动管理制度与研发支出核算管理制度的要求，按照国家相关研发支出辅助账的规定，根据各项研发活动开展进度，利用信息化手段，打通企业财务管理系统、研发项目系统与考勤工资系统等，实现研发支出辅助账的自动生成，降低研发支出归集难度，提高会计核算工作效率，确保财务信息质量。

自主创新能力是确保企业在激烈的市场竞争中保持优势与实现可持续发展的动力和源泉。一方面，规范的研发支出会计核算与税务处理能够有效降低研发成本，加大经营决策支持力度；另一方面，其能增强企业自主创新的积极性，增强企业的核心竞争力。因此，企业应加强对研发支出会计核算与税务处理规范化的管理，利用信息化手段，提高研发支出核算信息质量，科学、正确地享受税收优惠政策，不断增强研发投入的使用效果，最终为企业实现持续创新、自主创新提供雄厚的资金保障。