基于生命周期理论的高新技术企业税务筹划研究

肖文静

摘要：科学技术是第一生产力，科技创新在综合国力竞争中的决定性作用日益突出。近年来，国家大力扶持高新技术企业成长，相继出台一系列税收优惠政策，为其创造了有利的税收外部环境，但高新技术企业税务筹划仍存在亟待完善之处。文章基于高新技术企业生命轨迹特点和国际通用的企业生命周期理论，将其生命周期划分为初创期、成长期、成熟期和衰退期，探讨各阶段合理可行的税务筹划方案，并对税务筹划的风险及控制措施提出合理化建议。

关键词：高新技术企业；生命周期；税务筹划

与传统企业相比，高新技术企业往往研发周期长、研发投入大、投资回报率高、创新成长迅速、产品寿命短、风险和不确定性高，面临的税务风险和税收政策更为复杂灵活。在生命周期的不同阶段，高新技术企业如何在遵守税法和依法纳税的前提下，合理筹划以对各项税收优惠政策积极回应，从而促进可持续生产研发、提高企业综合竞争力、增强国家科技实力，是值得研究的课题。

一、高新技术企业税务筹划现状

高新技术企业通常以自身培育的核心知识产权为基础，开展持续性的研发活动，将技术成果转化为经营成果。截至2022年年底，全国已有超30万家高新技术企业获得认定，主要集中在互联网信息、软件服务、高端制造业等技术密集领域，较多分布在江浙沪京粤等创新环境宽松、资本经济活跃的地区。

近年来，高新技术企业从初创到成熟平均5～8年的培育周期内，常规的税收优惠政策（表1）已被充分关注和利用，但税务筹划在辅助核心业务发展和助力公司战略实施方面的意义和价值并未被充分认识到，普遍存在如下亟待完善之处：

第一，税务筹划基础环境缺失。从战略层面来看，较少有公司已经建设完善的税务筹划流程和制度，税务筹划缺乏明确合理目标，人才储备和考核激励等规划也缺乏公司層面的支撑；从执行层面来看，大多数企业将税务筹划工作仅仅定义为财务人员的岗位职责，并未向研发人员、销售人员、职能人员及管理层普及税务筹划的基本常识及流程制度。税务筹划缺乏良好的基础环境支撑，流程、制度、人才等战略要素缺位，财务人员仅凭借传统的财税思维单兵作战。

第二，税务筹划政策认知不足。由于较多的税收优惠政策是建立在高新技术企业盈利基础上的税额减免或税率优惠，对于初创期或者暂未盈利的高新技术企业，往往忽略税务筹划前置的重要意义，在注册身份、组织形式、投资融资等的选择上缺乏前瞻性，制约高新技术企业生命周期其他阶段的税务筹划方案的顺利推进。对于盈利的高新技术企业，往往更关注销售环节流转税和所得税等传统思维下的税收筹划要点，但高新技术企业的核心竞争力往往来自创新产品和服务的研究开发，忽略税务筹划方案的全局性往往会导致预期效果的偏差。

第三，税务筹划风险控制不足。较多的高新技术企业将税务筹划简单理解为税负的绝对降低，追求最大程度的避税。高新技术企业所处的市场环境和技术环境充满各种不确定性因素，适用的税收法规和税务政策也实时更新，极少有高新技术企业针对筹划方案建立切实可行的风险预警机制和风险防控预案，如果未妥善处理好税务筹划与不合理避税之间的界限，将会使得公司运营陷入筹划失败和违反法律的不可控风险之中。

二、高新技术企业生命周期各阶段的税务筹划

（一）初创期的税务筹划

高新技术企业初创时期投入大、产出低、经营风险和财务风险较大，各项税收政策选择往往为日后发展带来深远影响，此阶段国家对企业的税收扶持力度较大，可从纳税人身份、注册地点、组织形式等方面展开筹划。

1.纳税人身份的选择

我国增值税纳税人身份包括一般纳税人和小规模纳税人两种，其差别在于税率和是否可抵扣，以一般纳税人增值税税率13%、小规模纳税人征收率3%为例测算税负相等时的无差别平衡点：（销售额-购入额）×13%=销售额×3%，即增值率=（销售额-购入额）/销售额=3%÷13%=23.08%时，两种身份下的增值税税负相等；当增值率大于23.08%时，小规模纳税人增值税税负较低；当增值率小于23.08%时，一般纳税人增值税税负较低。

高新技术产品往往附加值较高，部分产品增值率50%以上，且初创期注册资本实缴时小规模纳税人可享有印花税减半征收优惠，就直接税收成本而言，大多数高新技术企业选择小规模纳税人身份相对较低；但高新技术企业作为一般纳税人开具的税率13%专票对于客户的抵扣节税吸引力远大于其作为小规模纳税人请税局代开的税率3%专票，就间接市场竞争力而言，初创期纳税人身份的选择还要综合考虑其他因素。

2.注册地点的选择

高新技术企业在确定注册地时应充分考虑和利用区域性税收优惠和财政补助政策，如自2008年在各经济特区和上海浦东新区内注册的国家重点扶持的高新技术企业，在上述区域的所得，自取得第一笔生产经营收入起可享受企业所得税“两免三减半”；在霍尔果斯注册的软硬件开发企业增值税享受即征即退，新能源企业享受企业所得税“五免五减半”。

此外，各地方政府对高新技术企业均有不同程度奖励和扶持，如深圳市对入库企业，按入库当年研发实际支出的10%的比例予以最高300万元资助；在海口市注册的高新技术企业，在沪深证券交易所（含科创板）首次公开发行股票上市可获1500万元奖励等。

高新技术企业可权衡税负成本和发展空间等，选择适宜的注册地。

3.组织形式的选择

子公司作为独立法人，可独立享受征管地税收优惠政策，分公司作为总公司的一部分，需参与总公司汇算清缴；在不同的组织形式下，独立纳税和合并纳税对总体税负有不同影响。下属机构预期盈利且可享受其所在地税收优惠，则采用子公司形式；若下属机构预期亏损或无所在地税收优惠，可选择分公司形式，以弥补总公司或其他分公司的亏损。

（二）成长期的税务筹划

高新技术企业成长期研发投入大幅攀升、销售额和销售利润增长迅速，产品创新和市场份额成为竞争焦点，此阶段可从以下方面进行税务筹划：

1.资产折旧税务筹划

企业在2018-2023年期间新购进的单价不超500万元的设备器具，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧。此外，由于技术进步而更新换代较快的固定资产，信息传输、软件和信息技术服务业企业新购进及自建的固定资产，可采用加速折旧法。

企业可自主决定是否执行此政策，处于正常纳税期间的高新技术企业将符合条件的固定资产在计算应纳税所得额时一次性或加速计入当期成本费用，可享受延期纳税的货币时间价值；若高新技术企业处于“两免三减半”等优惠政策期间，应暂缓一次性或加速计提固定资产折旧。

2.广告费用税务筹划

高新技术企业在成长期的竞争焦点之一是抢占用户流量和市场份额，而高新技术产品是最前沿技术成果转化的结果，往往产品生命周期短、更新速度快，因此，广告成为引领客户认知和消费习惯最常用的营销手段。高新技术企业广告费用常常呈现支出总额大、各期支出分布不均衡的特点，广告费不超过当年收入15%的部分准予扣除，超过部分准予在以后纳税年度结转扣除。

基于高新技术企业广告支出特点和税收政策，建议高新技术企业将广告费用在各年度合理分配并匹配当年收入完成额度，在允许扣除的限额内列支，从而获得延期纳税的货币时间价值。

3.政府补助税务筹划

为鼓励创新研发，对于落户本地的高新技术企业，地方政府常提供专项资金以支持其成长发展。若企业能够对政府补助收支单独核算，且政府部门有规定资金专项用途的文件和专门的资金管理办法，在计算企业所得税时可将政府补助列为不征税收入，同时不扣除相关费用化支出和资本化支出的折旧摊销。若作为不征税收入的政府补助在5年内未发生支出且未被收回，自第6年计入应税收入总额并允许扣除相关支出。

如果高新技术企业拟将符合条件的政府补助列为不征税收入，应当对相关收入支出严格执行单独核算，并合理规划政府补助支出进度。

4.股权激励和技术入股税收优惠

高新技术企业在创新成长阶段最具价值的无形资产就是核心人才，以互联网头部企业为代表的越来越多企业往往以股权激励和技术入股的方式留住人才和促进发展。相较于奖金、晋升等依赖于过去时财务数据的激励模式，股权激励和技术入股可以建立企业和员工利益共同体，引导核心人才关注长期合作的收益，吸引和稳定核心人才。

国家为支持创新创业，对股权激励和技术入股出台一系列税收优惠政策：个人技术成果入股、非上市公司股权奖励，员工在取得时可暂不纳税，递延至转让股权时缴纳个人所得税；上市公司股权奖励，员工可自股票期权行權、限制性股票解禁或取得股权奖励之日起，在12个月内缴纳个人所得税。

处于成长期的高新技术企业受制于经营业绩欠佳，传统激励模式效果有限且被激励对象面临严重税负，股权激励和技术入股可以以未来前景激励当下经营且可缓解被激励对象税负压力。

（三）成熟期的税务筹划

成熟期的高新技术企业产品和服务已得到市场充分认可，技术相对成熟稳健，产品销售额和市场占有率居高位但增长缓慢，此阶段企业运作稳定，可在下列方面展开税务筹划：

1.技术转让税收优惠

高新技术企业核心技术往往经过市场检验，受行业新进入者青睐，国家鼓励企业间技术交流和融合，对技术转让的增值税、企业所得税等出台一系列优惠措施。

在一个纳税年度内，技术转让所得500万元以内部分免征企业所得税，超500万元部分减半征收企业所得税。对所得超过500万元的技术转让，可将拟转让技术细化拆分，将超过500万元的部分递延到下一纳税年度转让或由关联子公司转让，以充分享受企业所得税优惠。

高新技术企业受托开发软件产品，著作权属于受托方的征收增值税；而技术转让经认定和备案程序后可免征增值税。对于受托开发的为客户专用的具有排他性的技术，可直接签订技术转让合同。

2.组织架构调整税收优惠

处于成熟期的高新技术企业原有业务经营稳定、技术和经验积累充分，往往积极开发新产品和新市场、寻找新的利润增长点，组织架构也将做出相应调整以适应新业务发展需要，高新技术企业可从常见的股权投资、兼并收购、新设分支等模式下展开税务筹划：

若高新技术企业拟股权投资于未上市的目标中小高新技术企业2年以上，可以按照其投资额的70%在股权持有满2年的当年抵扣其应纳税所得额。

若高新技术企业拟直接并购持有目标产品或位于目标市场的公司，在优先充分考虑被并购企业商业价值的前提下，可以从以下角度评估被收购备选企业的税务效益：（1）是否处于税收优惠地区或行业；（2）是否拥有具备价值的税务资产，如可弥补的亏损、可抵扣的进项税；（3）是否可通过合理的关联交易降低并购后企业的整体税负。

若高新技术企业选择设下属机构来开展新业务或开辟新市场，成熟期的高新技术企业可选择先建立分公司，充分利用分公司成立初期的亏损参与汇算清缴，抵减总部企业所得税应纳税额。

3.履行社会责任税收优惠

新的经济环境和市场背景下，高新技术企业利益相关者不仅仅局限于股东、债权人、客商、员工；维护广义的全部利益相关者利益最大化，才是高新技术企业可持续发展的必由之路。国家鼓励积极履行社会责任的企业在同等条件下享有税收优惠，如购置环境保护、节能节水、安全生产等专用设备可按投资额10%从当年应纳税额中抵免，超出部分可在以后5年结转抵免；综合利用资源生产符合标准的产品取得的收入，减按90%计收入；公益捐赠不超年度利润总额12%的部分准予在计算应纳税所得额时扣除，超出部分可在以后3年结转抵免；安置残疾人员就业可加计100%从应纳税所得额中扣除残疾职工工资并减少残疾人就业保障金的支出。

成熟期的高新技术企业在资金充足和生产经营正常进行的情况下，可充分权衡履行社会责任成本和直接节税收益、间接企业形象收益后做出选择。

4.利润分配所得税筹划

成熟期的高新技术企业通常盈利丰厚，在弥补以前年度亏损和提取公积金后若仍有盈余将面临利润分配。对于高新技术企业而言，若暂缓利润分配相关的现金流出，将经营利润持续投入研发生产经营，相当于增加了一笔无息贷款；对于投资方而言，股息、红利免税，股权转让所得需要缴纳所得税。

高新技术企业可暂时保留利润不分配，在投资方拟转让股权前将未分配利润进行分配，既充分获得资金时间价值，又可有效降低投资方资本利得计税基数，从而降低股东税收负担。

（四）衰退期的税务筹划

高新技术企业生命周期最后阶段，其核心技术和产品的市场竞争力逐渐下降，销售额和利润出现下滑，企业面临被并购或清算，可从以下角度展开筹划：

1.被并购时的税务筹划

对于被并购方高新企业而言，当其所获得的并购对价为现金或除合并方股票以外有价证券时，并购对价视为转让股票的资本利得，需要缴纳企业所得税；当其获得的并购对价为并购方自身股票时，交易实质为股权置换，而股票置换方式下的并购不需要缴纳所得税。因此，高新技术企业面临被并购时选择双方股票互换的方式，可达到避税或递延纳税的预期效果。

2.被清算时的税务筹划

企业所得税在正常经营期间以自然年份为纳税年度，一般而言，企业在清算前的正常纳税期间多为亏损；进入破产清算期后以经营终止到注销税务登记的期间为纳税期间，清算期间可能会出现盈利并产生税负。预期面臨清算盈余的高新技术企业可在清算前将清算日延后，从而使清算所得和税负减少。

三、高新技术企业税务筹划的风险及控制措施

（一）税务筹划的风险

越来越多的高新技术企业意识到税务筹划的节税效应，但对税务筹划存在的风险即税务筹划结果的不确定性未给予足够的重视，具体表现为：

1.政策变动风险

税收作为调节宏观经济的杠杆，需要不断调整以适应经济社会发展，尤其是针对高新技术企业的税收优惠政策灵活多变。税收政策的不稳定性使得税务筹划方案的适用周期和适用情境需要及时更新完善，否则将会使税务筹划方案面临滞后损失和不合规风险。

2.操作合规风险

税务筹划往往需要财税人员对高新技术企业经营、投资、筹资有全局掌握，对会计准则和税收法规有透彻理解，具有较高的综合素质。对财税政策的理解片面和掌握滞后、非财务思维的局限与片面，往往不利于形成完善的税务筹划方案，无法达到预期的税务筹划效果。

3.经营波动风险

高新技术企业市场竞争激烈、技术迭代迅速，经营决策和经营业绩具有较大的不确定性，而税务筹划方案正是基于对营收和利润的预测，当经营波动频繁或剧烈时，税务筹划方案的适用性和效益性必定受到制约。

4.成本收益风险

税务筹划虽然使企业获得显著的节税效益，但不可忽视其显性成本和隐性成本；显性成本指内部人工成本和外部咨询成本，隐性成本指税务筹划失败时的损失和罚款。高新技术企业在实施税务筹划时，应当充分权衡收益与成本，确保筹划获得显著的正向效益。

（二）税务筹划风险的控制措施

税务筹划是涉及企业全流程的系统工程，其客观风险难以避免，但高新技术企业可以采取必要措施将风险降低到可控程度，保证筹划的效益和效率。

1.构建税务风险防范和预警机制

企业生命周期理论下，不同发展阶段的公司战略目标也随之变化，税务筹划方案也应当随之灵活调整。高新技术企业所处的市场环境和技术环境瞬息万变，财务部门应当与业务部门、销售部门、风控部门联动，在企业内部建立完备的税务风险识别及评估程序。风险发生前，收集和加工有价值的信息，参照行业和历史经验，对照税务和财务法规，绘制税务风险对照表，列举各主要税种常见的风险点、发生税务风险概率较大的环节、有针对性的风险防控措施，对潜在风险节点及时预判、识别、预警，定期或不定期自查自纠，及时与税务机关交流和备案税务筹划方案。风险发生后，及时找出产生风险的根源，内部启动风险应对预案，外部借力第三方机构等，做好补救工作，将税收筹划风险降到最低点。

2.建立政策法规库和复合人才库

应当积极寻求专业机构的辅导，随时掌握最新的财税法规，建立并维护适用的政策法规库，针对税收政策变化灵活调整税务筹划方案。加强与主管税务机关的沟通，维护与税务征管部门的良好关系，同税务机关做好关于适用政策的沟通和备案。高新技术企业税务筹划从业者不仅仅需要熟悉最新的税务法规、财务准则，还需要了解筹资、研发、运营、投资环节全流程、熟悉运营整体现状，对法律、管理、技术、营销等学科均需灵活掌握。优秀的税务筹划方案应当建立在良好的人力资源建设工作基础之上：对现有人员应当积极拓宽培训和指导路径，加强同行业实务案例的学习借鉴，建立税务机关和专业机构的常规辅导；进一步拓宽人才引进渠道，制定复合人才聘用标准，将税务筹划的安全性和收益性与晋升考核、绩效激励等个人利益关联。

3.开展成本控制与绩效评估

税务筹划方案是否可行不仅要评估风险，更要衡量效益。完整的方案应当考虑投资回报率，高新技术企业税务筹划既要考虑事前可行性研究、尽职调查和咨询、涉税人员培训等前置成本，也要考虑税务筹划过程中实际承担的税负，还要考虑税务筹划事后绩效激励成本、筹划失败的处罚、对公司信誉和业务的不利影响等隐性的非税成本。税务筹划的最终目标绝非不惜代价地追求税负水平最低，应当综合分析税务筹划效果与筹划成本之间关系，开展成本控制，灵活调整税务筹划方案，确保税务筹划成本与收益之间保持平衡。高新技术企业应当对税务筹划结果制定多维度的绩效评估标准和方案，节税现金流不应被分配过多权重，筹划成本、税务风险、合同风险、与公司战略的契合度等都应当纳入绩效评估的考核评价体系。

4.强化全过程控制和全员风险意识

高新技术企业税务筹划是一项系统性工程，需要有良好的内部控制支撑。一方面，为使筹划方案顺利流转，应当建立严谨的控制环境：调整组织架构，在公司董事会层面设置税务管理委员会，由财务、业务、法务、风控等部门负责人担任成员，统筹协调税务筹划制度及流程建设，在公司经营层面设置专门的税务管理部门或者在财务部门下设税务筹划和税务风险控制岗位，承担具体的涉税管理和风险控制工作；重设制度流程，将税务筹划方案嵌入全业务流程，建立各业务环节、职能部门的涉税事项流程图及税务风险节点图，将各个环节的岗位责任及考核要求细化落实到制度层面，向全员普及税务及财务知识，提升全员风险意识。

四、高新技术企业税务筹划的研究意义

高新技术企业将自身发展同外部税收环境相结合，开展科学的税务筹划可从以下方面助力企业价值提升：第一，短期来看，优化利润和现金流。税务筹划的最直接表现是降低税负和涉税风险、节约成本和获取资金时间价值，直观体现在改良的财务指标上。第二，中期来看，支撑正确的财务决策。如高新技术企业债权融资的利息可以税前扣除，而股权融资的股利不予税前扣除，不同的资本结构下企业面临不同的资本成本和财务风险，最终反映为不同的项目业绩。第三，长期来看，促进战略规划实现。税收和战略同样贯穿企业整个生命周期，同样具有前瞻性和整体性，税务筹划和战略规划的目标都是实现企业价值最大化。

五、结语

高新技术企业面临比普通企业更有利的外部税收政策和更灵活的内部经营环境，在生命周期不同的阶段，高新技术企业准确把握优惠政策、合法筹划生产经营，可最大限度地享受节税红利，但同时不可忽视税收政策的灵活多变、经营环境的复杂敏感、筹划的全局性和成本所带来的风险与挑战，才可最大程度发挥税务筹划的短期经济价值和中长期战略价值。

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（作者单位：郑州大数据发展有限公司）