瑞华会计师事务所对康得新审计失败的案例研究

孙奚能

（作者单位：南京审计大学）

一、案例概况

（一）案例公司介绍

康得新复合材料集团股份有限公司成立于2001 年8月21 日，总部位于中国江苏省。公司主要从事高分子材料的研发、生产和销售业务，并于2010 年7 月A 股上市。2019 年1 月21 日，康得新爆出了财务危机丑闻。尽管公司账面上有122 亿元的银行存款，却无法偿还价值10 亿元的两笔超短期融资债券。更令人震惊的是，银行回应称其可用银行存款余额为0。因此，康得新于2021 年3月12 日对2015—2018 年的财务报表进行了追溯调整，发现连续四年的净利润均为负值，达到了重大违法强制退市的标准。随后，深圳证券交易所于4 月6 日决定对康得新实施重大违法强制退市。

瑞华会计师事务所成立于2013 年4 月，由中瑞岳华和国富浩华合并而成，是一家专业化、规模化和国际化的大型会计师事务所。业务范围包括股票发行与上市、公司改制、企业重组、资本运作、财务咨询、管理咨询和税务咨询等领域。然而，根据2021 年5 月28 日央视财经的报道，瑞华会计师事务所因涉嫌参与康得新上市公司的财务造假而被中国证监会立案调查。随后，瑞华会计师事务所还被曝出更多的审计失败案例，其旗下公司的IPO项目全部被终止。

（二）案例介绍

2019 年1 月，康得新因未及时支付15 亿的短期融资券而受到中国证监会调查。2020 年9 月22 日，证监会对康得新的财务欺诈和其他违法行为进行了正式的行政罚款。收到处罚通知后，康得新追溯审查了2015—2018 年的财务报表。2021 年2 月28 日，康得新发布了追溯重述的财务报表，调整后的净利润为148.1 万元。连续4 年的负净利润使得公司面临严重违反监管规定被退市的风险。公安部于2020 年9 月9 日完成了对康得新财务欺诈和其他活动的调查，将此事提交检察院审查，并以隐瞒重要信息罪起诉。

康得新的犯罪事实和证据明确且确凿，证监会对其进行了罚款和市场禁入等处罚，并将涉嫌犯罪的情况移交司法机关进行刑事调查。在2013—2018 年，瑞华会计师事务所为康得新的年报提供了连续6 年的审计服务，每年收取210 万元的审计费，并始终出具无保留意见。

二、康得新财务造假过程

（一）虚增收入

在2015—2018 年，康得新公司涉嫌进行了一系列欺诈行为，包括伪造内销和电子产品业务以及部分外销收入。这些欺诈行为的实施方式是由康得新的高级管理层通过将资金从公司或康得集团的银行账户转移出去，并通过多个银行账户和第三方，最终以销售回款的方式重新流入康得新的银行账户。

（二）违规使用募集资金

康得新在2015 年和2016 年通过非公开发行方式募集了大量资金。这些资金主要用于偿还银行贷款和为子公司张家港康得注入新增资本。张家港康得新随即将这些新增资本投入到两条生产线中。然而，在2018 年7 月至12 月，康得新却将这些募集的资金用于支付设备采购款给赛鼎宁波和沈阳宇龙。康得新指示这两家公司将收到的采购款支付给特定的供应商。然而，这些指定供应商实际上只是虚构的存在。通过一系列虚假交易，最将大部分资金回流到康得新的银行账户。

（三）大股东占用资金

康得新的3 家合并范围内的子公司在北京银行西单支行共开设了4 个银行账户。根据康得新年度报告所披露的信息，这些账户的余额分别为4 599 634 797.29 元、6 160 090 359.5元、10 288 447 275.09元和12 209 443 476.52 元。然而，经过实际核查，这些账户实际上的余额为零，并且全部被康得新的控股股东康得集团占用。这意味着康得集团在这些合并的子公司账户中设置了银行账户，并根据协议将这些账户中的资金流入康得集团的账户。这一操作导致这些子公司账户的余额为零，所有资金都被康得集团占有。

三、审计过程中存在的问题

（一）未充分评估内控有效性

根据瑞华审计团队对康得新的6 次审计，他们未发现康得新在2009—2017 年存在重大的内部控制不一致问题。尽管证监会在2013 年的现场检查中发现了康得新在关联关系披露、成本核算、库存管理和资金管理方面的问题。康得新在2014—2018 年持续存在关联方交易披露不健全和资金管理不规范的问题却未受到瑞华的充分关注。

（二）过度依赖外部审计证据

瑞华的报告显示，关于货币资金的主要审计程序包括函证、对账单的获取以及利息收入测试。然而，瑞华仅凭借获得北京银行对资金归集账户银行余额的函证就断定货币资金不存在舞弊风险。实际上，康得新自2015 年以来，货币资金占资产总额的比重一直高于40%，并且2017 年有息负债急剧增加，形成了“存贷双高”的情况，表明银行存款存在财务异常或造假的风险。此外，相对于其庞大的货币资金而言，康得新的理财收益较低，这意味着大量货币资金未被充分利用，存在关联方占用上市公司资金的可能性。

（三）未对高风险科目充分执行审计程序

证监会公告指出，康得新公司采用了多种手段虚构销售业务，包括以次充好、伪造业务活动和临摹签名等，以增加虚假的收入和利润。然而，在2014—2017 年的审计过程中，瑞华未对康得新海外业务的收入确认持怀疑态度，未关注异常回函和出入库记录之间的异常情况。审计人员在追溯销售合同收入确认时，未谨慎审查和判断重要的外部证据，如发运单和验收单。此外，瑞华在对毛利的分析中缺乏深入探讨，仅简单地复制企业财务数据。在收入截止性测试中，瑞华未充分关注销售退回金额占比，测试范围和数量不够全面，导致收入确认的真实性难以保障。

四、审计失败的原因

（一）会计事务所方面

1.独立性缺乏

康得新在2017—2011 年的审计机构是鹏城，2012年的审计机构是原国富浩华，而自2013 年开始，康得新选择了瑞华作为审计机构。但是鹏城、原国富浩华和瑞华这三家审计机构实际上是由同一批人员使用不同的公司名义运作。因此，尽管瑞华满足了审计准则对关键审计合伙人轮换时间的要求，但由于长期为康得新提供审计服务，很难在实质上保持独立性。

2.审计程序有误

注册会计师在执行审计程序时，可以根据需要选择适当的程序，这些程序可以单独使用或组合使用。虽然轮换审计合伙人是为了增强审计的独立性和专业能力，但很难对整个审计项目组的独立性和专业能力进行评估。

此外，不同审计项目组之间共享审计工作底稿可能带来一些潜在问题。审计工作需要独立的思考和分析，而共享底稿可能导致审计人员受到先前思维和方法的影响，从而无法全面客观地评估客户的财务状况。此外，客户可能利用共享底稿的机会预先准备证据链，以掩盖或操纵财务数据，增加审计工作的风险和挑战。

另外，审计人员工作量过大可能对审计工作产生负面影响。由于工作量超负荷，风险评估程序难以准确识别康得新存在的重大错报风险。

3.审计固有风险

康得新公司的财务舞弊行为是由管理层精心策划和实施的，涉及公司内部的各个层级。尽管瑞华审计项目组按照常规的审计程序和方法，并遵循审计准则的规定开展审计工作，却仍然未能发现康得新的重大财务舞弊行为。这是因为瑞华审计项目组在获取审计证据时面临一些限制，必须依赖第三方函证来获取必要的审计证据。然而，这种函证方式存在风险，当审计项目组收到错误的函证时，很容易受到误导，陷入被审计单位事先设置的陷阱中。此外，供应外部审计证据的被询证方选择与被审计单位串通造假，使得注册会计师很难发现这种串通行为，从而无法发现财务报表中存在重大错报或财务舞弊的风险。

（二）康得新方面

康得新公司的财务造假行为是由原实际控制人、董事长钟某领导、策划、组织并实施的，涉及多个方面，包括制定虚假业绩指标、协调与造假相关的客户和供应商、提供资金支持等。徐某作为董事和总经理，在生产运营中协调其他部门，并参与外销业务造假。王某作为董事和财务总监，明知是造假行为，仍然服从钟某的指挥，具体组织和执行虚增利润的工作。张某某作为财务中心副总经理，参与编制虚构业务底稿，并根据王某和钟某的指示传达虚假指标给各子公司，与虚假供应商和客户进行配合。康得新公司的原董事长兼总裁肖某在2018 年报期间得知财务舞弊和银行账户余额为零的情况，但没有在年报中披露这些问题和异常，也未向投资者提醒投资风险，未尽到勤勉尽责的职责。康得新公司的原董事刘某某未能察觉到或发现康得新长期性的系统性财务造假，未尽到勤勉尽责的职责。康得新公司的原独立董事未能发现或察觉到康得新长期性和系统性的财务造假行为。

（三）外部坏境方面

1.处罚过于宽松

在康得新财务造假案中，中国证监会对涉案人员进行了罚款处罚，总计罚款金额达到246 万元。令人震惊的是，康得新公司在2015—2018 年期间虚增的利润竟达到142.03 亿元，是罚款金额的5 774 倍。这显示了财务造假的严重程度，而面对如此庞大的违规收益，面临的罚款却显得微不足道。更令人担忧的是，该案中缺乏对协助造假的第三方的处罚，这似乎为造假行为提供了纵容和保护。

2.会计师事务所供大于求影响审计质量

在审计市场中，竞争对手为了获取客户，常常以低价竞争，导致会计师事务所之间形成了互相压价的不良竞争环境。为追求业务增长和优质客户，一些会计师事务所可能会在一定程度上牺牲实质独立性。以康得新案为例，瑞华会计师事务所愿意为其提供长达10 多年的审计服务，放弃了一定的独立性。此外，审计准则对应对财务舞弊的具体措施不够明确，导致审计事务所在面对精心策划、隐瞒的财务舞弊时难以发现问题。

五、启示

（一）会计事务所与注册会计师角度

在执行鉴证审计工作时，注册会计师需要坚持独立性和客观公正原则。独立性包括形式上和实质上的独立。虽然形式上的独立可以通过调查问卷等方式来判断，但实质上的独立很难通过问卷或其他方式准确评估，主要依赖于注册会计师自身的职业道德和操守。因此，注册会计师应保持高度的职业操守，避免受外界压力和经济利益的影响，以确保客观公正地发表审计意见。

此外，随着新经济时代和新型商业模式的兴起，信息技术的不断进步和创新，注册会计师需要创新审计程序和方法来适应这些变化。当越来越多的公司采用人工智能、云计算、大数据等信息技术时，采用传统的审计程序和方法可能无法有效发现公司财务舞弊行为。因此，注册会计师在未来的发展中需要积极创新审计程序和方法，将信息技术融入审计过程中，以提高审计的效率和准确性。

（二）被审计单位角度

为了公司的长远发展和社会的稳定，加强诚信教育是至关重要的。首先，公司应该倡导诚信的企业文化，特别注重对管理层的诚信教育。其次，管理层应根据公司的发展战略制订具体可执行的计划，创造就业机会并为社会创造经济价值。然而，如果管理层投机取巧，不勤勉尽责，或者只追求个人利益而忽视员工和公司的未来，将会对公司发展产生不利影响，甚至给社会带来危害。因此，公司应定期对重要岗位人员进行遵纪守法培训，督促他们保持遵纪守法的态度，并提高其遵纪守法的能力。这样一来，公司能够确保管理层的诚信和遵纪守法，实现发展目标，创造经济价值，同时避免对员工和社会造成潜在的危害。

（三）监管部门角度

鉴于对审计失败的处罚经常违反审计准则，中国注册会计师协会需要特别注意审计准则的修订，并根据审计工作的需要制定标准。审计标准是审计工作的指导文件，审计准则委员会应密切关注国际审计准则的变化，不断更新审计准则的内容，确保与国际审计准则一致。为提高审计质量，财政部可以建立全国各地的民间审计资金，财政部收集和编制全国合格注册会计师事务所，统一分配认证业务，需要根据上市公司的规模收取一定的审计费用，所有审计费用汇总到民间审计基金，直接由财政部将审计费用转移到相应审计机构。如果在审计过程中出现审计失败，应增加处罚，以确保审计质量的提高。