对企业会计信息失真的制度探究

文水红

摘 要：基于制度視角，论文分析了企业会计信息失真的原因；提出了加强内部监管，完善外部监督；强化道德教育和业务培训制度，提升会计人员素质；完善会计政策制度，加大违规处罚力度；建立统一的企业财务会计信息系统，规范信息公示制度等治理会计信息失真的建议。

关键词：制度；会计信息失真；原因；对策

中图分类号：F23     文献标识码：A      doi：10.19311/j.cnki.16723198.2023.11.051

0 引言

根据国际会计准则委员会（IASB）发布的《财务报表编制概念框架》以及我国财政部颁布了《企业会计准则》。企业会计信息必须严格遵循会计准则，将经营过程中实际发生的交易或事项、现金流进行确认计量，以会计报告、报表及附注等形式呈现，真实反映企业的财务状况、经营成果和现金流量等实际状况。不符合实际的会计信息称为会计信息失真。

西方学者Zabihollah Rezaee（2003）、Arthur Levit基于企业会计信息失真主要有财务报告舞弊与盈余管理两类。从企业内部控制、公司治理结构以及外部会计准则与制度寻找导致会计信息失真的原因，并据此提出了：从内部强化企业控制、完善治理结构，外部完善会计准则制度等治理会计信息失真的措施。我国学者黄世忠（2001）、张兆侠（2018）、郑济孝（2008）、蔡立新、王琳惠（2017）等从内部控制的有效性、公司治理结构的完善性，外部法规约束、政府社会监管机制、会计制度、会计人员的专业道德素质分析其成因，除了提出了与西方学者类似治理方法外，还提出了加强法治建设、增进外部监管、建立声誉机制、加强会计从业人员专业素质教育、改变会计岗位安排方式、应用新技术等治理会计信息失真方法。但由于世异时移，对运用新技术进行治理的研究明显不足。

1 制度视角下企业会计信息失真原因分析

制度是一系列被制定出来的规则、程序、道德、伦理、法律等行为规范。制度理论认为：制度、人们的行为、制度效率是制度变迁的三个核心要素。它们逻辑关系是：制度约束人们的行为；人们的行为决定制度效率；制度效率的提升推动制度变迁；制度变迁再改变人们的行为。制度在社会经济发展以及人们的行为规范中起着非常重要的推动作用。

随着经济体制改革和对外开放的深化，“一带一路”建设的实施，我国经济不断与国际融合，经济全球化带来了生产、流通、销售、市场、经营、管理、金融的全球化，融资的证券化以及不断增加的金融创新业务。这些大大促进了国内外投资的增长和国际贸易的提高，推动了我国经济的发展、社会财富的增厚，同时也带来了物欲的盛行和制度建设的滞后。由此，极少数人利用欺诈获取个人或集团的利益就出现了。我国现阶段大部分企业会计信息失真就是在制度不完善的条件下少数人为了个人或小集团的利益谋划产生并蔓延开来的。

造成企业会计信息失真的根本原因是人。而根据制度理论，制度能够约束规范人的行为，它为探究企业财务会计信息失真原因及其治理方式提供了视角。

1.1 现代企业制度与会计岗位设计缺陷

企业经营的目的是获取利润。现代企业实施所有权与经营权分离，通过利益约束实现委托企业对代理企业的监管。委托企业追求长期价值最大化，代理企业追求员工短期收入以及其他各项福利最大化。代理企业设立财务会计部门专门从事经营业务的核算报告，并按照会计法规的要求，向委托企业董事会以及其他所有利益相关者提供会计信息。然而代理企业管理层受经济利益驱使，为了吸引伙伴投资或获得银行贷款或者偷逃税款目的，在自身效用最大化驱动下，容易指使会计人员弄虚作假，财务报告是达成目标的“捷径”，一旦管理者合谋，不顾会计法规准则，会计信息失真就必然发生。而会计人员作为代理企业的雇员，其工作岗位和个人权益完全被操控在代理企业的管理者手中。在外部利益与个人利益发生冲突时，会计人员为了生存不得不珍视切身利益。即使知道虚假的会计信息会损害投资者、债权人和国家的利益，但如果不执行管理者意志将面临被降薪、被解雇甚至生存受到威胁的严重不良后果，而执行管理者意志不但可以维持职务、薪金，甚至得到升迁、奖励和荣誉，面对两种后果的巨大利益差距，他们的选择可想而知。因此，在现有企业构架制度和会计岗位设计下，一旦代理企业管理层合谋，会计人员的监管是完全失效的，会计信息失真就必然发生。同样，一旦委托企业的董事会合谋，通过操控会计信息获取代理企业的资金或资产，代理企业的管理者的监管也是无效的，会计信息失真也必定发生。

1.2 会计制度不完善

政策弹性为会计信息被别有用心者操弄提供了便利，也是造成企业会计信息失真的重要原因。已查处的多起会计信息失真案件中，有不少是在费用摊销，资产折旧计算，资产减值准备金的提取等方面利用了政策弹性。企业财务会计有大量的预提、应计和待摊项目，会计人员通过收入确认提前、费用确认推迟或相反方式，为企业制造掩盖经营真相的会计报告提供了条件。对于固定资产折旧，通过将平均年限法计提折旧改为双倍余额递减法或者年数总和法，就可达到调节利润的目的。属于会计信息质量特征之一的谨慎性原则在实务中也备受争议，一种常见的情形是利用各种资产减值准备调节各年度的利润：当需要调减资产，调低利润时，就计提资产跌价准备；反之，则转回资产跌价准备，如此达到利润在各会计年度之间随意转移，掩盖财务真实状况。

此外，法律对财务造假企业和个人的罚款太低也助长了这一行为。虽然法律对财务造假企业和个人的最高罚款由2020年3月前的60万元提高到1000万元。看起来增加了很多，但与涉及财务造假的企业几千万，甚至几亿的巨大利益相比还是太微不足道了，面对“收益”远大于“成本”的结果，会计信息违规企业肆无忌惮地进行财务造假，前仆后继，禁而不止。

1.3 内外管理监督制度不健全或执行不到位

根据委托代理理论建立的现代企业，利用委托企业和代理企业的利益冲突实现监督管理。对代理企业来说，提供真实会计信息有助于委托企业实现长期价值最大化目标，但并不利于自身的利益。此时，如果没有委托企业监管，会计信息会成为代理企业谋求私利的工具。一旦操纵会计信息被查或者曝光，必定遭到惩罚、影响声誉以及融资，最终会影响委托企业的长期价值最大化，因此，委托企业必须通过有效的手段监管代理企业以达到效益最优化。然而，部分委托企业管理人员利用其权限，为了委托企业或自身利益，不但不履行监管职责，还利用其委托权迫使被委托企业通过财务信息造假掩盖真相。甚至有部分委托企业的董事（长）又是被委托企业的总经理，变成自己监管自己的既是裁判员又是运动员的奇特局面，这种制度执行不到位的监管效果可想而知了。

其次，被委托企业内部一般都建立了内部监督管理机制，但很多企业只是形式上设定了一些简单的规章制度和细则条款以应付外部的检查，并没有对机构及权限进行科学合理的配置，尤其是对委托企业和管理者的监管很难发挥作用。此外，外部利益相关者也很难发挥监督作用。投资者、债权人、税务部门等，由于不了解企业具体经营详细情况，他们关注重点不同，标准不一，无法形成合力对企业会计进行有效监督。而政府审计由于资源限制，主要针对行政事业单位和国有大中型企业，不可能对所有企业全面实施。

2 治理企业会计信息失真的对策建议

不能有效制止财务会计造假，这说明现行会计制度效率低，因此，需要改变会计制度，以提升效率。通过更严格更精准的制度设计约束人的行为，改变人们的行为规范，进而降低甚至消除会计信息失真的发生。

2.1 加强内部自律性管理，完善外部约束性监督

委托企业和代理企业的利益冲突是它们能够相互监督的基础，也是提高经营效率，确保会计信息质量的重要手段。要有效降低会计信息失真，必须加强内部自律性管理与监督制度，有效监督会计信息的生产过程，尽力降低管理层和会计人员的违规机会。具体来说，可以加强和完善以下制度：一是委托企业加强对代理企业授权批准控制和组织结构控制，规定各级管理层授权批准的范围、程序、责任，科学划分职责权限；二是通过委派稽查人员加强对代理企业财务的稽核和审计制度，前移审计与监督关口，防范会计人员的业务操作风险；三是严格区分和执行委托企业董事会、监事会成员与代理企业的高级经营管理人职责，绝不允许身兼双边高管的违规情况出现；四是鼓励代理企业员工对与会计信息相关的凭据、业务事项、报表等进行公开监督，同时对监督者进行保护，建立常态化的监督机制。

完善政府和社会等外部监督制度。首先，政府要加强会计信息质量检查工作。税务、审计、财政等部门要通力协作，合理分工，各司其职，依法对企业财务会计检查审计。其次，要借力内部审计和社会审计，加强审计监督合力，尤其要强化会计师事务所的社会监督职能，提高监管效率。除此之外，还要建立信息公示制度，鼓励中小投资者、债权人，社会各界人士对企业会计信息进行监督，鼓励媒体积极曝光会计信息造假事件。最终形成强有效的内部监督控制管理、国家社会以及舆论外部监督的全面控管监督局面。

2.2 强化道德教育和业务培训制度，提升会计人员素质

诚信是会计从业人员应具备的一项基本素质，除了与会计信息质量要求有直接关系之外，还在很大程度上与整个国家、社会机构、投资者有密切的利益关系。诚信素质并非天生的，需要后天培养。教育是使会计专业人员了解熟悉不断变化的制度和培养诚信职业道德的有效手段。

首先，要完善职业基本素质教育培训制度。培养敬业爱岗，诚实守信，廉洁自律，不以权谋私的品质，自觉抵制会计造假行为发生。其次，要健全专业素质教育培训制度。会计人员不仅要掌握全面的基础会计知识，还要掌握各种会计业务知识以及相关金融、税收方面知识，行业法律法规政策制度。通过会计人员的职业道德教育和职业技能培训，帮助会计人员了解最新的财会法律制度，熟悉新会计核算方法和账务处理程序，从而对不断变化的经济事项和会计处理制度做出正确判断和恰当处理，确保会计信息的真实性。

2.3 建立完善政策制度，加大违规处罚力度

建立一个公正、完备、合理的法律制度。首先，要完善会计准则，编制与各种具体会计准则相配套的应用指南，规范和完善会计审慎性相关条款；明确固定资产、无形资产、存货等关于资产发生减值的判断标准及计量方法。同时，须对一些会计估计变更、谨慎性原则、重要性原则的应用前提条件进行硬约束，以降低主观性和随意性，在尽量均衡各方利益基础上建立起能被普遍接受、符合成本效益原则的操作标准。其次，对于企业占比很大的业务、现金流出入，应建立工会内部公示制度，接受企业员工监督。最后，要完善对违反会计法律准则的处罚制度。对于违法违规企业及其主要责任人，除了给予警告、罚没全部得利等处分之外，还要列入诚信黑名单，要让造假者声名狼藉。对造成重大损失的违法造假责任人，还应追加刑事责任。只有制定严苛的法律制度，让会计造假成本远高于违法收益，才能对会计造假行为真正起到震慑和抑制作用。

建立会计人员利益回避制度。建议会计人员由政府以委派制的形式进驻到各企业，自身的利益不直接与企业挂钩，从业人员工资福利由政府统一从企业提取并分配，保持会计人员的独立性，从而确保企业会计信息的真实性。

2.4 建立统一的财务会计信息系统，规范信息公示制度

建立全国统一的智能化企业会计信息系统。依靠局域网与广域网，利用“大、智、移、云”（大数据，智能化，移动互联网，云计算）等高科技手段，保证业务交易、会计现金流等信息及时、真实、准确传达，实现会计数据在线处理、分析、确认、固化，从而确保会计信息的及时性客观性，有效解决财务信息滞后性以及造假问题。基于5G技术的发展，万物互联的实现，最终建立智能化的全国统一的包括信息流处理平台、财务会计信息平台、财务会计审核平台以及帮助服务平台的企业会计信息系統。

信息流处理平台处理并核实企业原材料的进入数量以及编码、实物资产的产出数量以及编码、现金流的进出票据以及其他交易或事项产生的信息流，确保会计信息的及时性与真实性。财务会计信息平台根据国家统一的分类企业标准计算方法计算固定资产、无形资产、存货的公允价值，资产减值准备，预提、应计、待摊项目统一标准等，以消除人为的主观随意性，使所有企业的会计信息更具有可比性。通过财务会计审核平台，实现对企业财务会计的自动审核，检测账目错误、票据造假等问题，使得企业会计信息回归真实可靠。通过帮助服务平台，会计专业人员可咨询实务遇到的专业、技术和使用中的问题。在此基础上，建立定期的企业财务会计信息发布制度，对各类企业，规范发布的会计信息，接受社会监督。

3 结论

随着财政部、审计署、证监会等部门对企业会计审计监督力度的增大，企业财务会计工作逐步规范，内部控制水平逐步提升，注册会计师行业执业质量控制不断健全，会计信息质量明顯提高。但是，由于制度设计的滞后性、制度的变迁以及制度的执行非有效等原因，在巨大利益诱惑下，总有部分单位和个人利用制度漏洞，操弄会计信息，使得会计信息失真常有发生，成为需要长期加以重视解决的难题。论文剖析了我国企业会计信息失真的内部利益驱动、外部政策制度设计弹性等制度方面的原因；提出了规范、完善以及基于新技术条件下构建全国统一的智能化会计信息处理系统等治理会计信息失真的对策建议。企业会计信息失真是一个比较复杂的社会现象，不仅要重视制度的建设和完善，更要重视制度落实执行和有效监督。需要顶层设计，社会重视，多管齐下，综合治理。由于任何一项会计制度都不可能完美，可能存在漏洞，一旦被人利用，就可能导致会计信息扭曲。因此，治理企业会计信息失真，任重道远，永远在路上。

参考文献

［1］蔡海静，任诗嘉.IASB、FASB 财务信息质量特征体系及其启示.财会月刊，2012，（12）：78 80.

[2]Zabihollah Rezaee.Causes，Consequences，and Deterrence of Financial Statement Fraud.www.elseier.com/locate/cpa，2003.

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[4]张兆侠.会计信息失真与企业债务融资相关性研究-基于内部控制的调节效应[J].财会通讯，2018，（33）：38.

[5]蔡立新，王琳惠.论会计信息系统可信性保障机制-基于区块链技术[J].财会月刊，2017，（22）：1014.