C2B电商模式下平台及商家收入确认研究

傅智园

（浙江商业职业技术学院 浙江杭州 310059）

一、引言

随着互联网经济的迅速发展，电商企业的交易形态更加多样化，C2B 作为一种新兴的商业模式迅速发展。C2B电商模式即消费者对企业的商业模式，其核心是通过聚合分散但数量庞大的用户形成强大的采购集团，该模式下消费者发起需求，商家响应需求，消费者不再被动接受产品和价格。与其他电商交易模式相比，C2B 电商模式突破了信息流单向传递的局限性，有助于更好地解决信息不对称问题。电商交易模式具有收益模式灵活、支付工具多样、商品范围广泛等特点，其与传统交易模式存在诸多明显不同。随着电子商务规模的不断扩大，如何更好地规范电商企业会计处理以提高会计信息真实性，逐渐成为社会各界共同关注的焦点。然而，目前我国尚无统一且具体的会计准则规范电商企业的收入处理问题，而且新收入准则依然侧重于原则导向型规范，不同电商企业的实务处理仍较为混乱。因此，在明确C2B电商模式的类型及其收入确认相关理论的基础上，本文选取小红书电商平台作为案例，尝试从平台和商家两个方面探讨相关业务收入确认方法问题，并从相关指引完善、销售业务收入确认规范和会计人员培训三个方面提出相应建议，以期为C2B电商模式下平台及商家的收入确认实践提供参考和借鉴。

二、C2B电商模式的类型及其收入确认分析

作为现代商业活动的一种新形式，电子商务伴随着互联网技术的进步迅速发展，其构成要素主要包括商城、消费者、产品和物流四部分内容。根据交易模式的不同，电子商务可划分为B2B、B2C、C2C和C2B四种类型。其中，第一种交易模式主要指的是企业与企业进行的交易，如阿里巴巴；第二种交易模式主要指的是企业对消费者的交易，如天猫、京东等；第三种交易模式指的是消费者之间进行的交易，如拍卖网站、二手商品交易网站等；第四种交易模式则以消费者为核心，旨在实现消费者与商家的双向对接。

（一）C2B电商模式的类型

根据消费者需求的差异性，C2B 电商模式可划分为以下四种类型：类型一，基于消费者需求差异性模式。该模式旨在提供个性化的定制商品以满足不同消费者的差异化需求，如卡当网。虽然该模式实现了消费者和制造商的无缝对接，但是与批量化生产相比，其生产成本也会大幅提高。类型二，基于消费者需求一致性模式。该模式旨在满足具有相同需求的消费者，制造商根据订单来生产销售。以小米公司手机销售业务为例，该模式能促进供应链和库存积压等风险的有效降低，并有助于建立与消费者快速沟通的通道。类型三，基于消费者、供应商需求平衡模式。该模式旨在匹配消费者和供应商的各种需求以实现双方的共赢。类型四，基于社区经济模式。该模式下供应商协同销售商通过社群层创建多个社群以连接消费者。以小红书电商平台为例，该平台基于社区互动功能以满足消费者个性化需求，从而为供应链带来新的盈利机会。

（二）C2B电商模式下收入确认分析

为了更好地解决会计实务中遇到的各种问题，《企业会计准则第14号——收入》于2017年7月5日正式修订发布，其以合同为基础确认收入，统一了收入确认模型，并重点对收入确认与计量、合同成本的处理、特定交易或事项的处理以及列报与披露等方面内容进行了修订和完善。新收入准则实施后，企业收入确认以控制权转移为判断标准，商品控制权是否转移应该着重从以下五个方面情况进行判断：其一，购买者接受商品情况；其二，风险和报酬转移情况；其三，购买者占有商品情况；其四，购买者拥有商品法定所有权情况；其五，企业拥有现时收款权情况。旧收入准则以风险报酬转移为收入确认标准，相关商品或劳动收入确认的可操作性相对较低，容易造成会计信息失真（周大琳，2019）。新收入准则以控制权转移为收入确认判断标准，可操作性相对较高。同时，新收入准则形成了收入确认的新模型——“五步法”模型（见图1）：第一步，对与客户签订的合同进行识别；第二步，对合同中的履约义务进行识别；第三步，对交易价格进行确定；第四步，在合同中的义务中分摊交易价格；第五步，在履行义务的时点确认收入。

图1 “五步法”模型的流程

新收入准则在统一收入确认标准的同时，进一步细化了一些特殊交易的收入确认方法，如合同中向客户授予知识产权许可、附有客户额外购买选择权、附有质量保证条款、附有销售退回款以及包含多重交易安排等（徐鑫，2018）。一般而言，C2B电商模式下的收入确认主体主要包括平台商家和C2B电商平台。其中，平台商家的相关销售业务主要包括捆绑销售、团购业务、销售退回业务、促销优惠业务、预售业务以及代理交易等；C2B电商平台的相关收入主要包括销售收入、佣金、广告收入等。因此，C2B 电商模式下平台及商家应该严格按照新收入准则的要求并根据实际业务的特点进行相应收入确认。

三、C2B电商平台及商家收入确认案例分析

（一）小红书电商平台简介及其收入构成分析

小红书成立于2013 年，其最初的定位是境外购物攻略，积累沉淀了大量的忠实用户后开始开拓电商板块。2013 年，小红书推出购物笔记板块，该板块拥有大量喜欢境外购物的用户，其实质是一个UGC社区。2014年10月，小红书福利社板块正式上线，旨在解决消费者在境外购物过程中遇到的问题，其实质是一个电商板块。随着电商板块的逐渐发展，平台的销售产品呈现出多样化的发展趋势，商品销售范围逐渐覆盖到服饰、生活用品、保健、电器和化妆护肤等领域。同时，小红书电商平台非常重视产品的质量和来源，并与多家品牌商建立了长期稳定的合作关系。作为电商C2B模式和社区相结合的典范，小红书社区聚集了消费者的各种需求，通过筛选较为主要的需求进行满足，该商业模式充分体现了消费者到企业的理念。

与多数电商平台相似，小红书电商平台的收入来源也主要体现在销售收入、佣金和广告收入三个方面。其中，销售收入主要来源于在线商品销售相关业务；佣金主要来源于平台向商家收取的服务费，商家每成功销售一件商品平台就会收取一定比例的服务费用；作为电商平台的最主要收入来源，广告收入主要来自于相关在线营销业务，如场景推广、Banner广告、明星店铺与搜索推广等。上述在线营销业务中，搜索推广业务相对更为普遍，当消费者进行关键词搜索时，平台通过在搜索结果中安排一定数量的广告位，并通过点击数来收取相应费用。C2B 电商模式下，除了平台要根据新收入准则的要求进行收入确认外，商家也需要结合自身实际业务进行收入确认。与电商平台明显不同，商家的主要收入来源为销售商品等业务，因此本文重点从商家和平台两个方面进行探讨。

（二）以商家为主体的收入确认分析

1.捆绑销售。根据新收入准则的要求，对合同中的履约义务进行识别相对较难理解，其识别流程（见图2）大致可划分为三个环节：环节一，判断是否承诺多项服务和商品；环节二，判断是否从单独使用中获得收益；环节三，判断是否能与其他承诺区分。作为小红书商城较为常见的销售方式之一，对于捆绑销售模式下相关收入的确认，商家应该运用净价法并按照折扣后的金额予以处理。虽然新收入准则对单项履约义务的识别方法进行了明确指引，但是捆绑销售业务在实际运用过程中仍然存在一些难点。如果捆绑销售业务的多项商品都能够明确区分，商家相关收入确认应该按照单项履约义务进行处理。如果捆绑销售业务的多项商品不能够明确区分，商家应该将该类捆绑销售业务作为整体进行处理。为了鼓励消费者购买商品，商家通常将商品或服务作为奖励提供给消费者，无法判断相关商品的单独售价，会计人员需要对其进行合理预估（孙烨，2017）。由于不同商家对预估方法的选择存在一定差异性，因此该类捆绑销售业务的收入确认相对较为困难，其对会计人员的专业判断等方面能力也提出了更高要求。

图2 履约义务识别流程

2.团购业务。团购是指认识或不认识的消费者联合起来，加大与商家的谈判能力，以求得最优价格的一种购物方式。与多数电商平台相似，小红书商城的团购业务也需要多个买家组队，并且购买时间也有相应限制。团购订单提交后，商家会根据订单要求分别向相关买家发货，不同买家的收货时间也必然存在明显差异。与捆绑销售相比，两种销售业务均需要对单独履约义务进行具体判断，但是受团购业务特点的影响，判断过程相对较为简单。就团购业务而言，由于不同买家的订单是相对独立的，商家发货时间和买家收货时间均存在明显差异，因此各单项履约义务可以被明确区分，商家应该对不同买家单独进行收入确认。

3.销售退回业务。结合小红书商城的实际销售情况来看，商城的很多商品存在无理由退换货的条款，这就意味着商城销售的很多商品都存在退货的可能性。因此，根据新收入准则的要求，如果商家不能对退货率进行合理预估，则不应该在收到货款时进行相关收入确认，而是应该在商品控制权发生实质性转移时即退货期满时进行收入确认。如果商家能够对退货率进行合理预估，则应该在收到货款时进行相关收入确认，并根据退货率计提相应负债。对于小红书电商平台商家而言，由于很多商家销售的相关历史数据比较多，能够对退货率进行合理估计。虽然新收入准则对销售退回业务收入确认问题进行了较为明确的规定，但是由于退货率的预估方法仍然不明确，还是容易出现利用退货率进行舞弊的行为。

4.促销优惠业务。小红书电商平台的优惠券可划分为以下两种类型：其一，消费者购买前发放的优惠券，如满减券、无门槛券等。由于该类优惠券能够在消费者支付时直接抵扣现金，因此根据新收入准则的要求，商家应该将抵扣后的金额确认为收入；其二，消费者购买后发放的优惠券，如满赠券、红包等。由于该类优惠券只能在下次购物时使用，其会计处理方式相对较为复杂。根据谨慎性原则要求，一些商家对其进行费用化处理，并通过预计负债科目进行核算。如果优惠券未被使用，商家应该对销售费用进行相应冲减，如果优惠券被使用，则商家应该对预计负债进行相应冲减。同时，一些商家按照抵扣后的金额进行收入的确认，即将其视为商业折扣予以处理。

5.预售业务。一般而言，预售业务主要包括定金预售和普通预售两种模式。就小红书电商平台的实际情况来看，定金预售模式较为常见，因此本文重点对该模式进行分析。与普通销售业务不同，该业务实际上是商家与买家签订的一项协议，如果消费者由于一些原因未能按时支付尾款，其支付的定金将不予退还。同时，如果消费者对商品不满意并进行退货，该模式下支付的定金也不会退回。根据小红书电商平台以往的交易情况来看，定金预售模式下消费者发生退货的可能性极低，因此商家可以在消费者支付定金时对相关收入进行确认。由此可以看出，新收入准则下，该类预售模式容易出现收入确认延迟的情况，其原因在于相关收入应该在收货时予以确认。

6.代理交易。与天猫和京东明显不同，除了企业之外，入驻小红书电商平台的商家还包括大量个人卖家。商家的代理交易业务主要指的是商家仅代收相关款项，提供服务或商品的实际是供应商，上述交易类型多见于个人卖家。结合小红书电商平台的实际销售情况来看，个人卖家的代理交易业务主要包括以下三种类型：类型一，卖家在电商平台销售并进行发货，相关销售商品主要从供应商处采购。该类代理业务下，商家不仅有权对商品进行定价，而且承担主要的存货风险。因此，商家为商品交易的主要责任人，根据新收入准则的要求应该采用总价法进行收入确认。类型二，商家不从供应商处采购商品，通过平台接到订单后由供应商直接发货。该类代理业务下，商家仅担任代理商的角色，商品的定价权和存货风险的承担者均为供应商。根据新收入准则的要求，该类商家应该采用净价法进行收入确认。类型三，商家从供应商处采购商品，在电商平台销售并发货，并且没有售完的商品可以退回。该类代理业务下，商家拥有商品的定价权，但是存货风险的承担者为供应商。对于该类业务应该采用净价法还是总价法进行收入确认存在较大分歧。

（三）以平台为主体的收入确认分析

1.销售收入。为了保证上线销售的都是正品，小红书电商平台选择了自营模式，并直接与境外品牌供应商或经销商合作。该种经营模式下，小红书电商平台直接从供应商处进货，商品价格的决定权和存货风险的承担者均为平台，因此平台应该采用总价法进行收入确认。除了商品本身的售价外，交易相关手续费和运费等收入也应该作为销售收入进行处理。由于新收入准则将商品控制权转移作为收入确认的判断标准，因此，对于平台的自营销售业务而言，平台应该在买家确认收货时进行收入确认。如果销售商品存在七天无理由退货的条款，根据新收入准则的要求，平台应该在无理由退货期满后进行相应收入确认。另外，对于买家确认收货前收取的相关款项，如定金等费用，平台应该将其计入客户预付款科目，并作为流动负债处理。

2.佣金。作为小红书电商平台的主营业务之一，佣金业务指的是商家每销售一件商品平台收取的费用。如果买家对商品不满意并退货，平台也不会向商家退回收取的佣金，相关收入的确认时点为买家确认收货时。同时，商品销售过程中商品定价权和承担的库存风险均不属于平台，平台不是消费者的主要负责人，因此平台应该采用净价法确认相关佣金业务收入。例如某买家在小红书商城购买一件价格为126元的衣服，平台收取0.76元佣金，当买家确认收货时平台不需要考虑可能存在的退货情况，可以在此时对0.76 元收入进行确认。由此可以看出，消费者只要确认收货就意味着小红书电商平台对商家提供的上述服务已经完成，此时对收入进行确认也有助于平台实现潜在收入的最大化。

3.广告收入。小红书电商平台主要为商家提供场景推广、搜索推广等在线营销服务，平台收取的相关服务费用为广告收入的主要来源。旧收入准则下，由于相关业务风险较难被量化，平台无法准确判断收入确认时点。新收入准则以控制权转移为收入确认的判断标准，平台应该在用户点击相关广告时进行收入确认。同时，综合考虑成本和权责发生制原则，上述收入确认方法必然会导致成本和会计人员工作量的大幅增加。由此可以看出，如何进一步规范广告收入的会计确认方法是新收入准则需要完善的地方。另外，根据新收入准则的要求，由于相关在线营销业务的主要责任人为小红书电商平台，因此平台应该运用总价法进行收入确认，收取的相关服务费应该作为流动负债进行处理，并计入客户预付款科目。

（四）小红书电商平台及商家收入确认存在的问题分析

1.销售退回业务收入确认存在问题。虽然新收入准则使销售退回业务的范围进一步扩大，但是仍未对退货率的估计方法进行明确指引，因此不同商家对退货率的估算方法往往存在较大差异。对于销量少的商家而言，其对退货率进行合理估计的可能性相对比较小，因此容易出现利用退货率进行舞弊的行为。再加上入驻小红书电商平台的商家还包括大量个人卖家，商家类型的多样性，影响了销售退回业务收入确认的准确性。

2.促销优惠业务收入确认存在分歧。小红书电商平台的优惠券可划分为消费者购买前和购买后发放的优惠券两种类型。对于前一种优惠业务新收入准则进行了较为明确的规定，商家应该按照抵扣后的金额进行收入确认。对于后一种促销优惠业务，由于新收入准则未对其进行明确规范，因此不同商家的收入确认方式存在一定分歧。一些商家认为应该对其进行费用化处理，另一些商家认为应该按照抵扣后的金额进行收入确认。不同商家收入确认方法的差异性，必然会对相关业务收入确认的准确性产生影响。

3.预售业务收入确认存在问题。就预售业务而言，由于消费者支付的定金实质为商品的预收款且无法退回，同时定金预售模式下消费者发生退货的可能性极低，因此商家可以在消费者支付定金时对相关收入进行确认。然而，新收入准则下上述收入应该在收货时确认，支付定金并不是相关收入的正确确认时点，因此该类预售模式的收入确认方式容易导致收入确认的延迟。

4.会计估计的内容增加。新收入准则形成了收入确认的新模型——“五步法”模型，其中第二步（对合同中的履约义务进行识别）和第四步（在合同中的义务中分摊交易价格）相对较为复杂，并且需要会计人员运用大量职业判断。结合捆绑销售和团购业务相关收入确认过程来看，“五步法”模型的实际运用过程中仍然存在一些难点，并且相关会计估计的内容也大幅增加。受行业和交易方式等差异性的影响，新收入准则的具体运用过程中会计人员职业判断能力的重要性逐渐凸显（李志刚，2019）。同时，由于小红书电商平台的商家还包括大量个人卖家，各入驻商家的会计人员素质存在差异，也给新收入准则的落实带来了一定难度。

5.控制权标准的运用以及相关会计操作存在困难。新收入准则以控制权转移为收入确认的判断标准，因此当买家确认收货时原则上控制权已经发生了转移。但是，考虑到购买者是否已接受商品这一方面的判断依据，尤其是受到无理由退货条款的影响，商家必须在上述条款期满后才能进行收入的确认，从而导致确认时点的延后。同时，从在线营销业务的收入确认方面来看，虽然新收入准则明确了相关业务收入确认的判断标准，但是在用户点击相关广告业务时进行收入确认，会导致成本和会计人员工作量的大幅增加。由此可以看出，控制权标准的运用以及相关会计操作存在困难，新收入准则需对相关运用及操作指引进一步予以完善。

四、结论及建议

（一）结论

在明确C2B电商模式的类型及收入确认相关理论的基础上，本文选取小红书电商平台作为案例，尝试从平台和商家两个方面探讨相关业务收入确认问题。研究表明，销售退回业务、促销优惠业务和预售业务的收入确认均存在争议，新收入准则需要对上述业务收入确认问题进行进一步规范。同时，“五步法”收入确认模型的应用会导致会计估计的内容增加，对会计人员的专业能力提出了更高要求。另外，新收入准则下控制权标准的运用以及相关会计操作存在困难，需要进一步完善相关指引。

（二）建议

结合小红书电商平台及商家收入确认存在的问题来看，控制权标准的运用以及相关会计操作存在困难。首先，相关部门应该增加对代理人和主要责任人的判断指引，进一步明确净价法和总价法的应用原则和具体方法，使相关会计操作有据可依。其次，为了指导企业正确选择会计处理方法，新收入准则还需要进一步完善履约义务确认时点的指引，尤其是一段时期内履约义务确认时点的判断。再次，新收入准则需要增加广告业务收入确认指引，同时为了解决成本控制与权责发生制之间的矛盾，相关指引应该规定合理的时间段进行相关收入确认。最后，新收入准则应该完善相关会计估计指引，如定金销售业务收入确认时存在的可能性极低的合理估计等，进而提高企业财务信息的准确性和真实性。

根据案例分析情况来看，促销优惠、预售等业务的收入确认均存在争议，因此新收入准则应该进一步规范相关业务收入确认存在的问题。对于返现金券等优惠促销业务而言，由于消费者购买后发放的优惠券只能在下次购物时使用，存在逾期未用的可能性，直接将其按照商业折扣处理必然会导致本期利润的减少，同时考虑到权责发生制原则，上述优惠券应该在使用时进行处理，因此商家应该对消费者购买后发放的优惠券进行费用化处理。对于定金预售业务而言，商家应该将定金视为商品的预收款，其实质是商品准备过程的一种成本补偿，商家应该分期进行收入确认。对于代理交易业务而言，尤其是商家不承担存货风险的销售业务，根据谨慎性原则的要求，为了如实地反映经济业务的实质，与总价法相比商家应该采用净价法进行收入确认。

现行“五步法”模型的实际运用过程仍然存在一些难点，并且处理过程中涉及大量的会计估计和判断。因此，相关部门在不断对新收入准则进行完善的同时，企业也要加强对会计人员专业技能和整体素质的培训和提高，以满足新收入准则的实施要求。由于新收入准则以合同为基础确认收入，因此企业需要加强会计人员有关合同方面的知识培训，定期组织会计人员学习相关制度知识和实务操作规范，为实际操作奠定理论基础。另外，企业可以邀请行业专家对会计人员开展相关培训，同时结合典型案例进行实务操作讲解，并将网络培训与现场培训相结合（李泱，2017），为会计人员对新收入准则的理解和应用创造条件，并提高企业相关财务信息的准确性。