高收入者个人所得税征管问题研究

胡凌生

(南京财经大学管理科学与工程学院，江苏 南京 210023)

一、引言

个人所得税在收入分配领域起着调节作用，同时，它也有利于维护社会稳定推动社会可持续发展。但是我国税制存在一定问题，作为掌握着社会大部分财富的高收入人群并未成为国家税收收入的主力大军，工薪阶层等中等收入者反而是贡献最多的。从某影视明星罚补税额高达9亿元事件中，可窥其一斑，侧面反映了我国税制在高收入人群征管方面的不足。

改革开放以来，我国经济持续增长，成为世界第二大经济体，国家经济实力的增强使得居民财富增加且城乡间差距不断缩小。但是社会经济这块“蛋糕”越做越大的同时，其形成的分配产生了问题，出现了“中等收入陷阱”这一现象。«2019中国私人财富报告»显示:2018年中国个人可投资资产1000万元人民币以上的高净值人群规模达到197万人，报告预计到2019年数据还会保持增长态势，但他们在我国级差税率制度下，并不是税收征管的主力大军。中等收入的工薪阶层在劳动力竞争不敌低收入群体、高新技术竞争又赶不上高收入群体的困境下，教育、医疗、住房和养老等一系列支出的需求又不断增加，成了税收贡献的一号大军，其税收负担远高于高收入人群。这一现象并不合理，且个税所发挥的调节收入分配功能并不会起到预期的作用。而且，就国家统计局查询到的数据来看，我国基尼系数基本上均已超过0.4，按联合国组织的界定判断，我国属于贫富收入差距大的国家。

收入分配的初次不公平造成了我国居民收入之间的严重不均衡，但税收可以对其二次分配。个人所得税作为我国为数不多的直接税之一，在调节收入分配和实现社会稳定可持续发展方面应该起到关键作用。同时，我国税制规定个人所得税税率实行超额累进税制，对不同级别的征税对象的数额设置了不同的累进税率。按理，一个人的收入越高，其所应该负担的税收就越多，高收入人群就必须要多纳税，这完全可以起到缩小收入差距的作用。然而，正如财富报告所指出的，高收入人群的收入渠道来源广泛，甚至具备一定的隐蔽性，形成了大额的隐性收入，他们的投资意向很大一部分集中在海外，通过这种方式，他们可以将大部分资金转移至海外，成了灰色地带收入。而我国现行税收征管制度监管不到这些收入，致使个人所得税税源大量流失，不同收入人群的税收负担出现不均衡。

对高收入人群征收的个人所得税是国家税制改革的重点，这有利于将国家税收效益和社会财富分配、稳定可持续发展紧密联系起来，有利于平衡社会分配不均问题，因此，其征管问题的解决和征管制度的完善是必须的。

二、文献综述

(一)国外文献综述

早在18世纪70年代，经济学家亚当·斯密就提出了经典的税收理论——四项基本原则，其中比较重要的公平原则就强调，每个国家的居民都应该按各自的能力，且在国家的保护下所获益的比例来缴税。此后，阿道夫·瓦格纳进一步阐述了这个原则，提出要根据每个纳税人的能力缴纳税款，且辅助以累进税制或税收减免等手段来达到促进社会公平的目的，要体现出量能负担的原则，即高收入人群所负担的税收要多于中低收入者。后期，以米尔利斯为代表的学者们所推导出的最优所得税结构——“倒U型”结构逐渐获得人们的认可，理论指出，高收入人群税负过重，结果不一定是社会总体福利水平有所上升。

而国外对个人所得税流失问题——针对高收入人群的研究比较早，英美等国从20世纪70年代起就开始关注这个问题，且这一现象在各个国家中都是普遍存在的。Schneider和Enste[1]通过计算欧洲27个国家的个人所得税税款流失情况，估算出2003至2013年税款的流失额占各国平均GDP的比例是22.3%和18.4%，高收入人群的偷税、逃税现象严重，税收款流失比例高。

关于高收入人群逃避纳税、转移资产至海外的问题，澳大利亚的税务机构率先采取了行动，他们成立了高收入人群调查机构，这给其他国家的税务工作做了一个很好的示范，值得借鉴。Besley和Persson[2]调查研究了个人所得税征收难度大、税款流失严重的原因，结果显示大量的灰色地带收入、地下经济、隐形资产和政府征管体制的不完善等是造成这种现象的主要因素。

对高收入人群税款流失问题，Kirchler[3]认为政府部门及税务机关应该关注有关纳税人申报纳税方面的服务意识，他提倡简化纳税申报流程，以此来增强纳税人的自主申报意识，也有利于国家税制改革的步伐加快。

(二)国内文献综述

我国学者对个人所得税的研究都是基于经济高速发展和居民财富增加、收入水平提高的现实才有的，其理论的发展落后于发达国家。蔡秀云和周晓君[4]对收集到的税收数据进行整理发现，我国个人所得税的平均税率低，作为累进税制发挥的功能性不强，不能够很好地调节社会收入分配，对缩小收入分配差距的作用较弱。高培勇[5]也指出，我国居民纳税人的纳税申报意识不强，申报积极性较低，尤其是高收入人群，其申报状况不乐观，会导致严重的税款流失，这反而会进一步拉大居民收入之间的差距。

李林木[6]通过不同的方法分析了高收入人群对国家税收的贡献程度，结果显示我国的税源税款流失现象很严重，个人所得税税款占GDP的比重与其是我国第三大税种的地位十分不匹配，其间，高收入人群钻空子的税务筹划是重要因素之一。

关于高收入人群的纳税问题，郭海龙[7]认为，作为我国个人所得税改革的必要之一就是加强对高收入人群的个人所得税的征收管理，指出税务机关需要加强对这一人群的信息搜集能力，努力破除信息不对称带来的劣势。郝会凌[8]则是从我国收入分配政策和中等收入陷阱的角度研究，发现我国个人所得税税率设置不够合理，名义税负和实际税负之间不匹配，中低收入者的消费购买能力随着负担变大而下降，违背了一定的原则，税收的调节工作不到位。

有关我国个人所得税税收征管问题，周叶[9]认为为了高效率地获取纳税人的真实申报信息，可以对纳税人申报实行相应的奖励机制。同时也要在税务部门的工作上下功夫，建立健全合理有效的税务稽查监管制度，促进纳税信息的真实度。而且我国在税务风险管理这方面存在的问题，可以参考有些发达国家，在分析国情的基础上，形成一套可操作的税务征管方法[10]。

对高收入人群税款流失严重的情况，安雪梅[11]建议针对高收入人群建立起相应的税收资料库，有重点、针对性地加强对其的资产监管，动静结合。陈辉和张卫华[12]提出了我国要对纳税人识别号实行编码制度，以此来加强对税源的管控，并且和相关的部门进行信息共享，更好地落实高收入人群的名单，这个观点完美地切合了现在的国情和制度。杨程[13]则是从隐形收入角度来讨论高收入人群的个人所得税征管问题，提议在全球范围内加大税务稽查的合作力度，推动体系的完善。

综上所述，国内外对个人所得税的研究都是比较多的，也多以税制为出发点，对征管漏洞和税源流失问题做出了很多讨论，国外对个人所得税征管的许多经验也值得我们学习和借鉴。但我国对个人所得税的研究历史较短，有关高收入人群的税收征管问题方面还存在很大的进步空间，需要结合国情，借鉴经验来建立健全有关防范理论和制度。

三、高收入人群个人所得税征管现状

(一)有关高收入人群的概念

国家开放政策实施之后，一部分人抓住机遇，响应国家政策抢先一步富裕起来，为社会发展做出贡献，但与此同时社会财富在人群中的分化逐渐形成，出现了不同收入人群。

我国实行的«个人所得税管理办法»中“加强高收入者的重点管理”中提到，税务机关应将下列人员纳入重点纳税人范围:金融、保险、证券、电力、电信、石油、石化、烟草、民航、铁道、房地产、学校、医院、城市供水供气、出版社、公路管理、外商投资企业和外国企业、高新技术企业、中介机构、体育俱乐部等高收入行业人员；民营经济投资者、影视明星、歌星、体育明星、模特等高收入个人；临时来华演出人员。以上规定的标准大体上概括了征税范围内的高收入行业和个人，但这并不能囊括全部，有可能其中部分行业的部分个人并不能被纳入这一行列。

(二)高收入人群个人所得税征管的理论基础

威廉·配第在其«赋税论»中指出:作为贯彻税收制度的原则——公平原则，它要求税制的各个环节都体现出公平、公正及合理，以及调节收入分配的功能。罗尔斯也表示，所有人都应该获得公正的平等机会，在经济方面允许人们的差异存在，但只允许那些最有利于不利者的差异存在，旨在保护弱者，实现尽可能的均等。但若一个国家的税收制度没能平衡不同收入人群之间的失衡，那这个税收政策就会失去其公平正义的价值和意义。

作为税法基本原则之一的公平原则，既要求具备相同经济或纳税能力的人负担的税收额度应该是一样的，也要求经济实力或纳税能力强的人缴纳多一点的税收。税收公平要求政府在制定税收政策时就要体现量能负担原则，要使纳税人感受到公平的对待，超额累进税制理论上充分考虑了不同人群的纳税能力，是体现税收公平的重要方式。

(三)高收入人群税收征管问题

1.征管机关方面

(1)税源监管体系不完善，政府部门和纳税人之间存在信息不对称。我国目前的税收征管机构设置和人员配置体系不够完善，不能够完整地获取有关高收入者的税收信息。现行税收体系和征税硬件措施的不完备，使得税务机构和纳税人之间出现了信息脱节现象。这些导致了税务机关税源信息获取渠道不足、税收信息利用效率不高等问题，会对征管效率带来负面影响。

(2)高收入人群纳税申报制度存在问题。现行税制下，单位和纳税个人之间的利益关系是紧密捆绑的，有些单位对自身扣缴义务认识不到位，有些单位通过发放福利等手段帮助个人纳税者形成隐形收入。这些行为无一不对纳税申报的真实性产生不利影响，这警醒税务机关要进一步加大查处的力度。

(3)对高收入人群的惩处力度不够大。目前，我国税务部门对高收入人群并未做到有计划、有重点的针对性稽查，虽然法律明文规定了有关补税等的处罚，但是法律的漏洞往往导致税务机关执法时的过于宽软，补税和罚税举措频率远高于刑事责任，纳税人触犯法规的后果不够严重，在这种思想意识中，很容易就做出不明智的决定。

2.纳税人方面

(1)高收入人群税收法律意识不强，纳税不积极，避税活动很多。我国实行的超额累进税制下的个税，理论上要求高收入人群承担更多的税收负担，基于此，他们的主动纳税意识不强，在偷逃税成本不够高的同时，他们会采取多种避税手段，采取不良的税收筹划之后，税务机关征管的难度就更大了。

(2)高收入人群税源渠道广泛，税务机关监管难度大。高收入人群的工作涉及面比较广泛，不会局限于某一个行业，收入形式也是多样化的，例如劳务报酬、工资薪金、股息等，这些收入的核查难度是较大的。甚至高收入人群会投资境外资产或者转移自己的资产至境外，跨国税务稽查工作的难度更是加大。

3.高收入人群税收收入贡献度低

结合文章前面部分的内容可以看出，我国近年来虽然对个人所得税进行了一系列的改革，但是主要是为了给中低收入者减负，对高收入者的改变并不多，我国高收入人群税收收入占全国税收收入的比重远低于发达国家，且税源流失形势严峻，税款征收规模也不够大。

四、关于高收入人群征管方面的建议

(一)完善个税有关征管法律

首先，我国高收入人群数量大、纳税意识薄弱等特点提示了我们应当采取合理的个人所得税制度，要设定适度的税额和税率等级划分，调节收入分配差距、提高纳税人缴税质量。其次，过多的税收优惠政策是我国税法存在的一个问题，比如金融投资业的资本利得税收优惠力度就很大，但随之而来的收入差距更大，与公平意向相悖，这种税收优惠显然是不利的，会导致税款流失。应该把税收优惠放到低保户、残疾人、孤寡老幼等人群上来，尽量减少税源流失。同时，需要完善我国的反避税措施，对会造成税收征管阻碍的文件规定进行梳理。最后，要优化个人所得税税率结构，我国名义税率过高会降低纳税者的税收遵从度，导致偷税逃税行为的发生，可以采取拉大级距等措施。

(二)设立专门监管机构，多部门合作信息共享

可以借鉴国外的经验，建立健全围绕高收入人群税收信息监管的稽查机构，针对性地处理高收入人群信息资源，对他们形成一种威慑力量，并配备以专业专门的税务人员，结合地方特色不断地降低这类人群的税收征管风险。此外，税务部门可以和其他机关部门展开纳税人信息搜集合作，比如公安部门、审计部门和财政部门等，大家共享信息，摸到税收收入源头上，充分地利用整合到的信息。

(三)加大社会税收法制宣传力度

政府税务部门有义务加大对公民的税收法律宣传力度，提高税收道德水平，正面引导公民积极主动进行纳税申报活动，不容忍偷税逃税行为，提高公民的税收容忍度，改善社会的纳税环境，从而提升居民的纳税遵从度。可以与高收入人群进行沟通交流，尽量帮助其克服纳税申报服务方面的问题，解决他们的纳税异议，减弱其抵抗心理。

(四)完善税务稽查制度，防范征管机构内部腐败

我国个人所得税近年来发生了较大的改革，其对应的征管模式也需要优化。稽查部门内部要建立健全的管理体制，防止内部稽查权力滋生腐败。同时开放举报申诉通道，让高收入人群有机会参与纳税反馈，间接提高税务人员的违法成本，从心底里支持正义公平，共同反击腐败行为。

(五)完善相应的惩罚制度，加大税收执法力度

在现行税制规范不够明确细致的情况下，高收入人群可钻的法律漏洞很多，而税务执行机构往往在执法过程中宽以待人，补税、罚税等处罚力度不足以让高收入人群意识到偷逃税的严重性，此类事件中刑事定罪频率不高，会让其下意识地认为犯罪成本低而造成税款的大量流失。所以，我国税务部门应该加大对高收入人群偷逃税行为的处罚力度，适当地提高对其刑事犯罪的认定程度，辅以管制、拘留、教育等手段。