科技成果转移转化税收政策研究

吴寿仁

（上海市科学学研究所，上海 200031）

0 引言

根据《促进科技成果转化法》第三十四条和《科技进步法》第九十条规定，科技成果转移转化活动可以享受税收优惠政策。到目前为止，财政部、国家税务局等部门先后出台了多个税收优惠政策文件对有关税收优惠政策做出了规定。科技成果转移转化税收优惠现状如何？有哪些税收优惠政策？涉及哪些税收政策文件？存在哪些问题？须做哪些完善？等等。本文将通过分析研究予以回答。

1 科技成果转移转化活动及其主体划分

《促进科技成果转化法》规定的科技成果转化活动是指科技成果从高校、科研机构向企业转移并由企业进行转化，包括科技成果转移、科技成果转化和科技成果转移转化服务三类活动。而每一类科技成果转移转化活动必然涉及高校、科研机构、企业、科技人员等主体，按其角色不同又可分为科技成果供给方（主要是高校、科研机构）、科技成果需求方（主要是企业）、科技成果转移转化服务方和科技人员四类［1-2］，如图1所示。

图1 科技成果转移转化活动分析模型［3］

科技成果转移、科技成果转化以及科技成果转移转化服务，都是围绕科技成果进行的，因此，科技成果是核心要素，也是决定科技成果转移转化税收政策的核心要件。哪些成果的转移与转化可以享受税收优惠政策，是当前税收政策设计的一个重要考量因素。在现行税收优惠政策中，取得专利权等有知识产权权属证书的科技成果（以下简称“有证成果”［4］）的转移转化可以享受税收优惠政策，具有技术秘密权、专利申请权的科

根据税收原理及税种，科技成果转移转化主要涉及3种税：一是流转税，即以商品生产流转额（包括生产的产品和服务的交易额）和非生产流转额（包括技术的交易额）为课税对象，其主要是增值税，也包括消费税、关税；二是所得税，即以法人和自然人因科技成果转移转化所得为课税对象，包括企业所得税和个人所得税；三是印花税，即向经济活动、经济交往中书立、领受具有法律效力的凭证的行为征税，主要是对技术合同订立的征税，属于行为税，特定情况下还涉及房产税、土地使用税等财产税。一项科技成果转移转化活动可能涉及多种类型的纳税主体，涉及多个税种，须缴纳多项税［5-7］。例如，某大学将一项专利技术转让给一家企业，这是一项科技成果的转化活动。对于该转让行为，该大学须依法缴纳增值税；签订技术转让合同，须依法缴纳印花税；如果该大学取得的技术转让收入大于技术转让成本，还须依法缴纳企业所得税。另外，根据《促进科技成果转化法》规定，该大学须从技术转让净收入中提取一定的比例奖励给该专利的技术发明人或设计人，获得奖励的发明人或设计人须依法缴纳个人所得税。受让企业可以将取得该专利所支付的费用结转为无形资产，并以摊销额税前扣除；以该专利技术开发新产品的企业，可将该专利无形资产摊销额计入可加计扣除的研发费用，享受税前加计扣除优惠。

2 科技成果转移活动税收优惠

科技成果转移是指科技成果从供给方（即输出方）向需求方（即输入方）转移，供给方取得了技成果及其他无相关知识产权权属证书的科技成果的转移转化，一般无法享受税收优惠政策。收入，就涉及税收问题。供给方分自然人和法人，而法人主要包括高校、科研机构和企业，《企业所得税法实施条例》将其统称为居民企业。其中，高校、科研机构一般不从事生产经营活动，国家鼓励高校、科研机构以许可方式向企业转移科技成果。

自2016年11月中央推出职务科技成果赋权改革试点以来，科研人员被赋予职务科技成果所有权，也成为科技成果供给方。

2.1 居民企业供给方税收优惠

高校、科研机构、企业等居民企业输出科技成果，一般有3种方式：一是向他人转让科技成果，根据《民法典》规定，分为专利权转让、专利申请权转让和技术秘密转让；二是许可他人使用科技成果，包括专利实施许可和技术秘密使用许可；三是通过签订技术开发合同、技术咨询合同和技术服务合同，向他人输出公共成果。根据《民法典》规定，计算机软件著作权、集成电路布图设计专有权、植物新品种权等科技成果的转让和许可，分别签订技术转让合同和技术许可合同。

根据财政部规定①，纳税人取得的技术转让收入、技术开发收入可以免征增值税。其中，技术是指专利技术与非专利技术，包括技术秘密、专利申请权，须签订技术合同并通过认定登记。根据国家有关规定，居民企业技术转让所得可以享受减免企业所得税优惠政策，企业以技术成果作价投资取得的股权可享受递延纳税优惠政策（具体见表1）。

表1 居民企业输出科技成果税收优惠一览表［5-6，8］

2.2 自然人供给方税收优惠

自然人输出科技成果的方式与居民企业类似，一般有3种：一是向他人转让科技成果，含以科技成果作价投资；二是许可他人使用科技成果；三是通过签订技术开发合同、技术咨询合同和技术服务合同，运用科技成果为他人解决技术难题，或向他人输出公共成果。

与居民企业一样，自然人取得技术开发收入、技术转让收入可以免征增值税，以技术成果作价投资取得的股权可以享受递延纳税优惠政策，也可以享受分期缴纳个人所得税政策（具体见表2）。

表2 自然人输出科技成果可享受税收政策一览表［5-6，8］

3 科技成果转化活动税收优惠

科技成果转化活动主要有以下3种情形：一是科技成果完成单位自行投资实施转化；二是科技成果完成单位与他人合作转化；三是企业从高校、科研机构、其他企业引入科技成果并予以转化。

科技成果转化主体开展的研究开发、能力建设、要素资源配置和产品（服务）营销推广等活动（如图2所示）都属于科技成果转化，其中与税收优惠有关的情形包括：一是发生经费支出，如开展研究开发活动、购买科研仪器设备等；二是实现经营收入，如销售产品或服务；三是获得资源，且提供资源的一方取得收入或支出成本，如创业投资；四是通过支持其他机构使用技术、产品或服务促进科技成果转化。上述活动主要以加大税前抵扣、实行优惠税率、减计收入和抵免应纳税所得额等方式享受税收优惠。

图2 科技成果转化活动税收优惠分析模型

3.1 企业研发费用税前加计扣除政策

根据《促进科技成果转化法》关于科技成果转化的定义，科技成果转化活动表现为新技术开发、新产品开发、新工艺开发、新材料开发等研发活动，并形成可以销售的新的产品或服务，包括：

①研究活动，即对科技成果进行后续试验，获得新的科学与技术知识。

②开发活动，即对科技成果进行开发，直至形成新技术、新工艺、新材料和新产品。

③应用活动，如技术咨询、技术服务等。

④推广活动，即普及应用，包括销售产品、提供服务、技术支持等。

研发是科技成果转化活动的重要组成部分，可以根据国家有关规定享受税前加计扣除优惠。目前，制造业企业和科技型中小企业开展研发活动的税前加计扣除比例均提高到100%，其他企业为75%。实行研发费用税前加计扣除优惠政策，目的在于引导和促进企业加大研发投入。

3.2 科技成果转化能力建设税收优惠

科技成果转化需要扎实的物质技术基础和优秀的人才队伍。企业是科技成果转化的主体。《科技进步法》规定的科技领军企业、科技型企业、高新技术企业、科技型中小企业，以及国家政策文件规定的专精特新企业、软件企业、集成电路企业等，都是按照一定的条件和程序通过评价确定的，其都具有开展研发与成果转化所需的物质技术基础和科技人员队伍。换句话说，科技成果转化能力已被纳入相关企业的评价指标。国家实行税收优惠政策，支持有关企业加强科技成果转化能力建设。

3.2.1 高新技术企业税收优惠政策。根据《高新技术企业认定管理办法》［7］规定，高新技术企业须“持续进行研究开发与技术成果转化，形成企业核心自主知识产权”。高新技术企业通过研究开发形成自主知识产权，并将该知识产权成果转化形成高新技术产品或服务，在市场上进行销售后取得收入，如此反复，形成可持续的研发、转化和经营活动。无论是研发还是转化，均需要科技人员并对上述活动进行管理。国家对高新技术企业的认定，是从科技人员占比、研发投入强度、知识产权构成、科技成果转化能力、高新技术产品（服务）收入占比、研发管理等方面设置评价指标②-③。符合高新技术企业认定条件，并经一定程序获得认定的高新技术企业，可以享受减按15%的税率征收企业所得税政策。

3.2.2 科技型中小企业税收优惠政策。《科技进步法》第四十三条规定，科技型中小企业按照国家有关规定享受税收优惠。其中国家有关规定是指科技部、财政部和国家税务总局先后印发的多个有关科技型中小企业评价、税收优惠的政策文件。根据国家对科技型中小企业的认定，科技型中小企业与高新技术企业一样，须有科技人员并开展研发活动，在取得知识产权以后，将其转化为高新技术产品或服务，并销售高新技术产品或服务取得收入，如此循环，实现可持续发展。获得认定的科技型中小企业，其享受的税收优惠政策主要是提高研发费用税前加计扣除比例。

3.2.3 国家对一些特定机构购置科研仪器设施的支出实行税收优惠政策。根据国家有关规定，该类税收政策主要包括：一是用于科技成果转化活动的固定资产可加速折旧；二是符合条件的科技开发用品，可享受免征关税、进口环节增值税、消费税优惠；三是符合条件的研发机构采购国产设备，可享增值税全额退还优惠。

3.2.4 对企业教育培训支出实行税收优惠。根据国家有关规定，企业教育培训支出可税前扣除。该政策的目的就是鼓励企业通过教育培训提高职工的专业技能，进而提高实施科技成果转化的能力。

3.3 科技成果转化要素资源配置税收优惠

根据《企业所得税法》及其实施条例和国家有关税收优惠文件，国家对以下科技成果转化要素资源配置实行税收优惠。

3.3.1 创业投资税收优惠。财政部和国家税务总局出台文件规定，创业投资企业对中小高新技术企业投资额的70%可抵扣其应纳税所得额，且该政策扩大到有限合伙制创业投资企业法人合伙人企业。该政策间接支持科技成果转化企业获得创业投资。

3.3.2 购买技术税收优惠。在科技成果转化过程中，相关技术获取方式包括：

①技术开发方式。对于企业还未掌握的技术，企业可委托其他机构进行研发，或与其他机构合作研发，但须根据《民法典》规定签订书面技术开发合同。根据有关规定，委托研发费用（包括委托境外研发费用）、合作研发费用，均可以享受税前加计扣除税收优惠。

②技术转让或许可方式。企业以转让、许可方式获取有知识产权的科技成果，用于新产品、新工艺研究开发的，须根据《民法典》规定签订技术合同，并根据有关规定，享受税前加计扣除政策。

③技术咨询或技术服务方式。对于不受知识产权保护的科技成果，企业可以与受托方签订技术咨询或技术服务等合同获得相关技术。若属于对某项科技成果的直接应用，则不可享受企业所得税税前加计扣除优惠。

技术是一种特殊的生产要素，出售技术与购买技术均可享受税收优惠政策，只是优惠方式不同而已。不过，对于公共成果进行的买卖，均无法享受税收优惠。

3.3.3 人才税收优惠。人才是科技成果转化的核心要素。企业聘用人才的费用，包括工资薪金、缴纳的“五险一金”等都可以计入成本，据实税前扣除。财政部、国家税务总局先后印发文件，对粤港澳大湾区、海南自由贸易港、横琴粤澳深度合作区等地的高端人才和紧缺人才给予个人所得税优惠。财政部、国家税务总局发文规定，对于延长离休退休年龄的高级专家（包括享受国家发放的政府特殊津贴的专家、学者和两院院士）延长离休退休期间的工资薪金所得，免征个人所得税。

3.4 科技成果转化产品销售税收优惠

《企业所得税法》对特定产品或特定转化项目实行税收优惠。

3.4.1 资源综合利用税收优惠。对于以符合有关规定的资源作为主要原材料，生产符合有关要求的产品取得的收入，可减按90%计入企业当年收入总额；符合条件的资源综合利用收入可享受增值税优惠政策。

3.4.2 环保、节能节水项目税收优惠。符合有关条件的环保、节能节水项目的所得，可享受“三免三减半”企业所得税优惠。企业利用自筹资金和银行贷款购置目录范围内的环保、节能节水、安全生产等专用设备的投资额，可享受抵免企业应纳所得税额优惠政策。

上述税收优惠政策对于规定目录范围内的科技成果转化项目有较大的促进作用，也有利于相关产品的销售。

4 科技成果转移转化服务税收优惠

科技成果转移转化服务包括以下3种类型：一是科技成果转移服务；二是科技成果转化服务；三是科技创业孵化服务。

4.1 科技成果转移服务税收优惠

科技成果从供给方（输出方）向需求方（输入方）转移时，往往需要技术经纪人、技术经理人等提供商务、法律、知识产权等专业服务。技术经纪人或技术经理人可以为科技成果寻找需求方，针对企业技术难题寻找解决方案，组织高校院所与企业进行供需对接，指导、支持和促进科技人员自主创业等。无论哪种情形，委托方可与服务方签订技术服务合同（即技术中介合同，根据《民法典》规定其属于技术服务合同），并办理技术合同认定登记。根据现行税收政策，技术服务所得须按基本税率缴纳企业所得税，增值税税率为6%。

技术转移服务机构符合《企业所得税法》及其实施条例规定的小型微利企业的，可以享受小微企业税收优惠，即年应纳税所得额不超过100万元的部分，实际税率相当于2.5%；超过100万元但不超过300万元的部分，实际税率相当于5%。

4.2 科技成果转化服务税收优惠

科技成果转化服务，主要是指《科技进步法》第三十条第一款规定的“科技成果中试、工程化和产业化开发及应用”服务。实质上就是中试基地、工程技术研究中心、概念验证中心、熟化中心等机构（有的被称为新型研发机构），对科技成果进行后续试验、开发，形成更成熟的科技成果，再以各种方式转移到企业并由该企业实施转化，前者可以享受研发费用税前加计扣除优惠，后者可享受科技成果转移税收优惠。

4.3 科技创业孵化服务税收优惠

《促进科技成果转化法》和国家“双创”政策等都大力支持科技人员以创办科技创业企业的方式转化职务科技成果。为科技创业提供孵化服务的载体主要有众创空间、孵化器、大学科技园等［9］。根据国家有关规定，上述孵化载体提供给在孵对象使用的房产、土地及孵化服务等取得的收入，可享受相关税收优惠政策［9］。

5 科技人员奖励和报酬所得税收优惠

根据《促进科技成果转化法》规定，科技人员奖励和报酬所得属于工资薪金收入，并按照工资薪金税目，适用3%～45%的累进税率缴纳个人所得税。同时，科技人员可根据科技成果知识产权构成、科技成果转化方式、奖励与报酬收入及单位属性等享受税收优惠。

5.1 现金收入税收优惠

根据财政部等印发的文件规定④，非营利性科研机构（含转制研究所）和高校的科技人员获得的科技成果转化现金奖励，可按该现金奖励的50%缴纳个人所得税。其中的科技成果，必须是有证科技成果。

5.2 股权奖励税收优惠

根据财政部和国家税务总局有关文件规定，国家设立的高校院所的在编在职正式职工获得的科技成果转化股权奖励，可享受递延纳税优惠；非上市公司授予本公司员工的股票期权、股权期权、限制性股票和股权奖励，也可享受递延纳税政策［10-11］。高级专家在延长退休期间取得的科技成果转化收入，包括现金奖励、股权奖励等，均可以根据国家有关规定享受免征个人所得税优惠［6，12］。

6 我国科技成果转移转化税收政策的特点和主要问题

6.1 我国科技成果转移转化税收政策特点

6.1.1 涵盖多个税种，但以所得税优惠为主。科技成果转移转化活动涉及面非常广，在众多涉及税种中，以所得税优惠为主，其次是增值税优惠。在众多的税收优惠中，科技人员更关心个人所得税优惠，个人所得税激励效应更强。

6.1.2 运用多种税收优惠政策工具。为鼓励高校、科研机构向企业输出科技成果，对其技术转让所得给予减免企业所得税优惠，开具普通增值税发票的，还给予免征增值税优惠。企业以技术转让、技术开发取得科技成果的，允许该科技成果摊销费或使用费、委托研发费据实列支成本，并计入可加计扣除研发费用。高校、科研机构从技术转让（含许可）的现金收入中提取一定比例给予为完成、转化该成果做出重要贡献的科技人员，同时该科技人员可以享受个人所得税优惠。通过这样的政策组合拳，激发各类主体实施科技成果转移转化的积极性。

6.1.3 税收优惠的精准性、导向性强。每一项税收优惠均有较强的针对性，并体现出较强的导向性。例如，进口的科技开发用品必须是国内不能生产或性能不能满足需求，且属于定期发布的免税清单范围，才可享受免征关税、进口环节增值税、消费税优惠。通过税收优惠，鼓励使用国产科技开发用品。为保证税收优惠政策支持的精准性，国家定期迭代更新有关政策文件。例如，财政部、海关总署和国家税务总局发布的《财政部海关总署税务总局关于“十四五”期间支持科技创新进口税收政策的通知》（财关税〔2021〕23号）与《财政部海关总署国家税务总局关于“十三五”期间支持科技创新进口税收政策的通知》（财关税〔2016〕70号）相比，优惠对象扩大到地市级科研院所，并对免税清单进行了迭代。

6.2 我国科技成果转移转化税收政策存在的问题

6.2.1 税收政策体系相当复杂。科技成果转移转化的复杂性决定了其涉及的税种多，这些税种所涉及的法律法规和税收政策文件也比较多［6，8］，因而其是一个复杂系统。这给高校、科研机构、企业、科技人员等享受税收政策带来不小的挑战，在一定程度上影响了税收政策的有效落实，进而导致以税收政策促进科技成果转移转化的作用难以充分发挥。

6.2.2 税收政策的系统性还不强。主要体现在：一是科技成果转移转化供给侧的税收优惠政策相对较多，支持力度较大，而需求侧和服务侧的税收优惠政策相对较少，支持力度也相对较小；二是针对高校、科研机构实施科技成果转移转化的税收优惠政策相对较多，给予企业的税收优惠政策相对较少；三是具有较大关联的科技成果转化活动之间，税收政策差异较大，缺乏协同性，给税收筹划预留了较大空间。例如，个人以科技成果作价投资可适用递延纳税政策，国家设立的高校院所以职务科技成果作价投资并从取得的股权中提取一定比例作为股权奖励给予在编在职职工也可适用递延纳税政策［13］。两者虽然都是递延纳税优惠，但适用范围差异较大。再如，根据《个人所得税法》规定，工资薪金所得的个税税率是3%～45%，但财产转让、租赁等收入适用的税率是20%，两者之间差异很大，导致职务科技成果先奖后转与先转后奖之间须缴纳的个人所得税的差异也很大，进而激发了职务科技成果赋权改革［11］。

6.2.3 税收优惠力度有待加大。科技成果转移转化活动税收优惠和科技人员奖励与报酬个税政策中，限定因素过多，给税收优惠政策的落实带来一定障碍。

一是在科技成果转让（含许可、作价投资，以下同）中，有证成果的转让所得可减免企业所得税，给予科技人员的现金奖励可以减计50%计入应纳税所得额。在实操中，一项科技成果既包括有证成果，也包括无证成果和准证成果，在科技成果转让中，这些一般作为一个整体被评估作价，很难被严格区分开来。如要区分开来，并分别评估作价、签订技术合同，其难度很大，也不够科学，甚至容易引发一些不必要的纠纷；如果不能区分开来，不分别进行评估作价并签订技术合同，就有可能不能享受税收优惠［14］。

二是对人才的税收优惠覆盖面偏小。例如，《关于科技人员取得职务科技成果转化现金奖励有关个人所得税政策的通知》（财税〔2018〕58号）只适用于非营利性科研机构（含转制研究所）和高校，对同样是非营利的医疗卫生机构、具有科研性质的其他事业单位还不能适用。对于目前涌现出来的新型研发机构是否适用，还不明确。再如，财政部规定的延长离退休的高级专家范围也小，其激励作用很有限。

6.2.4 部分税收优惠政策有待迭代更新。近年来，研发费用加计扣除政策几乎每年都在更新，而对高校、科研机构的科技人员获得股权激励给予递延纳税优惠的政策文件却是二十多年前制定的，至今仍在适用。这些文件关于股权奖励递延纳税优惠的规定已经不适应新的形势和要求，必须尽快修改完善，并与个人以科技成果作价投资的递延纳税的政策文件有机衔接起来。

7 完善科技成果转移转化税收政策的建议

7.1 强化对需求侧和服务侧科技成果转移转化主体及其活动进行税收扶持

在科技成果转移转化中，须坚持需求导向，运用税收优惠的政策手段，更好地发挥企业的主体作用，充分调动各类科技成果转移转化服务机构的积极性。一是推动原创技术成果的转移转化，对生产、销售、利用原创技术产品（设备）的项目实行税收优惠；二是对企业引进高端人才和紧缺人才、培养人才、购置设施设备等实行税收优惠（如税前加计扣除、抵免应纳税所得额［15］等），支持企业改善条件，促进企业加快科技成果转化；三是运用税收优惠政策支持企业融资，尤其是加大对早期科技成果转移转化的支持力度；四是对技术转移服务机构提供科技成果转移转化服务的收入给予税收优惠；等等。

7.2 扩大科技成果转移转化的税收政策优惠范围

一是将技术秘密、专利申请权等纳入税收优惠政策扶持的范围［14，16］；二是取消主体限制，或者弱化主体身份对税收优惠的影响，更多地根据科技成果转移转化活动制定税收优惠政策。

7.3 增强税收优惠政策的协调性

无论是先转化后奖励还是先奖励后转化，对科技人员而言其税负应该是一样的，或者是相当的。应对所有相近的科技成果转移转化实行同等的税收优惠，减小税收筹划的空间。

7.4 进一步体现税收政策的公平性

不以高校、科研机构、企业的性质或身份设定税收优惠，也不以科技人员的身份设定税收优惠，应以对科技成果转移转化的贡献设定税收优惠。例如，现行对在职科技人员给予股权奖励递延纳税的政策应予以修订。

7.5 保持税收优惠政策的相对稳定性及其执行的持续性

要避免过于频繁地调整税收优惠政策，也要避免一项政策持续多年保持不变。例如，企业研发费用加计扣除政策调整比较频繁，这表明政府在不断加大政策扶持力度，不过这也加大了政策普及与落实的难度，给企业享受税收优惠带来一些困扰。

综上所述，应尽快修订有关政策文件，将技术秘密、专利申请权等纳入可享受税收优惠政策的科技成果范围，将税收优惠对象扩大到各类事业单位、新型研发机构、民办非企业单位，甚至所有具有科研能力的机构。

8 结语

本文从四类主体、三类活动对科技成果转移转化税收优惠进行了比较系统的研究。结果表明，从税收优惠支持的活动看，对科技成果转移的税收优惠多于科技成果转化［6］；从税收优惠支持的主体看，以扶持高校、科研机构等非营利性机构的科技成果转化为主，重心放在供给端；从运用的税收优惠政策工具看，以企业所得税优惠为主，辅以个人所得税优惠，且以免税为主。

由于科技成果转移转化税收政策涉及面比较广，运用的政策工具比较多，只有对其进行深入研究并善加运用，才能更好地发挥税收优惠政策对科技成果转移转化的导向与促进作用。

注释：

①《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》。

②《高新技术企业认定管理办法》。

③《高新技术企业认定管理工作指引》。

④《关于科技人员取得职务科技成果转化现金奖励有关个人所得税政策的通知》。