提高公立医院财政资金核算质量方法的探讨

胡卓嗣 浙江大学医学院附属口腔医院

引言

2019年起公立医院开始执行《政府会计制度》，新制度通过将权责发生制和收付实现制相结合的方式，实行财务会计和预算会计“双基础”的核算原则，对会计核算信息和质量提出了更高的要求。

在制度改革之前，财政资金的核算方式是比较粗放的，主要表现为财政项目支出仅通过“财政项目补助支出”这一科目进行核算，这样的核算方式使得财务人员不得不为财政项目另外建立台账来记录资金的业务使用去向，以便后续查询、统计和分析。而《政府会计制度》统一了所有资金来源的核算方式，通过增加“支出经费来源”这一辅助核算项进行区分；同时还在预算会计中加入其他辅助核算项，从各个维度加以核算。这不但统一了各种资金来源的核算方式，也使得财政资金真正实现了项目核算。

一、提高财政资金核算质量的迫切性

政府会计制度改革使得财政资金的会计核算方式更加科学和精细化，但在实际操作中，由于辅助核算项复杂繁多，财务人员选错辅助核算项甚至科目的情况频繁发生，导致后续统计数据时可能出现差错。因此财务人员需要总结出一套科学、全面的账务对账方法，并定期进行核对，从而快速、准确地找到核算中所存在的错误，提高会计核算的质量。

二、公立医院财政资金会计核算中存在的问题

（一）财政资金项目管理不够规范

不同于自有资金，财政资金应当专款专用，按照有关规定用于立项时所申报的业务范围内，不能与其他财政项目及自有资金相混淆。另外，财政部门对资金的执行进度也有着严格的考核机制，但一些公立医院并未对财政资金建立专门的项目库进行独立管理。为了完成执行率的考核目标，部分单位可能存在使用财政资金垫付医院的日常运营开支的情况，这显然是违背财政考核本意的，也不符合财政资金专款专用的要求。

（二）财政资金会计核算质量有待提高

《政府会计制度》自2019年起开始执行，公立医院从单一的财务会计核算转变为财务会计与预算会计双轨制核算，这使得会计核算内容更加全面的同时，会计核算的工作量和难度也有所提高。在实际操作中，财务人员核算财政资金收支时需要选择科目、支出经费来源、项目名称等诸多辅助核算项，即便是凭证审核岗位在日常审核中也难以发现所有错误，因此年终决算时报表容易出现逻辑性的错误提示。另外，财务人员在后续统计相关经费使用情况时也无法归集到这部分数据，从而影响数据的统计汇总和分析。现列举部分会计核算中容易发生的错误如下：

1.货币资金类科目使用不规范，与自有资金相混淆

公立医院属于公益二类事业单位，自有资金的收支占大多数业务，因此财务人员在日常业务中易将“零余额账户用款额度”或“财政应返还额度”科目误列为“银行存款”科目。

2.收入类科目使用不规范，不同财政拨款种类相混淆

财政拨款收入分为财政基本拨款收入和财政项目拨款收入两大类，财务部门申请财政用款计划并收到额度到账通知书后，财务会计和预算会计应同步确认财政拨款收入，但财务人员在账务处理时容易将基本拨款收入和项目拨款收入相混淆，导致出现核算错误。

3.辅助核算项使用不规范，与自有资金相混淆

在会计制度改革前，公立医院财政项目支出全部通过“财政项目补助支出”科目进行核算，新制度统一了所有资金来源的支出核算方式，按实际业务列支相关科目，并通过增加“支出经费来源”辅助核算项来区分经费来源，从科目和经费来源两个维度进行核算。预算会计中还设置了“项目名称”“项目类型”等其他5个辅助核算项进行，使会计信息更加准确且全面。但对于财政补助较多的医院，由于辅助核算项繁多，制单时出错的概率也相应增加，主要也是与自有资金相混淆。

三、以会计制度改革为契机，精细化核算财政资金

A医院通过构建项目管理平台，并将财政资金纳入管理，同时通过数字化财务建设开展移动报销。当财政项目资金下达时，财务部门将在项目管理平台中同步增设项目，并关联相关经费使用部门和项目负责人。负责人及其授权人员可以在PC端和移动端实时查看项目的拨款、执行及结余情况，也可以在线填写报销单据，实现全程线上审核。

A医院财务人员时刻遵循账账相符、账实相符的基本要求，在及时做好日常制单、审核的同时，定期开展规范化、标准化的账务核对工作，以“不同平台系统之间数据相匹配、不同核算基础之间数据相对应”为核对原则，发现问题并及时整改，进一步规范财政资金的会计核算，确保会计信息真实准确。

A医院内外联动，定期对国库集中支付系统（国库系统）、医院项目管理平台以及财务核算系统三方数据进行核对，同时对易错点进行整理和分析，总结归纳出一套针对财政资金的账务核对方法。现列举在政府会计制度下部分经济业务的核算案例，分析与探讨该核对方法。

（一）内外联动，核对三方平台数据

在财政拨款收入方面，医院按照财政部门在国库系统中下达的预算金额，同步在单位项目管理平台中增设项目并拨入相应的预算额度。但财务人员通常于财政支出实际发生时才按所需金额申请财政用款计划并确认收入，从而导致单位财务核算系统中财政拨款收入与项目管理平台数据不一致。因此财务人员需要每月核对财务核算系统所确认的财政拨款收入与国库系统中用款计划表是否相符。年末，当年未使用完毕的财政资金将统一确认收入，因此需要核对各财政项目在国库系统、项目管理平台以及财务核算系统三方的财政拨款收入总额是否相等。

目前A医院所有财政项目均已实现独立核算，在支出方面由于国库系统与医院项目管理平台均为信息化管理，由系统自动记录数据，因此正确率较高；而财务核算系统中的项目名称则由人工录入，存在项目名称选择错误的可能，因此需要月末核对各财政项目的预算支出情况，三大系统数据应当相等；年末也需核对支出总额是否相等。

（二）多维度剖析，检验会计核算质量

由于财务会计中的货币资金、收入、费用类科目与预算会计中的资金结存、预算收入、预算支出类科目，以及各个辅助核算项之间存在一定的对应关系，因此我们可以通过这一勾稽关系，多维度进行剖析，每月末按照一定的逻辑进行账务核对，以达到验证会计核算是否准确的目的。

1.货币资金类科目间的对应关系

新制度在财务会计中设置“零余额账户用款额度”和“财政应返还额度”科目，按照平行记账原则，在预算会计核算相关预算收支时，应以相应的货币资金类科目予以对应。于是预算会计设置了“资金结存”科目，来反映各结存类科目对应的资金形态，并下设“零余额账户用款额度”和“财政应返还额度”两个明细科目来分别反映出资金的结存情况，同时也与财务会计相关货币资金科目形成对应关系。因此应当对货币资金类科目进行核对，每月末财务会计的“财政应返还额度”与预算会计的“资金结存-财政应返还额度”应当相等；年末时还应当等于结转至次年使用的额度。每月末财务会计的“零余额账户用款额度”和预算会计的“资金结存-零余额账户用款额度”也应当相等；年末时科目余额应当为零。另外，也应与国库系统中的实有额度进行核对，以保证账实相符。

2.收入类科目间的对应关系

为了验证财务部门在账务处理时是否将基本拨款和项目拨款相混淆，月末可利用科目余额表进行核对，财务会计的“财政基本（项目）拨款收入”科目与预算会计的“财政拨款预算收入—基本（项目）支出”科目的期末余额应当分别相等。同时，每月末的期末余额需要结合国库系统的用款申请计划表进行核对，年末则还需与国库实际下达金额进行核对。

3.支出类科目间的对应关系

在双基础核算模式下，财务会计中的“业务活动费用”和“单位管理费用”科目与预算会计中的“事业支出”科目相对应。财务会计和预算会计往往同步核算，但也有部分经济业务需要适度分离，核算方式存在差异。

例如，在购建相关资产及支付预付款时，因发生实际资金流出，预算会计应当确认支出，而财务会计则应当确认为一项资产，不确认为当期费用；另外，当计提固定资产折旧、无形资产摊销时，由于没有资金流出，预算会计不需要确认支出，而财务会计则按照全责发生制需要确认当期费用。财务人员可以在利用上述勾稽关系，每月末对财务会计和预算会计相关支付类科目的发生额进行核对。

值得注意的是，由于存货在领用出库时仅财务会计确认费用，而当结算货款时则只有预算会计确认为支出。因此当领用出库和结算发生在不同月份时，在月末核对过程中会出现差额，但剔除这部分金额的影响后，两者应当相等，具体如表1所示。同时财务部门应催促经办人及时报销，尽量避免财政资金购置的存货领用出库与支付出现跨年的现象。

表1 财务会计与预算会计支出勾稽关系表

4.各辅助核算项间的对应关系

预算会计辅助核算项较多，但在核算财政资金时各辅助项之间存在一定的逻辑对应关系，因此每月末可以根据这一对应关系进行核对，具体核对要求如表2所示。

表2 预算会计辅助核算项对应关系表

如表2所示，辅助核算项之间存在对应关系，但正向核对往往难以发现问题，因此可以按逆向思维利用辅助明细表进行检验。例如：当事业支出科目中“项目名称”辅助核算项为当年拨款的财政项目时，则该条记录所对应的“资金性质”辅助核算项必然为“预算内”，若在辅助明细表中出现非“预算内”的分录，则说明出现了会计核算错误。通过这种核对方法可以快速定位到错误的凭证并进行修改，大大提高了查错的效率。

四、实践成效和体会

随着医院信息化建设的不断加深，A医院将财政资金纳入项目管理平台，自此经费使用部门可以直接在平台上查询到项目资金的所有信息，不再需要财务部门来统计相关数据，为专项财政经费的管理提供了便捷。近年来，A医院借助这一平台完成了对财政资金的全方位全过程跟踪管理，真正做到了财政资金专款专用。

财务部门不但是财政资金的管理者，也是资金使用的记录者，因此准确记录经费的使用信息是财务部门的重要工作内容之一。A医院通过梳理财政资金账务处理中的易错点，总结经验并定期进行月末、年末核对，发现错误及时整改。通过专项账务核对，财务跨月调整凭证数量显著减少，全年财政资金核算相关的调整凭证数量降低了90%；年终决算准确率也明显增加，会计核算质量有效提升。

结语

随着国家和各级政府对于公立医院支持的加大，公立医院获得的财政拨款支持力度也在不断提高。公立医院通过财政资金完成专项任务、购置专业设备、培养专业人才，大大提高了医院的综合实力，因此公立医院需要利用信息化平台加强对财政资金的管理，同时提高财政资金的会计核算质量，确保会计信息真实准确，促进公立医院健康发展。